Реклама в строительной деятельности

Реклама в строительной деятельности

Влада Карпова, консультант,
канд. экон. наук

Строительные предприятия для рекламы своей деятельности используют различные мероприятия, проведение которых имеет специфику. В связи с этим в настоящей публикации мы поговорим об учетных особенностях строительной рекламы.

ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

КАС — Кодекс административного судопроизводства Украины от 06.07.2005 г. № 2747-IV.

Закон № 3038 — Закон Украины «О регулировании градостроительной деятельности» от 17.02.2011 г. № 3038-VI.

Закон о рекламе — Закон Украины «О рекламе» в редакции от 11.07.2003 г. № 1121-IV.

Закон о языках — Закон Украины «О принципах государственной языковой политики» от 03.07.2012 г. № 5029-VI.

Закон № 3392 — Закон Украины «О перечне документов разрешительного характера в сфере хозяйственной деятельности» от 19.05.2011 г. № 3392-VI.

Закон о бухучете — Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.06.99 г. № 996-XIV.

Закон об авторских правах — Закон Украины «Об авторском праве и смежных правах» в редакции Закона Украины от 11.07.2001 г. № 2627-III.

Закон № 3477 — Закон Украины «О выполнении решений и применении практики Европейского Суда по правам человека» от 23.02.2006 г.
№ 3477-IV.

Порядок № 693 — Порядок наложения штрафов за нарушение законодательства о рекламе, утвержденный постановлением КМУ от 26.05.2004 г. № 693.

Правила № 2067 — Типовые правила размещения внешней рекламы, утвержденные постановлением КМУ от 29.12.2003 г. № 2067.

ДБН Д.1.1-1-2000 — Государственные строительные нормы. ДБН Д.1.1-1-2000 «Правила определения стоимости строительства», утвержденные приказом Госстроя от 27.08.2000 г. № 174.

П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом МФУ от 27.04.2000 г. № 92.

П(С)БУ 8 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 «Нематериальные активы», утвержденное приказом МФУ от 18.10.99 г. № 242.

ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещена на сайте ГНСУ: www.sts.gov.ua.

1. Особенности строительной рекламы

В соответствии со ст. 1 Закона о рекламе под рекламой понимается: «информация о лице или товаре, распространенная в любой форме и любым способом и предназначенная сформировать или поддержать информированность потребителей рекламы и их интерес относительно такого лица или товара». Любая реклама, в том числе и в строительной сфере, должна быть четко отделена от другой информации так, чтобы ее можно было четко идентифицировать как рекламу (ст. 9 Закона о рекламе). В частности, информационный, авторский или редакционный материал, в котором привлекается внимание к конкретному лицу или товару, должен быть помещен под рубрикой «Реклама» или «На правах рекламы».

Рекламной информации присущи такие признаки:

1. Предмет рекламы: информация о лице или товаре (работах, услугах), причем не имеет значения, какие лица (юридические или физические) и чьи товары (работы, услуги) рекламируются.

2. Предназначение рекламы: сформировать или поддержать осведомленность потребителей рекламы и их интерес относительно рекламируемых лиц или товара. Поскольку рекламой считается информация и о лице, то имиджевая информация тоже относится к рекламе. Одной из составляющей имиджевой рекламы строительной компании могут являться визитки сотрудников, если в них приводится какая-либо информация о строительной компании (включая логотип) или выполняемых строительных работах.

3. Способ распространения: любые формы и способы, в том числе через средства электронной связи (Интернет).

4. Место распространения: любое место распространения. Исключение: распространение объективно необходимой информации о товаре и/или его производителе, не содержащей призывов к приобретению товара или выбору производителя в месте реализации (предоставления) товара и/или на самом товаре. В строительной рекламе это означает, что таковой не будет считаться информация о документе, который дает право на выполнение строительных работ, а также сведения о категории сложности объекта строительства, заказчике и подрядчиках строительных работ, размещаемые в доступном для осмотра месте на соответствующем стенде на строительной площадке (п. 6 ст. 34 Закона № 3038).

Не относится к рекламе в числе прочего вывеска или табличка с информацией о зарегистрированном наименовании лица, знаке для товаров и услуг, принадлежащем этому лицу, виде его деятельности (если это не следует из зарегистрированного наименования лица), времени работы, которая размещена на внутренней поверхности собственного или предоставленного в пользование лицу помещения, на внешней поверхности дома или сооружения не выше первого этажа или на этаже, где находится собственное или предоставленное в пользование лицу помещение, у входа в такое помещение (п. 6 ст. 9 Закона о рекламе).

