Темы статей
Выбрать темы

Объекты незавершенного строительства: тонкости отчуждения (часть 4)

Редакция СБ
Статья

Объекты незавершенного строительства:
 тонкости отчуждения

(часть 4)

Ольга Скляр, консультант

 

В предыдущих наших материалах1 мы рассмотрели общие правовые вопросы, связанные с приобретением и использованием объектов незавершенного строительства (далее — ОНС) предприятиями, а также вопросы учета ОНС. В этой части материала мы поговорим о специфических вопросах оформления земельных участков при продаже ОНС, альтернативных способах их отчуждения.

 

ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ

НК Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

ЗКУ Земельный кодекс Украины от 25.10.2001 г. № 2768-III.

Закон № 3038 — Закон Украины «О регулировании градостроительной деятельности» от 17.02.2011 г. № 3038-VI.

Закон № 1952 — Закон Украины «О государственной регистрации вещных прав на недвижимое имущество и их обременений» от 01.07.2004 г. № 1952-IV.

Порядок № 461 — Порядок принятия в эксплуатацию завершенных строительством объектов, утвержденный постановлением КМУ от 13.04.2011 г. № 461.

Постановление № 466 — постановление КМУ «Некоторые вопросы выполнения подготовительных и строительных работ» от 13.04.2011 г. № 466.

Методрекомендации — Методические рекомендации по применению нотариусами некоторых положений гражданского и земельного законодательства при удостоверении сделок, предметом которых является недвижимое имущество, утвержденные Консультативно-методическим советом по вопросам нотариата от 26.11.2010 г.

Порядок № 296/5 — Порядкок совершения нотариальных действий нотариусами Украины, утвержденный приказом Минюста от 22.02.2012 г. № 296/5.

Методрекомендации № 3 — Методические рекомендации относительно государственной регистрации права пользования чужим имуществом (сервитута), права пользования чужим земельным участком для сельскохозяйственных нужд (эмфитевзиса) и права пользования чужим земельным участком для застройки (суперфиция), одобренные Протоколом Государственной регистрационной службы Украины от 11.12.2012 г. № 3.

 

1 См. статьи «Объекты незавершенного строительства: основы (часть 1)» // «СБ», 2013, № 3, с. 17; «ОНС для собственных нужд предприятия (часть 2)» // «СБ», 2013, № 4, с. 11; «Объекты незавершенного строительства для продажи (часть 3» // «СБ», 2013, № 5, с. 17.

 

Альтернативные варианты передачи прав на ОНС

Не всегда стороны прямо заинтересованы в пошаговом выполнении всех формальностей, связанных с регистрацией прав на ОНС, для осуществления сделки по его продаже.

Нередко используются пути и способы, позволяющие произвести замену юридического собственника (прямого или опосредованного) без прохождения всех этапов госрегистрации прав на объект. Среди таких способов можно выделить следующие:

— передача корпоративных прав компании-заказчика заинтересованному лицу;

— уступка заказчиком строительства своих прав и обязанностей по договору строительного подряда, с одновременной передачей прав на земельный участок.

Стоит отметить, что применение того или иного варианта корреспондирует с различными способами, которыми велось сооружение ОНС:

 

 

Строительство велось собственными силами

Строительство велось с привлечением подрядчика

Передача корпоративных прав предприятия-заказчика

+

+

Уступка заказчиком строительства прав по договору

-

+

 

Как видим, если первый вариант возможен и при самостоятельном строительстве, и при строительстве с привлечением подрядчика, то второй — только при подрядном строительстве объекта. Поговорим об этих вариантах более подробно.

