Кассовый метод для стройподряда:
скандальные консультации ЕБНЗ
Иван Чалый, консультант
Налоговики принялись разъяснять норму НКУ о праве строительного подрядчика на применение кассового метода. Увы, разъяснения эти вряд ли можно назвать адекватными.
Проанализируем новинки, преподнесенные подрядчикам кладезем налоговой премудрости — Единой базой налоговых знаний.
ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.
Закон № 4220-VI — Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины относительно усиления ответственности и усовершенствования государственного регулирования в сфере градостроительной деятельности» от 22.12.2011 г. № 4220-VI.
ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на сайте ГНСУ: www.sts.gov.ua
В январе этого года Законом № 4220-VI была внесена поправка в п. 187.1 ст. 187 НКУ (далее — НКУ).
После названного изменения абзац четвертый п. 187.1 НКУ гласит:
«По операциям по выполнению подрядных строительных работ субъекты предпринимательской деятельности могут применять кассовый метод налогового учета в соответствии с подпунктом 14.1.266 пункта 14.1 статьи 14 этого Кодекса».
Специалисты долго судачили о том, как именно может быть реализована эта норма на практике. Высказывались разные мнения и суждения. Свое мнение мы уже неоднократно высказывали на этот счет: см. статьи «Хорошо, когда выбор есть...» // «СБ», 2012, № 4, с. 45, «Как перейти на кассовый метод: наши рекомендации...» // «СБ», 2012, № 7, с. 21.
ГНС до поры до времени сохраняла молчание. В ЕБНЗ довольно продолжительное время без ответа «висел» вопрос о том, как следует применять новое положение НКУ.
И, наконец, ГНС расщедрилась на пояснения.
Чем же порадовали налоговики налогоплательщиков?
1. Сфера действия нормы п. 187.1 НКУ
ЕБНЗ
Вопрос из раздела 130.07 ЕБНЗ: «Какие плательщики НДС имеют право применять кассовый метод налогового учета по операциям по выполнению подрядных строительных работ?»
Ответ:
«Краткий:
Применять кассовый метод налогового учета по операциям по выполнению подрядных строительных работ имеют право субъекты предпринимательской деятельности, которые непосредственно заключают договоры строительного подряда с заказчиком.
Если подрядчик привлекает к выполнению работы других лиц — плательщиков НДС, то такие лица определяют налоговое обязательство и налоговый кредит в общем порядке, по правилу первого события.
Полный:
В соответствии с п. 187.1 ст. 187 разд. V Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI, с изменениями и дополнениями (далее — НКУ), по операциям по выполнению подрядных строительных работ субъекты предпринимательской деятельности, начиная с 19.01.2012 г. (дата вступления в силу Закона Украины от 22.12.2011 г. № 4220-VI, которым внесены изменения в п.187.1 ст.187 НКУ), могут применять кассовый метод налогового учета в соответствии с п.п.14.1.266 п.14.1 ст.14 НКУ.
Кассовый метод для целей налогообложения согласно разд. V ПКУ — это метод налогового учета, по которому дата возникновения налоговых обязательств определяется как дата зачисления (получения) средств на банковский счет (в кассу) плательщика налога или дата получения других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) им товаров (услуг), а дата возникновения права на налоговый кредит определяется как дата списания средств с банковского счета (выдачи из кассы) плательщика налога или дата предоставления других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) ему товаров (услуг) (п.п.14.1.266 п.14.1 ст.14 НКУ).
Общие принципы регулирования строительного подряда установлены в Гражданском кодексе Украины от 16 января 2003 года № 435-IV, с изменениями и дополнениями (далее — ГКУ). В частности, по договору строительного подряда подрядчик обязуется построить и сдать в установленный срок объект или выполнить другие строительные работы, в соответствии с проектно-сметной документацией, а заказчик обязуется предоставить подрядчику строительную площадку (фронт работ), передать утвержденную проектно-сметную документацию, если эта обязанность не возложена на подрядчика, принять объект или законченные строительные работы и оплатить их (ст.875 ГКУ).
Договор строительного подряда заключается на осуществление нового строительства, капитального ремонта, реконструкции (технического переоснащения) предприятий, зданий (в частности, жилых домов), сооружений, выполнения монтажных, пусконаладочных и других работ, неразрывно связанных с местонахождением объекта.
Подрядчик вправе, если другое не установлено договором, привлечь к выполнению работы других лиц (субподрядчиков), оставаясь ответственным перед заказчиком за результат их работы (ст. 838 ГКУ).
С учетом изложенного, применять кассовый метод налогового учета по операциям по выполнению подрядных строительных работ имеют право субъекты предпринимательской деятельности, которые непосредственно заключают договоры строительного подряда с заказчиком.
Если подрядчик привлекает к выполнению работы других лиц — плательщиков НДС, то такие лица определяют налоговое обязательство и налоговый кредит в общем порядке, по правилу первого события».
Наш комментарий
Налоговики исправно цитируют общеизвестные положения НКУ и ГКУ и приходят к выводу о том, что норму п. 187.1 НКУ фактически нельзя распространять на субподрядчиков.
И этот вывод однозначно неправильный .
Цитируя первое предложение ч. 1 ст. 838 ГКУ, налоговики как будто специально не замечают того, что написано дальше:
«В этом случае подрядчик выступает перед заказчиком в качестве генерального подрядчика, а перед субподрядчиком — в качестве заказчика».
Выходит, что субподрядчик по отношению к генподрядчику является таким же подрядчиком, как и генподрядчик по отношению к заказчику.
Субподрядчики, выполняющие СМР по заказу генподрядчика, имеют такое же право на применение кассового метода, как и генподрядчик, ибо они занимаются не чем иным, как выполнением строительно-монтажных работ.