Применительно к рекламе в строительной деятельности особое внимание следует обратить на требования ст. 25¹ Закона о рекламе, в соответствии с которыми: «Реклама объектов строительства с целью продажи жилых или нежилых помещений, в том числе связанных с привлечением средств населения, разрешается только при наличии лицензии (разрешения) на осуществление строительной деятельности и разрешения на выполнение строительных работ на конкретном рекламируемом объекте. Такая реклама должна содержать номер лицензии (разрешения), дату ее выдачи и наименование органа, выдавшего эту лицензию (разрешение)».

Кроме того, в любой строительной рекламе необходимо учесть положения п. 2 ст. 8 Закона о рекламе касаемо того, что: «Распространители рекламы не могут распространять рекламу, если в соответствии с законодательством рекламируемые виды деятельности или товары подлежат обязательной сертификации или их производство либо реализация требует наличия соответствующих разрешения, лицензии, а рекламодатель не предоставил распространителю рекламы копии таких сертификата, разрешения, лицензии, удостоверенные в установленном порядке».

Из этого следует, что строительное предприятие обязано предоставить распространителю рекламы копии соответствующих лицензий и разрешений, которые можно удостоверить печатью рекламодателя, а в самой рекламе не помешает указать их реквизиты. За несоблюдение вышеприведенных требований Закона о рекламе Госпотребинспекция может наложить штраф в размере пятикратной стоимости распространения рекламы (ст. 27 Законе о рекламе). Причем исходя из положений п. 7¹ Порядка № 693 указанные штрафы налагаются на:

1) рекламодателей — в том случае, если в рекламе объектов строительства не были указаны сведения о номере лицензии (разрешения) на осуществление¹ строительной деятельности, дате ее выдачи и наименовании органа, выдавшего такую лицензию (разрешение);

2) распространителей рекламы — штрафы за рекламирование строительных объектов при отсутствии у соответствующих лиц лицензии (разрешения) на осуществление строительной деятельности и разрешения на проведение строительных работ на конкретном рекламируемом объекте.

¹ В п. 7¹ Порядка № 693 речь идет о лицензии на продолжение строительной деятельности, но здесь, по всей видимости, подразумевается лицензия на осуществление строительной деятельности.

В ситуации, когда стоимость рекламы определить невозможно (например, когда реклама распространялась самостоятельно рекламодателем), согласно п. 7 ст. 27 Закона о рекламе на рекламодателей и распространителей рекламы решением специально уполномоченного центрального органа исполнительной власти в сфере защиты прав потребителей (Председателя Госпотребинспекции) может быть наложен штраф в размере до 300 необлагаемых минимумов доходов граждан (до 5100 грн.).

Кроме вышеизложенных требований, в строительной рекламе следует соблюдать и общие условия, предъявляемые к содержанию рекламной информации в Законе о рекламе, в частности, касаемо языка.

Здесь необходимо обратить внимание на новации, внесенные Законом о языках, в ст. 6 Закона о рекламе. В соответствии с новыми положениями язык рекламы определяется ст. 26 Закона о языках, п. 1 которой предусматривает, что: «Рекламные объявления, уведомления и другие формы аудио- и визуальной рекламной продукции выполняются на государственном языке или другом языке по выбору рекламодателя».

То есть теперь рекламодатели имеют полное право приводить содержание рекламной информации на любом языке, в частности на украинском, русском и т. д.

В строительной рекламе рекламодателями могут выступать различные лица, в том числе подрядчик и заказчик. С учетом налоговой составляющей, о которой речь пойдет ниже, желательно связать содержание рекламной информации с предоставляемыми рекламодателем строительными работами. В частности, в ситуации, когда рекламодателем выступает подрядчик, желательно указать в рекламе его реквизиты с указанием на то, что на рекламируемом объекте строительные работы ведутся именно им.

Если рекламодателем выступает заказчик, то в рекламе следует привести ссылку на то, что строительство объекта осуществляется по заказу рекламодателя-заказчика, а также его реквизиты. При этом из содержания рекламы должна четко просматриваться связь рекламируемого объекта с видами деятельности, осуществляемыми заказчиком. В частности, если заказчик рекламирует строящийся объект с целью его дальнейшей продажи, то желательно указать в рекламе соответствующую информацию.