Стоит заметить, что первый из предложенных вариантов имеет смысл лишь тогда, когда строящийся объект (а также права на земельный участок под ним, право на застройку и т. п.) является едва ли не единственной ценностью предприятия-заказчика, а затраты на переоформление всех разрешений, согласований, отвод земельного участка окажутся весьма велики (в частности, и в том случае, когда строительство велось или ведется с нарушением установленного порядка, без получения разрешения на выполнение строительных работ, с отступлением от проекта и т. п.). В этом случае заинтересованная сторона приобретает у учредителей компании-заказчика контрольный пакет его корпоративных прав (или акций) либо полный 100 % пакет и становится контрольным (либо полноправным) обладателем компании — заказчика строительства. Соответственно, с точки зрения учета, разрешений и документации на строительство вообще нет никаких изменений — все они проходят «над» заказчиком строительства, не касаясь напрямую самого объекта. Затраты сторон при этом будут связаны с осуществлением сделки по продаже корпоративных прав (оформление документов и, если будет принято решение о нотариальном удостоверении сделки для передачи корпоративных прав в ООО, — плата за совершение нотариальных действий либо госпошлина).

 

Второй вариант базируется на договорной передаче заказчиком строительства своих прав и обязанностей по договору. В первую очередь напомним, что по договору строительного подряда заказчик обязуется предоставить строительную площадку и проектно-сметную документацию, принять у подрядчика выполненную работу и оплатить ее. Если отношениями между сторонами не предусмотрено иное, возможна передача на договорной основе прав и обязанностей заказчика по договору строительного подряда другому лицу (т. е. покупателю).

Основой для этого являются положения ст. 512 — 523 ГКУ, регулирующие замену кредитора и должника в обязательстве. Отметим, что сама возможность осуществить данную операцию следует до момента передачи подрядчиком выстроенного объекта заказчику (ведь после этого момента «старому» заказчику придется не только передавать «новому» заказчику права и обязанности, но и передавать сам не завершенный строительством объект, а именно этого и хотелось бы избежать). Значит, реально такой вариант можно использовать только на ранних стадиях строительства. При этом сторонам придется решить вопрос относительно:

— переоформления проектной документации, разрешения на выполнение строительных работ;

— переоформления прав на земельный участок, используемый для строительства;

— уступки прав по перечисленным подрядчику авансам.

Стоит заметить, что, помимо указанных вопросов, особое внимание следует уделить юридическому оформлению такой сделки, получению согласия от подрядчика, передаче проектно-сметной документации.

 

Вопросы переоформления разрешительной документации заказчика строительства связаны с изменением данных разрешения на выполнение подготовительных работ, уведомления о начале выполнения строительных работ, декларации о начале выполнения строительных работ и разрешения на выполнение строительных работ.

Если на объекте осуществлялись только подготовительные работы и разрешение получалось только на них, то должны быть внесены изменения в такое разрешение. Об изменении заказчика нужно согласно ч. 8 ст. 35 Закона № 3038 уведомить в течение трех рабочих дней соответствующую инспекцию государственного архитектурно-строительного контроля. Продолжение выполнения подготовительных работ без такого сообщения запрещается.

Вопросы оформления разрешительной документации на строительство урегулированы нормами Постановления № 466.

В случае, если строительство велось на основании уведомления о начале выполнения строительных работ, п. 6 Постановления № 466 оговаривает, что при передаче права на строительство объекта другому заказчику заказчик в течение трех рабочих дней подает в Инспекцию, которой подавалось сообщение о начале выполнения строительных работ, уведомление о таких изменениях по форме приложения № 1 к Постановлению.

Если для строительства оформлялась декларация о начале выполнения строительных работ, то при передаче прав заказчика ее нужно будет переоформить. Согласно ч. 6 ст. 36 Закона № 3038, если право на строительство объекта передано другому заказчику, заказчик в течение трех рабочих дней сообщает о таких изменениях в инспекцию государственного архитектурно-строительного контроля, которая зарегистрировала декларацию о начале выполнения строительных работ по форме приложения № 3 к Постановлению № 466 (п. 14 Постановления № 466).

И наконец, если для строительства было получено разрешение на выполнение работ, ч. 7 ст. 37 Закона № 3038 оговаривает, что при передаче права на строительство объекта другому заказчику разрешение на выполнение строительных работ также подлежит переоформлению. Переоформление разрешения не останавливает процесса выполнения строительных работ. В данном случае подается заявление о выдаче нового разрешения по форме приложения № 5 к Постановлению № 466.