Отметим, что п. 187.1 НКУ акцентирует внимание не на субъекте, а на объекте: в нем говорится об операциях по выполнению СМР, а не о том, кто именно эти операции выполняет.
Значит, если предметом договора выступают СМР, то исполнитель работ должен иметь доступ к кассовому методу. Независимо от того, какой это договор: генподряда или субподряда.
2. Одновременное применение кассового метода и метода первого события
ЕБНЗ
Вопрос из раздела 130.18 ЕБНЗ: «Каков порядок формирования налогового кредита по НДС при одновременном применении плательщиком налога двух способов учета налоговых обязательств, а именно по кассовому методу и по событию, которое произошло раньше?»
Ответ:
«Краткий:
При одновременном применении плательщиком НДС двух способов учета налоговых обязательств, а именно: по кассовому методу и по событию, которое произошло раньше, а приобретенные и/или изготовленные им товары/услуги предназначены для частичного использования в операциях, по которым дата возникновения налоговых обязательств определяется частично по кассовому методу, а частично — по методу события, которое произошло раньше, то право на налоговый кредит соответственно будет возникать пропорционально такому назначению и использованию таких товаров/услуг.
Полный:
В соответствии с п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 разд. I Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI, с изменениями и дополнениями (далее — НКУ), кассовый метод для целей налогообложения согласно разделу V этого Кодекса — метод налогового учета, по которому дата возникновения налоговых обязательств определяется как дата зачисления (получения) средств на банковский счет (в кассу) плательщика налога или дата получения других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) им товаров (услуг), а дата возникновения права на налоговый кредит определяется как дата списания средств с банковского счета (выдачи из кассы) плательщика налога или дата предоставления других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) ему товаров (услуг).
То есть, если плательщик налога приобретает (изготовляет) товары (услуги) и основные фонды, которые предназначаются для их использования в операциях, по которым налоговые обязательства определяются по кассовому методу, то суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением (изготовлением), в налоговый кредит включаются тоже по кассовому методу.
По операциям, по которым налоговые обязательства насчитываются в общеустановленном порядке в соответствии со ст.187 разд. V НКУ, право на налоговый кредит возникает по правилам, определенным ст.198 разд. V НКУ.
Таким образом, при одновременном применении плательщиком НДС двух способов учета налоговых обязательств, а именно, по кассовому методу и по событию, которое произошло раньше, а приобретенные и/или изготовленные им товары/услуги предназначены для частичного использования в операциях, по которым дата возникновения налоговых обязательств определяется частично по кассовому методу, а частично — по методу события, которое произошло раньше, то право на налоговый кредит соответственно будет возникать пропорционально такому назначению и использованию таких товаров/услуг».
Наш комментарий
Те предприятия, которые давно применяют кассовый метод, знают о рьяном желании налоговиков распределить «входной» НДС в «кассово-некассовой» пропорции по «частичным» операциям.
Поскольку многим строителям кассовый метод в новинку, мы должны уведомить их о том, что ничего подобного НКУ не содержит.
Обратите внимание: в вышеприведенной консультации фактически отсутствует конкретная ссылка на норму НКУ, которая заставляла бы проводить пропорциональное «кассово-некассовое» распределение налогового кредита.
Эта идея — чистой воды выдумка налоговиков.
Хотя надо признать, что некоторые независимые специалисты сочли эту идею здравой и логически обоснованной и призвали налогоплательщиков к выполнению требований ГНС.
Те «кассовики», которые решили прислушаться к сомнительным требованиям налоговиков, нередко пытаются вычислять свои расчетные пропорции в таблице 4 приложения 7 к декларации по НДС 1. Однако обратим внимание стройподрядчиков на такие два момента:
— эта таблица носит лишь справочно-информационный характер, ее данные прямо в декларацию не попадают;
— исходя из сноски (*) к этой таблице, можно сделать однозначный вывод, что эта таблица касается лишь тех «кассовиков», которые работают по п. 187.10 НКУ, и не имеет прямого отношения к тем, кто работает по п. 187.1 НКУ.
1 Форма ее утверждена приказом Минфина «Об утверждении форм и Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость» от 25.11.2011 г. № 1492.
В общем, подрядчики вольны решать, прислушаться им к мнению налоговиков или нет. Во всяком случае, НКУ не дает оснований для принудительного пропорционального распределения «входного» НДС по «кассово-некассовому» признаку.
Характерно, что механизма реализации этого требования ГНС не существует. Налоговики даже не могут дать внятный ответ на чисто технический вопрос, связанный с «кассово-некассовым» распределением (см. ответ в информационном блоке ниже):
ЕБНЗ
Вопрос из раздела 130.23 ЕБНЗ: «Как в реестре выданных и полученных налоговых накладных и налоговой декларации по НДС отражаются налоговые накладные, по которым налоговый кредит формируется одновременно как по кассовому методу, так и по первому из событий?»
Ответ:
«Простите, на данный вопрос ответ в Единой базе налоговых знаний на данное время отсутствует».
Если бы НКУ предусматривал необходимость «кассово-некассового» распределения, то на второй год действия этого Кодекса налоговики наверняка бы удосужились разрулить хотя бы технические вопросы.
В общем, эта идейная новация ГНС в практическом плане еще очень сырая.
Вряд ли стоит торопиться с немедленным ее внедрением в практику своего налогового учета. Слишком велика пока неопределенность в данном вопросе.
Такая неопределенность наверняка охладит пыл подрядчиков в части добровольного применения нормы п. 187.1 НКУ.
Боимся, что многие подрядчики сочтут налоговые риски, связанные с неопределенностью в практическом применении кассового метода, слишком высокими.
И мы бы такую осмотрительную позицию только поддержали.
