Реклама у будівельній діяльності

Реклама у будівельній діяльності

Влада Карпова, консультант,
канд. екон. наук

Будівельні підприємства для реклами своєї діяльності використовують різні заходи, проведення яких має певну специфіку. У зв’язку з цим у цій публікації поговоримо про облікові особливості будівельної реклами.

ДОКУМЕНТИ СТАТТІ

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.

КАС — Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. № 2747-IV.

Закон № 3038 — Закон України «Про регулювання містобудівної діяльності» від 17.02.2011 р. № 3038-VI.

Закон про рекламу — Закон України «Про рекламу» в редакції від 11.07.2003 р. № 1121-IV.

Закон про мови — Закон України «Про засади державної мовної політики» від 03.07.2012 р. № 5029-VI.

Закон № 3392 — Закон України «Про перелік документів дозвільного характеру у сфері господарської діяльності» від 19.05.2011 р. № 3392-VI.

Закон про бухоблік — Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.06.99 р. № 996-XIV.

Закон про авторські права — Закон України «Про авторське право та суміжні права» в редакції від 11.07.2001 р. № 2627-III.

Закон № 3477 — Закон України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» від 23.02.2006 р. № 3477-IV.

Порядок № 693 — Порядок накладення штрафів за порушення законодавства про рекламу, затверджений постановою КМУ від 26.05.2004 р. № 693.

Правила № 2067 — Типові правила розміщення зовнішньої реклами, затверджені постановою КМУ від 29.12.2003 р. № 2067.

ДБН Д.1.1-1-2000 — Державні будівельні норми ДБН Д.1.1-1-2000 «Правила визначення вартості будівництва», затверджені наказом Держбуду від 27.08.2000 р. № 174.

П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом МФУ від 27.04.2000 р. № 92.

П(С)БО 8 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затверджене наказом МФУ від 18.10.99 р. № 242.

ЄБПЗ — Єдина база податкових знань, розміщена на сайті ДПСУ: www.sts.gov.ua

1. Особливості будівельної реклами

Відповідно до ст. 1 Закону про рекламу під рекламою розуміється «…інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару». Будь-яку рекламу, у тому числі й у будівельній сфері, має бути чітко відокремлено від іншої інформації так, щоб її можна було точно ідентифікувати як рекламу (ст. 9 Закону про рекламу). Зокрема, інформаційний, авторський або редакційний матеріал, в якому привертається увага до конкретної особи чи товару, має бути поміщено під рубрикою «Реклама» або «На правах реклами».

Рекламній інформації притаманні такі ознаки:

1. Предмет реклами — інформація про особу чи товар (роботи, послуги), причому не має значення, які особи (юридичні або фізичні) і чиї товари (роботи, послуги) рекламуються.

2. Призначення реклами — сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо рекламованих осіб або товару. Оскільки рекламою вважається інформація і про особу, то іміджева інформація теж належить до реклами. Однією зі складової іміджевої реклами будівельної компанії можуть бути візитки працівників, якщо в них наводиться будь-яка інформація про будівельну компанію (уключаючи логотип) або виконувані будівельні роботи.

3. Спосіб розповсюдження — будь-які форми та способи, у тому числі через засоби електронного зв’язку (Інтернет).

4. Місце розповсюдження: будь-яке місце розповсюдження. Виняток: розповсюдження об’єктивно необхідної інформації про товар та/або його виробника, що не містить закликів до придбання товару чи вибору виробника в місці реалізації (надання) товару та/або на самому товарі. У будівельній рекламі це означає, що такою не вважатиметься інформація про документ, який дає право на виконання будівельних робіт, а також відомості про категорію складності об’єкта будівництва, замовника та підрядників будівельних робіт, що розміщуються в доступному для огляду місці на відповідному стенді на будівельному майданчику (п. 6 ст. 34 Закону № 3038).

Не належить до реклами серед іншого вивіска або табличка з інформацією про зареєстроване найменування особи, знак для товарів та послуг, що належить цій особі, вид її діяльності (якщо це не випливає із зареєстрованого найменування особи), час роботи, розміщена на внутрішній поверхні власного або наданого в користування особі приміщення, на зовнішній поверхні будинку чи споруди не вище першого поверху або на поверсі, де знаходиться власне або надане в користування особі приміщення, біля входу в таке приміщення (п. 6 ст. 9 Закону про рекламу).