2. Отражение строительной рекламы в учете: общие моменты

Порядок отражения рекламных мероприятий в учете по налогу на прибыль регламентируется абз. «г» п.п. 138.10.3 и п.п. 140.1.5 НКУ. В соответствии с указанным подпунктом все рекламные расходы включаются в расходы на сбыт. Хотя в НКУ нет условий, оговаривающих, что рекламные мероприятия должны проводиться именно в отношении продаваемых товаров (работ, услуг), налоговики продолжают на этом настаивать, что косвенно следует из Обобщающей налоговой консультации относительно отнесения расходов на оплату маркетинговых и рекламных услуг в состав расходов, утвержденной приказом ГНСУ от 15.02.2012 г. № 123, в которой налоговики выдвинули два условия для включения рекламы в состав налоговых расходов:

1) реклама должна быть связана с хозяйственной деятельностью налогоплательщика;

2) понесение расходов должно быть подтверждено первичными документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и другими документами, установленными разделом II НКУ.

Для строительной деятельности это означает, что для получения права на налоговые расходы у рекламодателя-подрядчика в рекламном объявлении должны указываться те виды строительных работ, которые им осуществляются. Если же рекламодателем выступает заказчик, рекламное объявление должно содержать информацию о видах деятельности заказчика.

По общим нормам в состав налоговых, в частности, можно включить следующие рекламные расходы:

1) расходы на раздачу носителей информации, которые, кроме рекламной, иных функций не выполняют (прайс-листы, рекламные каталоги, рекламные листовки, проспекты, плакаты). По такой рекламе есть право на налоговые расходы, а в доходы рекламодателя распространение этих видов рекламной продукции попадать не должно, поскольку они не относятся к операциям поставки товаров: рекламные брошюры не включаются в понятие «актив» из ст. 1 Закона о бухучете и п.п. 14.1.2 НКУ. Эти операции, по мнению автора, НДС облагаться не должны, поскольку не относятся к операциям поставки товаров (не считаются товарами). Ранее это подтверждали и налоговики (см. письма ГНАУ от 13.06.2006 г. № 6421/6/16-1515-26, от 03.06.2002 г. № 3428/6/15-1215-26);

2) расходы на приобретение и бесплатное распространение товаров, бесплатное выполнение работ в рекламных целях. При раздаче подарков в виде сувенирной или другой продукции желательно нанести рекламу либо на сам товар, либо на упаковочный материал, в котором он раздается (пакет и т. п.).

Следует учесть, что налоговики предубежденно относятся к включению таких расходов в состав налоговых. Причиной тому является п.п. 139.1.1 НКУ, в соответствии с которым не включаются в состав налоговых расходы, не связанные с осуществлением хозяйственной деятельности, а именно расходы на: организацию и проведение приемов, презентаций, праздников, развлечений и отдыха, приобретение и распространение подарков (кроме расходов, связанных с осуществлением рекламной деятельности, которые регулируются нормами п.п. 140.1.5 НКУ).

Эту норму, по всей видимости, следует понимать так: рекламные расходы не попадают под предусмотренные в п.п. 139.1.1 НКУ ограничения. То есть расходы на организацию приемов, презентаций и праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу образцов товаров или бесплатное предоставление услуг (выполнение работ) в рекламных целях, должны включаться в налоговые расходы в полном объеме.

Однако в консультациях, размещенных в ЕБНЗ, налоговики по вопросу отнесения рекламных бесплатных раздач предоставляют противоречивые ответы.

Из консультации в разделе 110.07.20 ЕБНЗ

Вопрос: Включаются ли в состав расходов плательщика налога расходы на изготовление блокнотов, дневников и т. п. с нанесением логотипа, адресами и телефонами такого плательщика налога для бесплатного распространения потребителям?

Ответ : «Если расходы можно признать рекламой или расходами на сбыт — расходы на рекламу и исследование рынка (маркетинг), на предпродажную подготовку товаров (п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Налогового кодекса Украины) и если расходы надлежащим образом документально подтверждены и связаны с осуществлением хозяйственной деятельности, то предприятие может отнести их к прочим расходам».

Из консультации в разделе 130.18 ЕБНЗ

Вопрос: Включается ли в состав налогового кредита сумма НДС, уплаченная при приобретении товаров рекламного назначения (ручки, календари со своим логотипом), при бесплатном их распространении?

Ответ : <...> «В то же время в соответствии с п.п. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 разд. III НКУ расходы на распространение подарков (кроме расходов, связанных с осуществлением рекламной деятельности, регулируемых нормами п.п. 140.1.5 п. 140.1 ст. 140 разд. III НКУ) являются расходами, не связанными с осуществлением хозяйственной деятельности.

С учетом изложенного, поскольку расходы на приобретение товаров, распространяемых в качестве подарков третьим лицам, в том числе и товаров, на которые нанесен логотип, являются расходами, не связанными с осуществлением хозяйственной деятельности, то сумма НДС, уплаченная (начисленная) в связи с приобретением таких товаров, не включается в состав налогового кредита».

