Приобретение дома с землей:
бухгалтерский учет
Наше предприятие планирует в этом году приобрести объект недвижимости (дом с землей). Как отразить эту операцию в бухучете, учитывая, что право собственности на земельный участок под объектом недвижимости было оформлено за продавцом такой недвижимости в установленном порядке?
Прежде всего следует помнить, что в бухгалтерском учете приобретенные на праве собственности земельные участки, а также здания и сооружения, расположенные на земле, могут по-разному классифицироваться в зависимости от своего предназначения, а именно:
— как основные средства, если они содержатся для производства и поставки товаров, предоставления услуг, административной цели или продажи в процессе обычной деятельности;
— как инвестиционная недвижимость, если они содержатся с целью получения арендных платежей и/или увеличения собственного капитала (см. п. 4 П(С)БУ 32).
При наличии признаков, по которым конкретный объект может быть отнесен и к операционной, и к инвестиционной недвижимости, предприятие самостоятельно разрабатывает критерии для их разграничения.
Единицей учета основных средств является объект основных средств (п. 7 П(С)БУ 7). А вот для инвестиционной недвижимости единицей учета являются земельный участок, здание (часть здания) или их сочетание (см. п. 9 П(С)БУ 32), что означает возможность зачисления на баланс объекта недвижимости, приобретенного вместе с землей, как одного объекта, без разделения на два отдельных. Напомним, что в отношении ОС такого разделения пропорционально справедливой стоимости отдельного объекта требует п. 9 П(С)БУ 7. При этом справедливой стоимостью для земли и зданий следует считать их рыночную стоимость (см. п.п. 4.1 приложения к П(С)БУ 19).
Поступающие на предприятие объекты недвижимости и земельные участки и в том и в другом случае зачисляют на баланс по первоначальной стоимости. Порядок ее формирования зависит от способа их получения и оговорен для основных средств в пп. 8 — 13 П(С)БУ 7, а для объектов инвестиционной недвижимости — в пп. 10 — 13 П(С)БУ 32.
Основное различие между теми и другими состоит в том, что для инвестиционной недвижимости предусмотрен особый порядок бухгалтерского учета. В частности, объекты инвестиционной недвижимости на каждую дату баланса могут оцениваться по одному из двух методов, указанных в п. 16 П(С)БУ 32:
1) по справедливой стоимости, если ее можно достоверно определить (правила определения справедливой стоимости для объектов инвестнедвижимости оговорены в пп. 19 — 23 П(С)БУ 32);
2) по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной амортизации с учетом потерь от уменьшения полезности и выгод от ее восстановления.
Главное отличие учета между этими методами состоит в том, что объект инвестиционной недвижимости, учитываемый по справедливой стоимости, не амортизируется, а его справедливая стоимость периодически обновляется путем переоценки. Второй же способ учета, как видим, предполагает амортизацию. Однако для земельных участков, признанных инвестиционной недвижимостью, это условие, на наш взгляд, выполняться не должно по аналогии с тем, что стоимость земли как основного средства не является объектом амортизации. Все же остальные объекты ОС, в том числе здания и сооружения, безоговорочно подлежат амортизации в порядке, установленном в пп. 22 — 30 П(С)БУ 7.
При продаже основных средств в общем случае руководствуются правилами П(С)БУ 7 и П(С)БУ 27. Так, согласно требованиям П(С)БУ 27 основные средства, в отношении которых принято решение о продаже, подлежат переводу из состава ОС в запасы — необоротные активы, удерживаемые для продажи (с зачислением в бухучете на одноименный субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи») и последующей их реализацией уже в качестве запасов.
При таком переводе объекты ОС, как правило, зачисляют на субсчет 286 по остаточной стоимости. Если же такие объекты еще не реализованы и продолжают числиться в учете, что как раз характерно для случаев продажи недвижимости и земли, то в дальнейшем на каждую дату баланса они отражаются в бухгалтерском учете по наименьшей из двух стоимостей — балансовой стоимости или чистой стоимости реализации (п. 9 П(С)БУ 27). По объектам ОС, переведенным в необоротные активы, удерживаемые для продажи, амортизация в бухгалтерском учете не начисляется (п. 6 П(С)БУ 27).
В дальнейшем продажа объектов ОС в бухгалтерском учете отражается как обычная продажа запасов. Доход от продажи в бухучете признается по правилам п. 8 П(С)БУ 15, т. е. при условии, что сумма дохода может быть достоверно определена, покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на актив, продавец в дальнейшем не осуществляет управление и контроль за реализованным активом, существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод. Поэтому, как правило, при продаже ОС доходы в бухучете возникают по отгрузке объектов ОС. Для объектов недвижимости и земельных участков сказанное означает, что момент признания доходов при их продаже фиксируется на дату подписания акта приема-передачи.
На тему операций с землей см. также наши статьи: «Продажа части дома... Как быть с землей?»// «СБ», 2012, № 3, с. 16; «Продажа части здания: документы, земля, учет у продавца»//»СБ», 2012, № 4, с. 11; «Земля&недвижимость: 5 ответов на актуальные вопросы»// «СБ», 2012, № 4, с. 26; «Земля&недвижимость: анализируем практику»// «СБ», 2012, № 16, с. 28.
Игорь Хмелевский