Стосовно реклами в будівельній діяльності особливу увагу слід звернути на вимоги ст. 25¹ Закону про рекламу, відповідно до яких: «Реклама об’єктів будівництва з метою продажу житлових або нежитлових приміщень, в тому числі пов’язаних із залученням коштів населення, дозволяється лише за наявності ліцензії (дозволу) на здійснення будівельної діяльності та дозволу на виконання будівельних робіт на конкретному об’єкті, що рекламується. Така реклама має містити номер ліцензії (дозволу), дату її видачі та найменування органу, який видав цю ліцензію (дозвіл)».

Крім того, у будь-якій будівельній рекламі необхідно враховувати положення п. 2 ст. 8 Закону про рекламу стосовно того, що: «…розповсюджувачі реклами не можуть поширювати рекламу, якщо відповідно до законодавства види діяльності або товари, що рекламуються, підлягають обов’язковій сертифікації або їх виробництво чи реалізація вимагає наявності відповідних дозволу, ліцензії, а рекламодавець не надав розповсюджувачу реклами копії таких сертифіката, дозволу, ліцензії, засвідчених у встановленому порядку».

Із цього випливає, що будівельне підприємство зобов’язане надати розповсюджувачу реклами копії відповідних ліцензій та дозволів, які можна засвідчити печаткою рекламодавця, а в самій рекламі не зашкодить зазначити їх реквізити. За недотримання наведених вище вимог Закону про рекламу Держспоживінспекція може накласти штраф у розмірі п’ятикратної вартості розповсюдження реклами (ст. 27 Закону про рекламу). Причому виходячи з положень п. 7¹ Порядку № 693 зазначені штрафи накладаються на:

1) рекламодавців — у тому випадку, якщо в рекламі об’єктів будівництва не було зазначено відомості про номер ліцензії (дозволу) на здійснення¹ будівельної діяльності, дату її видачі та найменуванні органу, що видав таку ліцензію (дозвіл);

2) розповсюджувачів реклами — штрафи за рекламування будівельних об’єктів за відсутності у відповідних осіб ліцензії (дозволу) на здійснення будівельної діяльності та дозволу на проведення будівельних робіт на конкретному рекламованому об’єкті.

¹ У п. 7¹ Порядку № 693 йдеться про ліцензії на продовження будівельної діяльності, але тут, вочевидь, мається на увазі ліцензія на здійснення будівельної діяльності.

У ситуації, коли вартість реклами визначити неможливо (наприклад, коли реклама розповсюджувалася самостійно рекламодавцем), згідно з п. 7 ст. 27 Закону про рекламу на рекламодавців та розповсюджувачів реклами рішенням спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади у сфері захисту прав споживачів (голови Держспоживінспекції) може бути накладено штраф у розмірі до 300 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (до 5100 грн.).

Крім викладених вище вимог, у будівельній рекламі потрібно дотримуватись і загальних умов, що висуваються до змісту рекламної інформації в Законі про рекламу, зокрема, стосовно мови.

Тут необхідно звернути увагу на новації, унесені Законом про мови до ст. 6 Закону про рекламу. Відповідно до нових положень мова реклами визначається ст. 26 Закону про мови, п. 1 якого передбачає таке: «Рекламні оголошення, повідомлення та інші форми аудіо- і візуальної рекламної продукції виконуються державною мовою або іншою мовою на вибір рекламодавця».

Отже, тепер рекламодавці мають повне право наводити зміст рекламної інформації будь-якою мовою, зокрема українською, російською тощо.

У будівельній рекламі рекламодавцями можуть виступати різні особи, у тому числі підрядник і замовник. З урахуванням податкової складової, про яку йтиметься нижче, бажано пов’язати зміст рекламної інформації з будівельними роботами, що надаються рекламодавцем. Зокрема, у ситуації, коли рекламодавцем виступає підрядник, бажано вказати в рекламі його реквізити із вказівкою на те, що на рекламованому об’єкті будівельні роботи ведуться саме ним.

Якщо рекламодавцем є замовник, то в рекламі слід навести посилання на те, що будівництво об’єкта здійснюється на замовлення рекламодавця-замовника, а також його реквізити. При цьому зі змісту реклами має чітко вбачатися зв’язок рекламованого об’єкта з видами діяльності, що здійснюються замовником. Зокрема, якщо замовник рекламує об’єкт, що будується, з метою його подальшого продажу, то бажано вказати в рекламі відповідну інформацію.

2. Відображення будівельної реклами в обліку: загальні моменти

Порядок відображення рекламних заходів в обліку з податку на прибуток регламентується абз. «г» п.п. 138.10.3 і п.п. 140.1.5 ПКУ. Відповідно до зазначених підпунктів всі рекламні витрати включаються до витрат на збут. Хоча в ПКУ немає умов, які б застерігали, що рекламні заходи повинні проводитися саме стосовно товарів (робіт, послуг), які продаються, податківці продовжують на цьому наполягати, що непрямо випливає з Узагальнюючої податкової консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженої наказом ДПСУ від 15.02.2012 р. № 123, в якій податківці висунули дві умови для включення вартості реклами до складу податкових витрат:

1) реклама має бути пов’язана з господарською діяльністю платника податків;

2) понесені витрати має бути підтверджено первинними документами, обов’язковість ведення та зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та іншими документами, установленими розд. II ПКУ.

Для будівельної діяльності це означає, що для отримання права на податкові витрати у рекламодавця-підрядника в рекламному оголошенні повинні вказуватися ті види будівельних робіт, що ним здійснюються. Якщо ж рекламодавцем виступає замовник, рекламне оголошення має містити інформацію про види діяльності замовника.

За загальними нормами до складу податкових, зокрема, можна включити такі рекламні витрати:

1) витрати на роздачу носіїв інформації, які, крім рекламної, інших функцій не виконують (прайс-листи, рекламні каталоги, рекламні листівки, проспекти, плакати). Щодо такої реклами є право на податкові витрати, а в доходи рекламодавця розповсюдження цих видів рекламної продукції потрапляти не повинно, оскільки воно не належить до операцій постачання товарів: рекламні брошури не включаються до поняття «актив» зі ст. 1 Закону про бухоблік і п.п. 14.1.2 ПКУ. Ці операції, на думку автора, обкладатися ПДВ не повинні, оскільки не належать до операцій постачання товарів (не вважаються товарами). Раніше це підтверджували й податківці (див. листи ДПАУ від 13.06.2006 р. № 6421/6/16-1515-26, від 03.06.2002 р. № 3428/6/15-1215-26);

2) витрати на придбання та безоплатне розповсюдження товарів, безоплатне виконання робіт з рекламною метою. При роздачі подарунків у вигляді сувенірної чи іншої продукції бажано нанести рекламу або на сам товар, або на пакувальний матеріал, в якому він роздається (пакет тощо).

Слід ураховувати, що податківці упереджено ставляться до включення таких витрат до складу податкових. Причиною цього є п.п. 139.1.1 ПКУ, відповідно до якого не включаються до складу податкових витрати, не пов’язані із здійсненням господарської діяльності, а саме витрати на: організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг і відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім витрат, пов’язаних із здійсненням рекламної діяльності, що регулюються нормами п.п. 140.1.5 ПКУ).

Цю норму, вочевидь, слід розуміти так: рекламні витрати не підпадають під передбачені в п.п. 139.1.1 ПКУ обмеження. Отже, витрати на організацію прийомів, презентацій і свят, придбання та розповсюдження подарунків, уключаючи безоплатну роздачу зразків товарів чи безоплатне надання послуг (виконання робіт) з рекламною метою, повинні включатися до податкових витрат у повному обсязі.

Однак у консультаціях, розміщених в ЄБПЗ, податківці щодо віднесення рекламних безоплатних роздач до витрат надають суперечливі відповіді.

Із консультації в розділі 110.07.20 ЄБПЗ

Запитання: Чи включаються до складу витрат платника податку витрати на виготовлення блокнотів, щоденників тощо з нанесенням логотипу, адресами та телефонами такого платника податку для безоплатного розповсюдження споживачам?

Відповідь : «Якщо витрати можна визнати рекламою або витратами на збут — витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів (п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України) та якщо витрати належним чином документально підтверджені та пов’язані з провадженням господарської діяльності, то підприємство може віднести їх до інших витрат».

Із консультації в розділі 130.18 ЄБПЗ

Запитання: «Чи включається до складу податкового кредиту сума ПДВ, сплачена при придбанні товарів рекламного призначення (ручки, календарі зі своїм логотипом), при безоплатному їх розповсюдженні?»

Відповідь : «<...>Водночас відповідно до п.п. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 розд. ІІІ ПКУ витрати на розповсюдження подарунків (крім витрат, пов’язаних із провадженням рекламної діяльності, які регулюються нормами п.п. 140.1.5 п. 140.1 ст. 140 розд. ІІІ ПКУ) є витратами, не пов’язаними з провадженням господарської діяльності.

З урахуванням викладеного, оскільки витрати на придбання товарів, які розповсюджуються як подарунки третім особам, у тому числі й товарів, на які нанесено логотип, є витратами, не пов’язаними з провадженням господарської діяльності, то сума ПДВ, сплачена (нарахована) у зв’язку з придбанням таких товарів, не включається до складу податкового кредиту».

Тим часом із п.п. 139.1.1 ПКУ прямо випливає, що витрати на перелічені в ньому рекламні заходи в повному обсязі включаються до складу податкових.

Для підтвердження рекламного характеру здійснюваних рекламних акцій, з урахуванням консультацій представників податкових органів (див. роз’яснення в розділі 110.07.06 ЄБПЗ), слід оформити такі документи:

— наказ керівника із зазначенням мети роздачі зразків, дати (періоду) і місця проведення рекламної акції, переліку товарів, що роздаються, та їх кількості щодо кожного найменування, прізвищ працівників, відповідальних за безоплатну роздачу зразків;

— видаткові накладні на видачу зразків відповідальним особам;

— звіти про розповсюдження зразків, що складаються особами, відповідальними за їх безоплатну роздачу.

Оскільки операції безоплатної роздачі вважаються продажем (п.п. 14.1.202 ПКУ), виникає запитання з визначенням доходу за такими операціями. Податківці на сьогодні наполягають на нарахуванні доходу від безоплатних роздач за звичайними цінами, але водночас дозволяють відображати щодо безоплатних роздач і витрати в розмірі собівартості розданої продукції (див. Узагальнюючу податкову консультацію щодо порядку визначення доходу і витрат за операціями з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), затверджену наказом ДПСУ від 05.07.2012 р. № 581).

Водночас застосування звичайних цін в операціях безоплатних рекламних роздач є обґрунтованим у ситуаціях, зазначених у п. 153.2 ПКУ, а саме: якщо операції здійснюються з пов’язаними особами, з особами, котрі не є платниками податку на прибуток або сплачують податок за іншими ставками, і договірна ціна на товари (роботи, послуги), що роздаються, відрізняється більш ніж на 20 % від звичайної ціни на них. В операціях рекламних роздач ці умови не дотримуються, оскільки роздачі, як правило, провадяться серед невизначеного кола осіб і договірної вартості в операціях дарування немає. Тому сміливі платники можуть відстоювати позицію про незастосування звичайних цін до рекламних роздач з податку на прибуток.

У будівельного підприємства рекламні витрати в податковому обліку не пов’язуються з конкретним об’єктом та відображаються в загальному порядку. Однак специфіка спостерігатиметься в ситуації, коли замовник компенсує підряднику понесені ним рекламні витрати, і при цьому підрядник веде облік за правилами довгострокових договорів (п. 137.3 ПКУ). Тоді підрядник в обліку відносить рекламні витрати до витрат і доходів (у частині компенсації їх замовником) за конкретним договором та відображає їх за «довготривалими» правилами.

Оскільки рекламні роздачі товарів підпадають під поняття «постачання» (п.п. 14.1.191 ПКУ), вони обкладаються ПДВ, причому виходячи з п. 188.1 ПКУ статус одержувача на податкові зобов’язання не впливає — вони в будь-якому разі нараховуються за звичайними цінами. Для отримання права на податковий кредит щодо реклами вона має використовуватися в операціях, що обкладаються ПДВ, у межах господарської діяльності платника податку (п. 198.3 ПКУ).

Обмеження щодо відображення у складі податкових витрат передбачено лише для рекламних витрат, понесених (нарахованих) у звітному періоді у зв’язку з придбанням реклами в нерезидента (абз. 1 п.п. 139.1.13 ПКУ), зокрема, щодо рекламних послуг, придбаних у:

— нерезидентів, які мають офшорний статус (п. 161.3 ПКУ), — права на податкові витрати немає;

— інших нерезидентів — є право на віднесення до складу податкових витрат у розмірі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за вирахуванням ПДВ та акцизного податку за рік, що передує звітному.

Податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) щодо реклами виникає лише в разі надання в межах рекламних акцій персоніфікованих подарунків чи призів (виграшів). Це підтверджують і податківці:

Із консультації в розділі 160.24 ЄБПЗ

Запитання: «Чи є об’єктом оподаткування ПДФО вартість подарунків, що роздаються відвідувачам під час проведення рекламної акції?»

Відповідь: «Ураховуючи те, що під час проведення рекламної акції та заходу здійснюється розповсюдження рекламного товару, а споживачами реклами є невизначене коло платників податку, то вартість такого товару не розглядається як дохід фізичних осіб — споживачів таких рекламних заходів та, відповідно, не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Однак якщо в період проведення рекламних акцій проводяться розіграші виграшів і призів, у тому числі у лотерею (крім державної), та подарунків, отримувачами яких є конкретні особи, вартість таких подарунків, призів, виграшів є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб і оподатковується за правилами, визначеними п. 170.6 ст. 170 Податкового кодексу України».