Между тем из п.п. 139.1.1 НКУ прямо следует, что расходы на перечисленные в нем рекламные мероприятия в полном объеме включаются в состав налоговых.

Для подтверждения рекламного характера проводимых рекламных акций с учетом консультаций представителей налоговых органов (см. разъяснение в разделе 110.07.06 ЕБНЗ) следует оформить такие документы:

— приказ руководителя с указанием цели раздачи образцов, даты (периода) и места проведения рекламной акции, перечня раздаваемых товаров и их количества по каждому наименованию, фамилий работников, ответственных за бесплатную раздачу образцов;

— расходные накладные на выдачу образцов ответственным лицам;

— отчеты о распространении образцов, составляемые лицами, ответственными за их бесплатную раздачу.

Поскольку операции бесплатной раздачи считаются продажей (п.п. 14.1.202 НКУ), возникает вопрос с определением дохода по таким операциям. Налоговики на данный момент настаивают на начислении дохода от бесплатных раздач по обычным ценам, но в то же время позволяют отражать по бесплатным раздачам и расходы в размере себестоимости розданной продукции (см. Обобщающую налоговую консультацию относительно порядка определения дохода и расходов по операциям по бесплатной передаче товаров (работ, услуг), утвержденную приказом ГНСУ от 05.07.2012 г. № 581).

Вместе с тем применение обычных цен в операциях бесплатных рекламных раздач обосновано в ситуациях, указанных в п. 153.2 НКУ, а именно, если операции осуществляются со связанными лицами, с лицами, не являющимися плательщиками налога на прибыль или уплачивающими налог по другим ставкам и договорная цена на раздаваемые товары (работы, услуги) отличается больше чем на 20 % от обычной цены на них. В операциях рекламных раздач эти условия не соблюдаются, поскольку раздачи, как правило, проводятся среди неопределенного круга лиц и договорной стоимости в операциях дарения нет. Поэтому смелые плательщики могут отстаивать позицию о неприменении обычных цен к рекламным раздачам по налогу на прибыль.

У строительного предприятия рекламные расходы в налоговом учете не связываются с конкретным объектом и отражаются в общем порядке. Однако специфика будет наблюдаться в ситуации, когда заказчик компенсирует подрядчику понесенные им рекламные расходы, и при этом подрядчик ведет учет по правилам долгосрочных договоров (п. 137.3 НКУ). Тогда подрядчик в учете относит рекламные расходы к расходам и доходам (в части компенсации их заказчиком) по конкретному договору и отражает их по «долгосрочным» правилам.

Ввиду того, что рекламные раздачи товаров попадают в понятие «поставка» (п.п. 14.1.191 НКУ), они облагаются НДС, причем исходя из п. 188.1 НКУ статус получателя на налоговые обязательства не влияет — они в любом случае начисляются по обычным ценам. Для получения права на налоговый кредит по рекламе она должна использоваться в облагаемых НДС операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога (п. 198.3 НКУ).

Ограничения по отражению в составе налоговых расходов предусмотрены только для рекламных расходов, понесенных (начисленных) в отчетном периоде в связи с приобретением рекламы у нерезидента (абз. 1 п.п. 139.1.13 НКУ). В частности, по рекламным услугам, приобретенным у:

— нерезидентов, имеющих оффшорный статус (п. 161.3 НКУ), — права на налоговые расходы нет;

— остальных нерезидентов — есть право на отнесение в состав налоговых расходов в размере, не превышающем 4 % дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за вычетом НДС и акцизного налога за год, предшествующий отчетному.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) по рекламе возникает только в случае предоставления в рамках рекламных акций персонифицированных подарков или призов (выигрышей). Это подтверждают и налоговики:

Из консультации в разделе 160.24 ЕБНЗ

Вопрос: Является ли объектом обложения НДФЛ стоимость подарков, раздаваемых посетителям при проведении рекламной акции?

Ответ: «Учитывая, что при проведении рекламной акции и мероприятия осуществляется распространение рекламного товара, а потребителями рекламы является неопределенный круг плательщиков налога, то стоимость такого товара не рассматривается как доход физических лиц — потребителей таких рекламных мероприятий и соответственно не является объектом обложения налогом на доходы физических лиц.

Однако если в период проведения рекламных акций проводятся розыгрыши выигрышей и призов, в том числе в лотерею (кроме государственной), и подарков, получателями которых являются конкретные лица, стоимость таких подарков, призов, выигрышей является объектом обложения налогом на доходы физических лиц и облагается налогом по правилам, определенным п. 170.6 ст. 170 Налогового кодекса Украины».

Подарки относятся к дополнительному благу (абз. «е» п.п. 164.2.17 НКУ) и облагаются НДФЛ по ставке 15 % (17 %). При исчислении НДФЛ с неденежных подарков следует применять «натуральный» коэффициент из п. 164.5 НКУ. В то же время согласно п.п. 165.1.39 НКУ не включаются в налогооблагаемый доход физлица неденежные подарки, стоимость которых не превышает 50 % одной минимальной заработной платы (в расчете на месяц), установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2012 г. — 536,5 грн.).

Выигрыши и призы в рамках проводимых рекламных акций облагаются по двойной ставке налога (п. 167.3 НКУ). При этом налоговики различают ситуации, когда по результатам проведенного розыгрыша ценные призы приобретаются за минимальную сумму и получаются бесплатно (см. разъяснение из раздела 160.03 ЕБНЗ).

В целом же с позиции обложения НДФЛ в рекламных целях выгоднее раздавать обычные подарки без персонификации, а конкурсов, розыгрышей лучше избегать.

В бухгалтерском учете расходы на рекламу включаются в состав расходов на сбыт (счет 93), а в поэлементном выражении относятся к прочим операционным расходам (счет 84), что подтверждается п.п. 5.21 Методических рекомендаций по формированию себестоимости строительно-монтажных работ, утвержденных приказом Госстроя от 16.02.2004 г. № 30. Данные расходы не включаются в себестоимость строительно-монтажных работ (см. п. 1 разд. 2 приложения 3 к этим Методрекомендациям). Приобретенные рекламные брошюры, каталоги, прайсы вначале зачисляются на субсчет 209 «Прочие материалы», а по мере их использования списываются на счет 93.

3. «Подводные камни» налогообложения строительной рекламы

В строительной рекламе, как и в любой другой, проблемные ситуации возникают в случае приобретения рекламных услуг у фирм-«транзитеров». На практике при выявлении таких сделок налоговики самостоятельно признают их ничтожными и доначисляют налоговые обязательства по налогу на прибыль и НДС. Налогоплательщики в свою очередь обжалуют доначисления в судебных инстанциях. Анализ судебной практики свидетельствует о том, что суды, как правило, выносят «положительные» решения, если налогоплательщики:

1) надлежащим образом подтверждают факт получения услуг. В качестве примера можно привести определение Киевского апелляционного административного суда от 07.06.2012 г. по делу № 2а-12692/11/2670, в котором суд поддержал позицию предприятия на основании того, что в предоставленных документах четко указывалось место трансляции рекламы, время работы системы, количество экранов и выходов ролика в день, количество дней и общее количество эфирного времени, стоимость одной минуты рекламы и расчет стоимости оказанной услуги в целом. По мнению коллегии судей, эти документы являются достаточным доказательством фактического получения истцом рекламных услуг;

2) ссылаются на международную практику по аналогичным делам. В частности, в определении Киевского апелляционного административного суда от 14.06.2012 г. по делу № 2а-17078/11/2670 суд признал правомерным отражение в налоговом учете рекламных услуг, приобретенных у «сомнительного» контрагента, исходя из того, что факт получения таких услуг был надлежащим образом подтвержден. Предприятие предоставило приложения к договору, акты выполненных работ, налоговые накладные, платежные документы об уплате стоимости оказанных услуг, диски с рекламной продукцией, извлечения из журналов с рекламой товара, которые, по мнению суда, раскрывали содержание и объем хозяйственных операций и соответствовали требованиям Закона о бухучете.

В принятом решении суд подчеркнул, что такая позиция согласуется с практикой Европейского Суда по правам человека, и сослался на решение от 22.01.2009 г. по делу «БУЛВЕС» АД против Болгарии» (заявление № 3991/03), в котором было указано, что плательщик налога не должен нести последствия невыполнения контрагентом своих обязательств по уплате налога. В соответствии со ст. 17 Закона № 3477 решения Европейского Суда по правам человека имеют в Украине значение источника права. Учет практики Европейского Суда по правам человека при решении дел предусмотрен и ч. 2 ст. 8 КАС.

Между тем в ситуации, когда первичные документы, подтверждающие факт получения рекламных услуг, были составлены с дефектами и не соответствовали требованиям, установленным ст. 9 Закона о бухучете, рассчитывать на положительный исход дела не приходится (см. по этому поводу, к примеру, постановление Полтавского окружного административного суда от 01.06.2012 г. по делу № 2а-1670/1790/12). В указанном постановлении суд заметил, что: «Предоставленные акты о выполнении услуг и отчеты воспроизводят только общее содержание задания, изложенного в договорах, и не подтверждают обстоятельств фактического выполнения услуг по этому договору».

Такие же выводы были сделаны судом и в определении Киевского апелляционного административного суда от 13.06.2012 г. по делу № 2а-19618/11/2670, в котором было отмечено, что в актах сдачи-приема работ отсутствовали ссылки на договоры, или любые документы, на основании которых были оказаны рекламные услуги. Кроме того, предприятие не предоставило доказательств о заказах услуг, которые выполнял контрагент, а в актах приема-передачи суммы не совпадали со стоимостью, предусмотренной в договорах.

С учетом изложенного необходимо, чтобы первичные документы имели такие обязательные реквизиты:

1) название документа;

2) дату и место составления;

3) наименование предприятия, от имени которого составляется документ;

4) содержание и объем хозяйственной операции;

5) должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;

6) личную подпись или другие данные, дающие возможность идентифицировать лицо, которое участвовало в совершении хозяйственной операции.

И при этом в них должен подробно описываться состав полученных рекламных услуг.

На практике имели место также случаи, когда налоговики настаивали на необходимости удержания НДФЛ получателем рекламных услуг, которые были предоставлены физическим лицом-предпринимателем (см, в частности, определение Одесского апелляционного административного суда от 31.05.2012 г. по делу № 2-а/1570/3294/11). Суды, принимая решения по таким делам, анализируют, относилось ли предоставление рекламных услуг к одному из видов деятельности предпринимателя.

Это также необходимо учитывать при оформлении заказа на производство и распространение строительной рекламы.

4. Отражение в учете отдельных видов строительной рекламы

4.1. Наружная реклама в строительной деятельности

Порядок размещения наружной рекламы в населенных пунктах регулируется Правилами № 2067, согласно которым к специальным конструкциям относят временные и стационарные рекламные средства (световые и несветовые, наземные и неназемные (воздушные), плоские и объемные стенды, щиты, панно, транспаранты, тролы, таблички, короба, механические, динамические, электронные табло, экраны, панели, тумбы, сложные пространственные конструкции, аэростаты, воздушные шары и т. п.²), которые используются для размещения рекламы (далее — рекламный щит). Местом расположения рекламного средства выступает площадь внешней поверхности дома, сооружения, элемента уличного оборудования или отведенной территории на открытой местности в пределах населенного пункта, которая предоставляется распространителю наружной рекламы во временное пользование владельцем или уполномоченным им органом (лицом).

² Объекты наружной рекламы могут быть и иными, на что обратил внимание Госкомитет по вопросам техрегулирования и потребполитики в письме от 13.08.2009 г. № 8345-1-6/18.

Рекламные щиты могут принадлежать рекламодателю или другим лицам. На «чужих» рекламных щитах рекламодатель может размещать рекламную информацию:

1) получив рекламный щит в аренду на неопределенный срок;

2) без аренды щита, при этом рекламная информация размещается рекламным агентством в рамках договора о ее распространении.

Наименее проблемным с позиции оформления разрешительной документации представляется вариант с размещением рекламной информации в рамках договора на оказание рекламных услуг и наиболее трудозатратным — вариант с рекламным щитом, находящимся в собственности рекламодателя.

Связано это с получением Разрешения на размещение наружной рекламы, которое относится к документам разрешительного характера (п. 63 приложения к Закону № 3392) и Согласования размещения рекламоносителей в пределах полосы отвода автомобильных дорог (п. 110 приложения к Закону № 3392). Если рекламный щит берется в аренду или покупается у предыдущего собственника, который уже имеет разрешение на размещение рекламы, возникает необходимость в его переоформлении, но это сделать гораздо легче, чем получить его заново.

Расходы на оформление объекта наружной рекламы, по мнению автора, строительное предприятие может отразить в учете следующим образом:

1) изготовление компьютерного макета — места расположения объекта наружной рекламы — и проектно-технической документации. Такие расходы в налоговом и бухгалтерском учете включатся в балансовую стоимость рекламного объекта, по ним есть право на налоговый кредит по НДС. В отношении технической документации для размещения информационной вывески предприятия, которая по сути аналогична рекламному щиту, это подтвердили и налоговики в консультации из раздела 110.07.22 ЕБНЗ;

2) плата за временное пользование местом, на которое предоставлен приоритет. Эта плата соответствует признакам арендной платы, и поэтому в периоде ее начисления включается в состав расходов на сбыт (абз. «г» п.п. 138.10.3 НКУ), в этой части есть право на налоговый кредит по НДС;

3) плата за землю, на которой расположен объект наружной рекламы. Данный вид расходов представляет собой обязательный платеж, имеющий статус общегосударственного налога (п.п. 9.1.10 НКУ), поэтому он может включаться как в состав расходов административной деятельности, так и в состав расходов на сбыт. Второй вариант представляется предпочтительнее;

4) расходы на создание объекта наружной рекламы. Здесь порядок отражения расходов будет зависеть от срока использования и стоимости объекта наружной рекламы.

Так, если срок эксплуатации объекта более года и стоимость больше 2500 грн., то он считается объектом основных средств. Поскольку отдельной налоговой группы для таких объектов не предусмотрено, по общему правилу они попадают в 9 группу основных средств «Прочие основные средства» с минимально допустимым сроком полезного использования 12 лет. В бухгалтерском учете такие объекты отражаются на субсчете 109 «Прочие основные средства».

Если же стоимость объекта не превышает 2500 грн., он относится к малоценным необоротным активам: в налоговом учете включается в группу 11, в бухгалтерском — зачисляется на субсчет 112 «Малоценные необоротные материальные активы».

В ситуации, когда объект планируется использовать менее одного года, он считается малоценным быстроизнашивающимся предметом и включается в расходы на сбыт в момент ввода в эксплуатацию;

5) расходы на транспортировку объекта наружной рекламы к месту расположения, на его демонтаж, монтаж. На сумму таких расходов увеличивается балансовая стоимость рекламного объекта, что подтвердили и налоговики в консультации из раздела 110.09.01 ЕБНЗ;

6) расходы на размещение информации на рекламном щите (плакаты и т. п.). Информация на щите может быть разной, и если она содержит авторские разработки с передачей к рекламодателю соответствующих прав, на сумму таких расходов в налоговом учете может быть создан объект нематериальных активов (подробнее об этом см. в следующем разделе). Такие расходы относятся в налоговом и бухгалтерском учете к расходам на сбыт, но при оприходовании могут быть отражены на субсчете 209 «Прочие материалы».

Пример 1. Строительное предприятие-подрядчик установило рекламный щит на территории коммунальной собственности, в результате чего были понесены такие расходы:

— услуги по изготовлению компьютерного макета места расположения объекта наружной рекламы — 1200 грн., в том числе НДС — 200 грн.;

— услуги по изготовлению проектно-технической документации — 2400 грн., в том числе НДС — 400 грн.;

— ежемесячная плата за временное пользование местом, на которое предоставлен приоритет (3 месяца), — 900 грн., в том числе НДС — 150 грн.;

— ежемесячная плата за землю, на которой расположен объект наружной рекламы, — 300 грн. без НДС;

— услуги по изготовлению рекламного щита — 6000 грн., в том числе НДС — 1000 грн.;

— услуги по доставке и установке рекламного щита — 600 грн., в том числе НДС — 100 грн.;

— услуги типографии по изготовлению рекламных плакатов (9 шт.) — 480 грн., в том числе НДС — 80 грн.

По договоренности с заказчиком расходы на установку рекламного щита:

а) осуществляются за счет подрядчика;

б) компенсируются заказчиком — сумма компенсации составляет 12720 грн. с НДС, в том числе НДС — 2120 грн.

Рекламный щит планируется использовать более 1 года.

Операции будут отражены в учете следующим образом:

Таблица 1

Учет расходов на размещение наружной рекламы строительного предприятия

4.2. Реклама на телевидении

Особенностью этого вида рекламы является то, что она распространяется путем демонстрации видеоролика, который изготавливается по заказу рекламодателя. Здесь особое внимание следует уделить вопросу передачи авторских прав на видеоролик к рекламодателю, поскольку на практике достаточно часто возникают споры по поводу их наличия. Согласно ч. 2 ст. 11 Закона об авторских правах и ст. 433 ГКУ авторское право на произведение, к которому относится и видеоролик, возникает вследствие факта его создания. При этом не требуется его регистрации или какого-либо иного оформления, а также выполнения других формальностей. Однако такая регистрация может быть осуществлена в добровольном порядке. Поскольку разработка рекламных видеороликов, как правило, осуществляется в рамках выполнения автором трудовых функций, исключительные права на них принадлежат работодателю, если иное не предусмотрено договором между ними (ст. 16 Закона об авторских правах, ст. 429 ГКУ).

Исходя их этого нужно узнать у контрагента, кому именно принадлежат авторские права на созданный видеоролик, а далее с автором в письменной форме следует заключить авторский (лицензионный) договор о передаче (отчуждении) исключительных или неисключительных прав на видеоролик (ст. 33 Закона об авторских правах). Эти права отличаются тем, что при передаче:

— исключительных прав — они передаются только одному лицу, при этом оно имеет право разрешать или запрещать использование произведения (видеоролика) иным лицам, а лицо, передающее эти права, может использовать видеоролик только теми способами, которые не были переданы;

— неисключительных прав — лицу передаются права на использование видеоролика определенным способом и в установленных пределах, при этом за лицом, их передающим, сохраняется право на использование видеоролика и на передачу неисключительного права на его использование другим лицам.