 

Земельный участок, на котором осуществляется строительство, может находиться в собственности первоначального заказчика строительства, в аренде, пользовании (в том числе по договору суперфиция). Соответственно, передача прав заказчика другому лицу требует:

— либо продать земельный участок или установить режим пользования участком под застройку (если у первоначального заказчика строительства он находился в собственности);

— либо переоформить право аренды, пользования, пользования под застройку (суперфиция) таким участком.

Соответственно, необходимо пройти ряд шагов по переоформлению права на участок (особенно если это земельный участок из земель государственной или коммунальной собственности, полученных в аренду) — путем заключения договора субаренды, отчуждения права аренды земли, либо путем перезаключения договора аренды заново. Более подробно вопросы переоформления земельного участка будут рассмотрены нами далее.

 

С момента перехода к новому кредитору (новому заказчику строительства) всех прав и обязанностей по договору именно он приобретает право получить объект по завершении строительства и будет осуществлять принятие его в эксплуатацию и т. д. Однако до этого момента нужно разобраться с налогообложением операции такой уступки.

С точки зрения налогообложения, такую операцию следует рассматривать как уступку права требования. Напомним, что согласно п.п. 14.1.255 НК уступка права требования — это операция переуступки кредитором прав требования долга третьего лица новому кредитору с предыдущей или следующей компенсацией стоимости такого долга кредитору или без такой компенсации. При этом нормы НК не устанавливают обязательности «денежного» характера такого требования, а значит, с налоговой точки зрения и передача прав заказчиком строительства также подпадает под понятие уступки права требования.

В соответствии с нормами п. 153.5 НК предприятие — плательщик налога на прибыль ведет учет финансовых результатов операций от проведения операций по продаже (передаче) или приобретению права требования обязательств в денежной форме за поставленные товары, выполненные работы или оказанные услуги третьего лица, обязательств по финансовым кредитам, а также по другим гражданско-правовым договорам. При этом расходы, понесенные предприятием-заказчиком, определяются в размере договорной (контрактной) стоимости работ (по сути — суммам перечисленной предоплаты), а в доходы включается сумма средств или стоимость других активов, полученная в результате уступки, либо сумма задолженности заказчика перед новым кредитором, которая погашается, при условии, что такая задолженность была включена в состав расходов налогового учета.

С точки зрения налогового учета по НДС, уступка прав по договору строительного подряда является налогооблагаемой операцией поставки (дело в том, что п.п. 196.1.5 НК выводит из состава объектов обложения НДС только операции уступки прав по финансовым либо обеспеченным ипотекой кредитам). Поэтому по факту осуществления уступки заказчик строительства должен начислить налоговые обязательства по НДС. Налоговики не совсем явно трактуют данные операции. Так, например, в консультации в ЕБНЗ (код раздела— 130.05) они отмечают (хотя, конечно, нужно критично относиться именно к этой консультации, ведь не всякая уступка права требования является факторингом, а только уступка прав требования денежных требований).

В другой консультации они между тем признают, что при уступке прав кредитора (по ранее перечисленному авансу) отображенный налоговый кредит корректировке не подлежит, а по факту уступки должны начисляться налоговые обязательства (ЕБНЗ (код 130.15.05):

«Вопрос: <...> Является ли объектом налогообложения операция по уступке покупателем за денежные средства дебиторской задолженности, возникшей по предварительной (авансовой) оплате, другому кредитору и нужно ли откорректировать налоговый кредит покупателю?

Ответ: <...> Таким образом, если покупателем при осуществлении предварительной оплаты за товары был сформирован налоговый кредит, но товары так и не будут получены (покупателем осуществляется операция по уступке требования новому кредитору) и использованы в хозяйственной деятельности, то плательщик налога на дату осуществления операции по уступке за денежные средства дебиторской задолженности обязан начислить налоговые обязательства по НДС исходя из цены их приобретения, при этом налоговый кредит корректировке не подлежит <...>».

Здесь налоговики, по-видимому, ассоциируют «цену приобретения» аванса с той обычной ценой, по которой согласно п. 188.1 НК должны начисляться налоговые обязательства (хотя стороны могут установить и иную стоимость уступаемого права требования).

Рассмотрим особенности учета и налогообложения операций по замене заказчика на примере.