Подарунки належать до додаткового блага (абз. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ) та обкладаються ПДФО за ставкою 15 (17 %). При обчисленні ПДФО з негрошових подарунків слід застосовувати «натуральний» коефіцієнт із п. 164.5 ПКУ. Водночас згідно з п.п. 165.1.39 ПКУ не включаються до оподатковуваного доходу фізичної особи негрошові подарунки, вартість яких не перевищує 50 % однієї мінімальної заробітної плати (з розрахунку на місяць), установленої на 1 січня звітного податкового року (у 2012 році — 536,5 грн.).

Виграші та призи в межах здійснюваних рекламних акцій оподатковуються за подвійною ставкою податку (п. 167.3 ПКУ). При цьому податківці розрізняють ситуації, коли за результатами проведеного розіграшу цінні призи отримуються за мінімальну суму та безоплатно (див. роз’яснення з розділу 160.03 ЄБПЗ).

У цілому ж із позиції обкладення ПДФО з рекламною метою вигідно роздавати звичайні подарунки без персоніфікації, а конкурсів, розіграшів краще уникати.

У бухгалтерському обліку витрати на рекламу включаються до складу витрат на збут (рахунок 93), а в поелементному виразі відносяться до інших операційних витрат (рахунок 84), що підтверджується п.п. 5.21 Методичних рекомендацій щодо формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджених наказом Держбуду від 16.02.2004 р. № 30. Ці витрати не включаються до собівартості будівельно-монтажних робіт (див. п. 1 розд. 2 додатка 3 до цих Методрекомендацій). Придбані рекламні брошури, каталоги, прайси спочатку зараховуються на субрахунок 209 «Інші матеріали», а в міру їх використання списуються на рахунок 93.

3. «Підводні камені» оподаткування будівельної реклами

У будівельній рекламі, як і в будь-якій іншій, проблемні ситуації виникають у разі придбання рекламних послуг у фірм-«транзитерів». На практиці при виявленні таких правочинів податківці самостійно визнають їх нікчемними та донараховують податкові зобов’язання з податку на прибуток і ПДВ. Платники податків, у свою чергу, оскаржують донарахування в судових інстанціях. Аналіз судової практики свідчить про те, що суди, як правило, виносять «позитивні» ухвали, якщо платники податків:

1) належним чином підтверджують факт отримання послуг . Як приклад можна згадати ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2012 р. у справі № 2а-12692/11/2670, в якій суд підтримав позицію підприємства на підставі того, що в наданих документах чітко вказувалися місце трансляції реклами, час роботи системи, кількість екранів та виходів ролика за день, кількість днів та загальна кількість ефірного часу, вартість однієї хвилини реклами та розрахунок вартості наданої послуги в цілому. На думку колегії суддів, ці документи є достатнім доказом фактичного отримання позивачем рекламних послуг;

2) посилаються на міжнародну практику в аналогічних справах . Зокрема, в ухвалі Київського апеляційного адміністративного суду від 14.06.2012 р. у справі № 2а-17078/11/2670 суд визнав правомірним відображення в податковому обліку рекламних послуг, придбаних у «сумнівного» контрагента, виходячи з того, що факт отримання таких послуг було належним чином підтверджено. Підприємство надало додатки до договору, акти виконаних робіт, податкові накладні, платіжні документи про оплату вартості наданих послуг, диски з рекламною продукцією, витяги з журналів з рекламою товару, які, на думку суду, розкривали зміст і обсяг господарських операцій та відповідали вимогам Закону про бухоблік.

У прийнятому рішенні суд підкреслив, що така позиція узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини та послався на рішення від 22.01.2009 р. у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03), в якому було зазначено, що платник податку не повинен нести наслідки невиконання контрагентом своїх зобов’язань зі сплати податку. Відповідно до ст. 17 Закону № 3477 рішення Європейського Суду з прав людини мають в Україні значення джерела права. Облік практики Європейського Суду з прав людини при вирішенні справ передбачено і ч. 2 ст. 8 КАС.

Тим часом у ситуації, якщо первинні документи, що підтверджують факт отримання рекламних послуг, були складені з дефектами та не відповідали вимогам, установленим ст. 9 Закону про бухоблік, розраховувати на позитивний результат справи не доводиться (див. із цього приводу, наприклад, постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 01.06.2012 р. у справі № 2а-1670/1790/12). У зазначеній постанові суд зауважив таке: «Надані акти про виконання послуг та звіти відтворюють лише загальний зміст завдання, викладеного у договорах, та не підтверджують обставин фактичного виконання послуг за цим договором».

Саме такі висновки було зроблено судом і в ухвалі Київського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2012 р. у справі № 2а-19618/11/2670, де було зазначено, що в актах здавання-приймання робіт були відсутні посилання на договори чи будь-які документи, на підставі яких було надано рекламні послуги. Крім того, підприємство не надало доказів про замовлення послуг, які виконував контрагент, а в актах приймання-передачі суми не збігалися з вартістю, передбаченою в договорах.

З урахуванням викладеного необхідно, щоб первинні документи мали такі обов’язкові реквізити, як:

1) назва документа;

2) дата і місце складання;

3) найменування підприємства, від імені якого складається документ;

4) зміст і обсяг господарської операції;

5) посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення;

6) особистий підпис чи інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

І при цьому в них має докладно описуватися склад отриманих рекламних послуг.

На практиці також траплялися випадки, коли податківці наполягали на необхідності утримання ПДФО одержувачем рекламних послуг, які було надано фізичним особою — підприємцем (див., зокрема, ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2012 р. у справі № 2-а/1570/3294/11). Суди, приймаючи рішення у таких справах, аналізують, чи належало надання рекламних послуг до одного з видів діяльності підприємця.

Це також необхідно враховувати при оформленні замовлення на виготовлення та розповсюдження будівельної реклами.

4. Відображення в обліку окремих видів будівельної реклами

4.1. Зовнішня реклама в будівельній діяльності

Порядок розміщення зовнішньої реклами в населених пунктах регулюється Правилами № 2067, згідно з якими до спеціальних конструкцій відносять тимчасові та стаціонарні рекламні засоби (світлові й несвітлові, наземні й неназемні (повітряні), пласкі та об’ємні стенди, щити, панно, транспаранти, троли, таблички, короби, механічні, динамічні, електронні табло, екрани, панелі, тумби, складні просторові конструкції, аеростати, повітряні кулі тощо²), що використовуються для розміщення реклами (далі — рекламний щит). Місцем розташування рекламного засобу є площа зовнішньої поверхні будинку, споруди, елемента вуличного обладнання чи відведеної території на відкритій місцевості в межах населеного пункту, що надається розповсюджувачу зовнішньої реклами в тимчасове користування власником або уповноваженим ним органом (особою).

² Об’єкти зовнішньої реклами можуть бути й іншими, на що звернув увагу Держкомітет з питань техрегулювання і споживполітики в листі від 13.08.2009 р. № 8345-1-6/18.

Рекламні щити можуть належати рекламодавцю чи іншим особам. На «чужих» рекламних щитах рекламодавець може розміщувати рекламну інформацію:

1) отримавши рекламний щит в оренду на невизначений строк;

2) без оренди щита, при цьому рекламна інформація розміщується рекламним агентством у межах договору про її розповсюдження.

Найменш проблемним з позиції оформлення дозвільної документації здається варіант з розміщенням рекламної інформації в межах договору на надання рекламних послуг, а найбільш трудовитратним — варіант з рекламним щитом, що перебуває у власності рекламодавця.

Це пов’язане з отриманням дозволу на розміщення зовнішньої реклами, що належить до документів дозвільного характеру (п. 63 додатка до Закону № 3392) та узгодження розміщення рекламоносіїв у межах смуги відведення автомобільних доріг (п. 110 додатка до Закону № 3392). Якщо рекламний щит береться в оренду чи купується у попереднього власника, який уже має дозвіл на розміщення реклами, виникає необхідність у його переоформленні, але зробити це набагато легше, ніж отримати його наново.

Витрати на оформлення об’єкта зовнішньої реклами, на думку автора, будівельне підприємство може відобразити в обліку таким чином:

1) виготовлення комп’ютерного макета — місця розташування об’єкта зовнішньої реклами — і проектно-технічної документації. Такі витрати в податковому та бухгалтерському обліку включаться до балансової вартості рекламного об’єкта, щодо них є право на податковий кредит з ПДВ. Стосовно технічної документації для розміщення інформаційної вивіски підприємства, яка, по суті, аналогічна рекламному щиту, це підтвердили й податківці в консультації з розділу 110.07.22 ЄБПЗ;

2) плату за тимчасове користування місцем, на яке надано пріоритет. Ця плата відповідає ознакам орендної плати і тому в періоді її нарахування включається до складу витрат на збут (абз. «г» п.п. 138.10.3 ПКУ), у цій частині є право на податковий кредит з ПДВ;

3) плату за землю, на якій розташовано об’єкт зовнішньої реклами. Цей вид витрат є обов’язковим платежем, що має статус загальнодержавного податку (п.п. 9.1.10 ПКУ), тому він може включатися як до складу витрат адміністративної діяльності, так і до складу витрат на збут. Другий варіант здається переважнішим;

4) витрати на створення об’єкта зовнішньої
реклами. Тут порядок відображення витрат залежатиме від строку використання та вартості об’єкта зовнішньої реклами.

Так, якщо строк експлуатації об’єкта більше року і вартість перевищує 2500 грн., то він вважається об’єктом основних засобів. Оскільки окремої податкової групи для таких об’єктів не передбачено, за загальним правилом вони потрапляють до групи 9 основних засобів «Інші основні засоби» з мінімально допустимим строком корисного використання 12 років. У бухгалтерському обліку такі об’єкти відображаються на субрахунку 109 «Інші основні засоби».

Якщо ж вартість об’єкта не перевищує 2500 грн., він належить до малоцінних необоротних активів: у податковому обліку включається до групи 11, у бухгалтерському — зараховується на субрахунок 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи».

У ситуації, коли об’єкт планується використовувати менше одного року, він вважається малоцінним швидкозношуваним предметом і включається до витрат на збут у момент уведення в експлуатацію;

5) витрати на транспортування об’єкта зовнішньої реклами до місця розташування, на його демонтаж, монтаж. На суму таких витрат збільшується балансова вартість рекламного об’єкта, що підтвердили й податківці в консультації з розділу 110.09.01 ЄБПЗ;

6) витрати на розміщення інформації на рекламному щиті (плакати тощо). Інформація на щиті може бути різною, і якщо вона містить авторські розробки з передачею до рекламодавця відповідних прав, на суму таких витрат у податковому обліку може бути створено об’єкт нематеріальних активів (докладніше про це див. у наступному розділі). Такі витрати відносяться в податковому та бухгалтерському обліку до витрат на збут, але при оприбутковуванні може бути відображено на субрахунку 209 «Інші матеріали».

Приклад 1. Будівельне підприємство-підрядник установило рекламний щит на території комунальної власності, унаслідок чого було понесено такі витрати:

— вартість послуг з виготовлення комп’ютерного макету місця розташування об’єкта зовнішньої реклами — 1200 грн., у тому числі ПДВ — 200 грн.;

— вартість послуг з виготовлення проектно-технічної документації — 2400 грн., у тому числі ПДВ — 400 грн.;

— щомісячна плата за тимчасове користування місцем, на яке надано пріоритет (3 місяці), — 900 грн., у тому числі ПДВ — 150 грн.;

— щомісячна плата за землю, на якій розташовано об’єкт зовнішньої реклами, — 300 грн. без ПДВ;

— вартість послуг з виготовлення рекламного щита — 6000 грн., у тому числі ПДВ — 1000 грн.;

— вартість послуг з доставки та установлення рекламного щита — 600 грн., у тому числі ПДВ — 100 грн.;

— вартість послуг друкарні з виготовлення рекламних плакатів (9 шт.) — 480 грн., у тому числі ПДВ — 80 грн.

За домовленістю із замовником витрати на установлення рекламного щита:

а) здійснюються за рахунок підрядника;

б) компенсуються замовником: сума компенсації становить 12720 грн., у тому числі ПДВ — 2120 грн.

Рекламний щит планується використовувати більше одного року.

Операції буде відображено в обліку таким чином:

Таблиця 1

Облік витрат на розміщення зовнішньої реклами будівельного підприємства

4.2. Реклама на телебаченні

Особливістю цього виду реклами є те, що вона розповсюджується шляхом демонстрації відеоролика, що виготовляється на замовлення рекламодавця. Тут особливу увагу слід приділити питанню передачі авторських прав на відеоролик до рекламодавця, оскільки на практиці доволі часто виникають спори з приводу їх наявності. Згідно з ч. 2 ст. 11 Закону про авторські права і ст. 433 ЦКУ авторське право на твір, до якого належить і відеоролик, виникає в результаті факту його створення. При цьому не потрібні його реєстрація чи будь-яке інше оформлення, а також виконання інших формальностей. Однак таку реєстрацію може бути здійснено в добровільному порядку. Оскільки розробка рекламних відеороликів, як правило, здійснюється в межах виконання автором трудових функцій, виключні права на них належать роботодавцю, якщо інше не передбачено договором між ними (ст. 16 Закону про авторські права, ст. 429 ЦКУ).

Виходячи з цього потрібно дізнатися в контрагента, кому саме належать авторські права на створений відеоролик, а далі з автором слід укласти в письмовій формі авторський (ліцензійний) договір про передачу (відчуження) виключних або невиключних прав на відеоролик (ст. 33 Закону про авторські права). Ці права відзначаються тим, що при передачі:

— виключних прав вони передаються лише одній особі, при цьому вона має право вирішувати чи забороняти використання твору (відеоролика) іншим особам, а особа, яка передає ці права, може використовувати відеоролик лише тими способами, які не було передано;

— невиключних прав — особі передаються права на використання відеоролика певним способом та в установлених межах, при цьому за особою, котра їх передає, зберігається право на використання відеоролика і на передачу невиключного права на його використання іншим особам.