В «рекламных» взаимоотношениях заказчику, как правило, по договору передаются исключительные права на видеоролик. Вместе с тем возможно заключение авторского договора заказа, по которому автор обязуется создать в будущем видеоролик в соответствии с условиями договора и передать его заказчику. В части договоров заказа имущественные права будут принадлежать создателю видеоролика и его заказчику совместно, если в договоре не будет предусмотрено иное (ч. 2 ст. 430 ГКУ).

Поскольку переход права интеллектуальной собственности и переход права собственности на вещь (в данном случае видеоролик на носителе) не зависят одно от другого, и отчуждение носителя не свидетельствует об отчуждении авторского права, равно как и наоборот (ст. 12 Закона об авторских правах, ст. 419 ГКУ), в договоре следует отдельно указать стоимость самого видеоролика и авторских прав на него.

Порядок отражения в учете по налогу на прибыль авторских прав неоднозначен, что связано с рядом причин. В частности, в определении роялти из абз. 2 п. 14.1.225 НКУ приведена некорректная формулировка о том, что для целей отнесения платежа к роялти права не должны передаваться во владение другого лица, а это при передаче прав происходит практически всегда.

Исходя из сложившейся практики налогообложения можно сделать вывод, что к роялти относятся платежи за передачу неисключительных прав на видеоролик, при условии, что получатель не имеет права продавать, передавать или отчуждать видеоролик другим лицам. Это подтвердили и налоговики в консультации из раздела 110.07.13 ЕБНЗ. Такие платежи не облагаются НДС (п.п. 196.1.6 НКУ).

Налоговики в общем случае предписывают отражать расходы на уплату роялти в составе прочих расходов операционной деятельности:

Из Обобщающей налоговой консультации о некоторых вопросах
по обложению налогом на прибыль при выплате роялти,
утвержденной приказом ГНСУ от 15.02.12 г. № 122

Вопрос: В какую составляющую расходов включаются расходы по начислению роялти?

Ответ: «Расходы по начислению роялти относятся к расходам двойного назначения, учитываемым при определении объекта налогообложения в составе прочих расходов. В то же время, если расходы по начислению роялти могут быть непосредственно отнесены на конкретный объект расходов, то такие расходы учитываются в составе себестоимости изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполненных работ, предоставленных услуг».

Платежи за передачу исключительных прав на видеоролик могут быть включены в состав расходов на сбыт как плата за услуги по абз. «г» п.п. 138.10.3 НКУ. Хотя не исключено, что налоговики будут настаивать на включении таких расходов в состав объекта нематериальных активов группы 5. Этот подход больше подходит осторожным плательщикам.

На стоимость самого видеоролика формируется объект нематериального актива (группа 5), на который начисляется в дальнейшем амортизация. Плата за демонстрацию видеоролика на телевидении включается в состав расходов на сбыт в соответствии с абз. «г» п.п. 138.10.3 НКУ.

В бухгалтерском учете сумма расходов, понесенных в качестве платы за исключительные права и неисключительные права (роялти) за рекламный видеоролик, может отражаться корреспонденцией: Дт 93 — Кт 684 «Расчеты по начисленным процентам».

Расходы на создание самого рекламного видеоролика и плата за демонстрацию ролика отражаются корреспонденцией: Дт 93 — Кт 685. В состав нематериальных активов рекламный видеоролик не зачисляется в силу ограничения из п. 9 П(С)БУ 8, в соответствии с которым расходы на рекламу и продвижение продукции на рынке не признаются нематериальным активом и подлежат отражению в составе расходов того периода, в котором они были понесены. Есть основания полагать, что сам рекламный видеоролик и плата за авторские права на него относятся к расходам на рекламу.

Пример 2. Строительное предприятие — подрядчик заключило договор с рекламным агентством об изготовлении и демонстрации на телевидении рекламного видеоролика, в результате чего были понесены такие расходы:

— разовый (паушальный) платеж за передачу исключительных авторских прав на видеоролик — 12000 грн., в том числе НДС — 2000 грн.;

— стоимость услуг по изготовлению видеоролика — 24000 грн., в том числе НДС — 4000 грн.;

— плата за демонстрацию видеоролика на телевидении — 96000 грн., в том числе НДС — 16000 грн.

Таблица 2

Учет расходов на размещение рекламы
на телевидении строительного предприятия

На этом сегодня мы заканчиваем разговор о строительной рекламе, если появятся вопросы — пишите.