 

Пример

Заказчиком строительства был заключен договор строительного подряда на строительство торгово-развлекательного центра (после завершения строительства его предполагалось продать). Строительство велось на арендованном у другого предприятия участке. После оформления разрешительной документации, разработки проектной документации и перечисления аванса подрядчику было принято решение о передаче прав заказчика по договору подряда третьему лицу (за 1500000 грн.), с перезаключением договора аренды.

 

№ п/п

Операция

Сумма

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Получен в аренду земельный участок под строительство

100000,00

01

2

Понесены расходы на оформление разрешения на выполнение строительных работ, юридическое сопровождение таких операций

5000,00

151

685

3

Осуществлена разработка проектной документации на строительство

25000,00

151

685

4

Увеличен налоговый кредит по НДС

5000,00

641

685

5

Заключен договор строительного подряда. Передана подрядчику проектно-сметная документация

6

Перечислен аванс подрядчику на выполнение работ

1200000,00

371

311

7

Увеличен налоговый кредит по НДС

200000,00

641

644

...

...

 

 

 

 

 

8

Принято решение о передаче прав и обязанностей по договору строительного подряда другому лицу. Заключен договор о передаче функций заказчика

1500000,00

361

746

1250000

9

Начислены налоговые обязательства по НДС

250000,00

746

641

10

Списана стоимость переданного права

1200000,00

977

371

1200000

11

Передана новому заказчику по договору проектно-сметная документация, осуществлено переоформление разрешительной документации на строительство

48000,00

361

712

40000

12

Начислены налоговые обязательства по НДС

8000,00

712

641

13

Списана стоимость затрат на подготовку к строительству

30000,00

286

151

943

286

14

Перезаключен договор аренды земельного участка

100000,00

01

 

Как видим, помимо самой уступки прав заказчика по договору, возникает необходимость передачи проектно-сметной документации (по сути — тех затрат, которые в учете первоначального заказчика формировали первоначальную стоимость строящегося объекта). Мы предлагаем отображать эти операции как продажу ОНС со списанием его себестоимости (поскольку она в определенной мере уже сформирована).

 

Передача прав на земельный участок, на котором размещен ОНС

Начиная рассматривать данную статью, мы говорили о том, что одной из особенностей ОНС является его жесткое размещение на земле без возможности перемещения с сохранением стоимости (ценности). Поэтому завершающим, но не последним по важности, рассмотрим вопрос оформления и переоформления земельного участка под ОНС.

В соответствии с нормами ст. 125 ЗКУ право собственности на земельный участок, а также право постоянного пользования и право аренды земельного участка возникают с момента государственной регистрации этих прав. При этом согласно положениям ст. 126 ЗКУ права на участок удостоверяются такими документами:

 право собственности на земельный участок удостоверяется государственным актом, а право собственности на земельный участок, приобретенный в собственность из земель частной собственности без изменения его границ, целевого назначения, удостоверяется либо гражданско-правовым договором относительно отчуждения земельного участка, заключенным в порядке, установленном законом, в случае приобретения права собственности на земельный участок по такому соглашению, либо свидетельством о праве на наследство;

 право постоянного пользования земельным участком удостоверяется государственным актом на право постоянного пользования земельным участком;

 право аренды земельного участка удостоверяется договором аренды земли, зарегистрированным в соответствии с законом, или договором аренды земли и договором отчуждения права аренды земли, зарегистрированными в соответствии с законом.

Таким образом, именно с даты внесения на соответствующий правоустанавливающий документ отметки о регистрации права, земельный участок (права на него) переходит к новому собственнику.

Однако это общий случай перехода права на землю. Стоит отметить, что нормами ст. 377 ГКУ и ст. 120 ЗКУ предусмотрен специальный механизм перехода прав на земельный участок.

Так, согласно ч. 1 — 2 ст. 377 ГКУ к лицу, которое приобрело право собственности на жилой дом (кроме многоквартирного), здание или сооружение, переходит право собственности, право пользования на земельный участок, на котором они размещены, без изменения его целевого назначения в объеме и на условиях, установленных для предыдущего землесобственника (землепользователя). При этом размер и кадастровый номер земельного участка, право на который переходит в связи с переходом права собственности на жилой дом, здание или сооружение, являются существенными условиями договора, который предусматривает приобретение права собственности на эти объекты (кроме многоквартирных домов).