У «рекламних» взаємовідносинах замовнику, як правило, за договором передаються виключні права на відеоролик. Водночас можливе укладення авторського договору замовлення, за яким автор зобов’язується створити в майбутньому відеоролик відповідно до умов договору і передати його замовнику. У частині договорів замовлення майнові права належатимуть створювачу відеоролика та його замовнику спільно, якщо в договорі не буде передбачено інше (ч. 2 ст. 430 ЦКУ).

Оскільки перехід права інтелектуальної власності та перехід права власності на річ (у цьому випадку — відеоролик на носії) не залежать один від іншого і відчуження носія не свідчить про відчуження авторського права, так само як і навпаки (ст. 12 Закону про авторські права, ст. 419 ЦКУ), у договорі слід окремо вказати вартість самого відеоролика та авторських прав на нього.

Порядок відображення в обліку з податку на прибуток авторських прав є неоднозначним, що зумовлене низкою причин. Зокрема, у визначенні роялті з абз. 2 п.п. 14.1.225 ПКУ наведено некоректне формулювання про те, що для цілей віднесення платежу до роялті права не повинні передаватися у володіння іншої особи, а це при передачі прав відбувається практично завжди.

Виходячи з усталеної практики оподаткування можна зробити висновок, що до роялті належать платежі за передачу невиключних прав на відеоролик за умови, що одержувач не має права продавати, передавати або відчужувати відеоролик іншим особам. Це підтвердили й податківці в консультації з розділу 110.07.13 ЄБПЗ. Такі платежі не обкладаються ПДВ (п.п. 196.1.6 ПКУ).

Податківці в загальному випадку приписують відображати витрати на сплату роялті у складі інших витрат операційної діяльності:

Із Узагальнюючої податкової консультації щодо деяких питань
з обкладення податком на прибуток при виплаті роялті,
затвердженої наказом ДПСУ від 15.02.12 р. № 122

Запитання: «До якої складової витрат включаються витрати з нарахування роялті?»

Відповідь: «Витрати з нарахування роялті відносяться до витрат подвійного призначення, які враховуються при визначенні об’єкта оподаткування у складі інших витрат. Водночас, якщо витрати з нарахування роялті можуть бути безпосередньо віднесені на конкретний об’єкт витрат, то такі витрати враховуються у складі собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг».

Платежі за передачу виключних прав на відеоролик може бути включено до складу витрат на збут як плата за послуги з абз. «г» п.п. 138.10.3 ПКУ. Хоча не виключено, що податківці наполягатимуть на включенні таких витрат до складу об’єкта нематеріальних активів групи 5. Цей варіант краще підходить обережним платникам.

На вартість самого відеоролика формується об’єкт нематеріального активу (група 5), на який надалі нараховується амортизація. Плата за демонстрацію відеоролика на телебаченні включається до складу витрат на збут відповідно до абз. «г» п.п. 138.10.3 ПКУ.

У бухгалтерському обліку сума витрат, понесених як плата за виключні права і невиключні права (роялті) за рекламний відеоролик, може відображатися кореспонденцією: Дт 93 — Кт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками».

Витрати на створення самого рекламного відеоролика і плата за демонстрацію ролика відображаються кореспонденцією: Дт 93 — Кт 685. До складу нематеріальних активів рекламний відеоролик не зараховується на підставі обмеження з п. 9 П(С)БО 8, відповідно до якого витрати на рекламу та просування продукції на ринку не визнаються нематеріальним активом і підлягають відображенню у складі витрат того періоду, в якому їх було понесено. Є підстави вважати, що сам рекламний відеоролик і плата за авторські права на нього належать до витрат на рекламу.

Приклад 2. Будівельне підприємство-підрядник уклало договір з рекламним агентством про виготовлення і демонстрацію на телебаченні рекламного відеоролика, унаслідок чого було понесено такі витрати:

— разовий (паушальний) платіж за передачу виключних авторських прав на відеоролик — 12000 грн., у тому числі ПДВ — 2000 грн.;

— вартість послуг з виготовлення відеоролика — 24000 грн., у тому числі ПДВ — 4000 грн.;

— плата за демонстрацію відеоролика на телебаченні — 96000 грн., у тому числі ПДВ — 16000 грн.

Таблиця 2

Облік витрат на розміщення реклами
на телебаченні будівельного підприємства

На цьому сьогодні закінчуємо розмову про будівельну рекламу. Якщо з’являться запитання — пишіть.