Более широко рассматривает эту ситуацию ст. 120 ЗКУ, которая, помимо перехода права собственности на земельный участок, резюмирует и переход права пользования земельным участком, на котором размещен проданный объект, на тех же условиях и в том же объеме, что были у предыдущего землепользователя.

Одним из ключевых вопросов, с которыми можно столкнуться, — распространяется ли данная норма ГКУ и ЗКУ на сделки по продаже ОНС. Стоит отметить, что в п. 2.4 Методрекомендаций (во исполнение прежней инструкции о совершении нотариальных действий) было указано, что с момента государственной регистрации прав собственности на ОНС такой объект приобретает статус, который позволяет использовать его как объект гражданского оборота в соответствии с требованиями законодательства. А поскольку основанием для регистрации права собственности на ОНС являются документы, которые подтверждают право собственности или пользования земельным участком для создания объекта недвижимого имущества, применение требований ст. 377 ГКУ и ст. 120 ЗКУ в случае удостоверения договоров отчуждения ОНС является обязательным.

Таким образом подтверждалась и возможность применения ст. 120 ГКУ к данной операции.

Сегодня Порядок № 296/5 не содержит указания для нотариуса указывать в договорах на отчуждение ОНС, положений относительно передачи прав на земельные участки под ними. Поэтому этот вопрос необходимо урегулировать в договорном порядке отдельно.

Итак, при отчуждении ОНС желательно в договоре указать механизм перехода прав на земельный участок (как мы увидим далее, это важно и с точки зрения минимизации платежей по земельному налогу).

 

Поговорим теперь о дате, с которой новый собственник объекта ОНС станет плательщиком платы на землю (налога или арендной платы за земельные участки государственной или коммунальной собственности).

В соответствии с нормами ст. 269 НК плательщиками платы за землю являются собственники земельных участков, земельных долей (паев) или землепользователи. Соответственно, если вместе с ОНС приобретается участок, то новый собственник должен будет уплачивать земельный налог. Если же участок берется в аренду (либо приобретается в пользование, то плата за землю должна уплачиваться лишь когда речь идет о государственной или коммунальной земле (за аренду земель частной формы собственности будет попросту уплачиваться арендная плата, а уже сам арендодатель будет платить земельный налог).

Таким образом, в общем случае моментом возникновения обязательств по уплате платы за землю является дата государственной регистрации такого права. В то же время согласно п. 287.6 НК при переходе права собственности на здание, сооружение (их часть) налог за земельные участки, на которых расположены такие здания, сооружения (их части) с учетом придомовой территории, платится на общих основаниях и с даты государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество.

Как отмечают налоговики в ЕБНЗ (код раздела 200.06 ЕБНЗ):

«Вопрос: <...> С какой даты необходимо уплачивать земельный налог в случае приобретения здания, сооружения (их части) или нежилого помещения (его части) в многоквартирном жилом доме: с даты заключения договора купли-продажи или с даты государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество?

Ответ: <...> при переходе права собственности на здание, сооружение (их часть) налог за земельные участки, на которых расположены такие здания, сооружения (их части), с учетом придомовой территории уплачивается на общих основаниях с даты государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество (п.п. 287.6 ст. 287 НКУ) <...>».

С 2013 года регистрация прав на объекты недвижимого имущества и их обременения осуществляется в момент осуществления сделки в отношении такого имущества (ст. 16 Закона Украины «О государственной регистрации вещных прав на недвижимое имущество и их обременений» от 01.07.2004 г. № 1952-IV). Поэтому после такой государственной регистрации прав на ОНС (и при условии, что в договоре прямо оговорен переход права собственности на земельный участок под ним) плательщиком налога на землю станет новый собственник.

 

На этом мы завершаем рассмотрение вопросов, связанных с правовым регулированием, учетом и налогообложением операций с ОНС.

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше