Ремонтные работы: определяем основные требования и порядок учета

Ответы на эти вопросы можно найти в соответствующих нормах «строительного» законодательства. Поэтому сначала «откроем» основы строительного дела, а потом рассмотрим, как они влияют или же не влияют на бухгалтерское дело.

Давайте разберемся, нужно ли применять строительные нормы во время проведения капитального ремонта?

Во-первых, следует определиться, стоит ли капитальный ремонт рассматривать как строительные работы? После того как найдем ответ на этот вопрос, будет понятно, какие требования и/или ограничения распространяются на капитальный ремонт.

По этому вопросу обратимся к таким документам, как: Закон № 3038, Закон № 687 и ДБН А.22-3:2014. Как отмечено в упомянутых документах, к строительству относят новое строительство, реконструкцию, реставрацию, капитальный ремонт и техническое переоснащение объектов строительства.

Также согласно п. 2 Порядка № 466 к перечню строительных работ, в частности, отнесен капитальный ремонт, а именно:

строительные работы — работы по новому строительству, реконструкции, реставрации, капитальному ремонту.

Кроме того, определение «строительство», которое приведено в Национальном положении (стандарте) бухгалтерского учета в государственном секторе 131 «Строительные контракты», утвержденном приказом Минфина от 29.12.2011 г. № 1798, подтверждает это, а именно: строительство — сооружение нового объекта, реконструкция, расширение, достройка, реставрация и ремонт объектов, выполнение монтажных и пусконаладочных работ.

Учитывая указанные нормы и определения в нормативно-правовых актах, уже не вызывает сомнений: требования к строительным работам касаются также и капитального ремонта здания (или его части).

При этом более подробный ответ на интересующий нас вопрос можно найти в ДБН А.2.2-3-2014, в которых выделены нормы о капитальном ремонте.

Так, в абз. 2 п. 3.7 «Капитальный ремонт» этого стандарта установлено следующее: «Капитальный ремонт предусматривает приостановление на время выполнения работ эксплуатации объекта в целом или его частей (при условии их автономности)».

В этом случае разделение объекта недвижимого имущества на автономные (самостоятельные) части должно отвечать условиям, которые предусмотрены действующими строительными нормами с учетом требований Инструкции № 55.

Следовательно, в случае проведения капитального ремонта части здания возможно приостановить его эксплуатацию частично, при условии, если она (то есть такая выделенная часть здания) может использоваться автономно. При этом такие действия являются законными, если есть подтверждение такой автономности. В противном случае учреждение должно приостановить эксплуатацию всего здания.

Во-вторых, теперь поговорим о том, как повлияет приостановление эксплуатации дома (или его части) на действия бухгалтерской службы.

Вообще, для того, чтобы бухгалтер имел возможность реализовать свои бухгалтерские полномочия и возложенные задачи, нужно получить основания для отражения хозяйственной операции и/или осуществления контроля и т. п.

Напомним, что основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы, которые могут быть составлены в бумажной или в электронной форме и должны иметь обязательные реквизиты. Такие требования закреплены в ч. 2 ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.

В частности, в ситуации, связанной с проведением капитального ремонта здания или его части, приостановлением эксплуатации, точкой отсчета для деятельности бухгалтерской службы должны быть лишь оформленные соответствующим образом конкретные документы, определенные законодательством, и переданные ей.

Что это за документы? Это могут быть как первичные документы, так и другие, по результатам оценки которых бухгалтер делает вывод о необходимых дальнейших действиях. При этом бухгалтеру при выполнении своих полномочий следует опираться в первую очередь на НП(С)БУ, которые в соответствии с ч. 2 ст. 56 БКУ являются обязательными для применения.

Такой подход к процедуре организации и оформлению документов заложен в законодательстве. Но, к сожалению, как известно из практики, чаще всего комиссии работают формально. Фактически функции по подведению итогов возлагают на бухгалтерскую службу. Поэтому в любом случае бухгалтерия должна держать руку на пульсе в вопросе классификации ремонтов и других строительных работ, а также понимать последствия для своей деятельности, но не брать на себя полномочия других служб и работников учреждения.

В-третьих, давайте разберемся с нормами и требованиями законодательства по этому вопросу.

В настоящее время типовые формы, которые используют бюджетные учреждения для оформления хозяйственных операций по поступлению, движению и выбытию основных средств, утверждены приказом № 818.

Поэтому при осуществлении капитального ремонта следует применять такие формы: Акт передачи на ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств; Акт приемки отремонтированных, реконструированных и модернизированных основных средств. Эти документы (акты) составляются в 2-х экземплярах, если ремонт осуществляет сторонняя организация. Первый экземпляр Акта передают в бухгалтерскую службу учреждения, а второй экземпляр — предприятию (организации) или субъекту государственного сектора (структурному подразделению), который выполняет такой ремонт.

Напомним, что по общим правилам Акт утверждает руководитель субъекта государственного сектора. Именно из этого момента нужно сделать определенные выводы.

Дело в том, что в п. 2 разд. VI Методрекомендаций установлено следующее: решение о характере и признаках осуществляемых субъектом государственного сектора работ, то есть направлены ли они на поддержание текущего состояния или повышение технико-экономических возможностей (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.) объекта, что приведет в будущем к увеличению экономических вигод, или осуществляются они для поддержания объекта в пригодном для использования состоянии и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, принимает руководитель субъекта государственного сектора с учетом результатов анализа существующей ситуации и существенности таких расходов.

Поэтому именно руководитель бюджетного учреждения в обычных условиях деятельности должен на основании заранее предоставленных структурными подразделениями или комиссией соответствующих материалов (актов, протоколов, заключений экспертов и т. п.) принимать решение о необходимости осуществления ремонта или улучшения объекта основных средств. В свою очередь, подтверждением его решений будут дальнейшие действия ответственных лиц структурных подразделений бюджетного учреждения о выполнении сметы и как следствие — данные бухгалтерского учета и отчетности по соответствующим направлениям расходов бюджетных программ.

Отметим, что оценку эффективности бюджетных программ осуществляют на основании анализа результативных показателей, которые подтверждаются официальной государственной статистической, финансовой и другой отчетностью, данными бухгалтерского, статистического и внутрихозяйственного (управленческого) учета (пп. 5 и 6 ст. 20 БКУ). Кроме того, результаты оценки эффективности бюджетных программ подписывает руководитель бюджетной службы главного распорядителя. Такое требование предусмотрено п. 3 разд. III Методических рекомендаций по осуществлению оценки эффективности бюджетных программ, утвержденных приказом Минфина от 17.05.2011 г. № 608.

Следовательно, оформленный и утвержденный соответствующим образом Акт вместе с технической документацией, касающейся основного средства, передают бухгалтерской службе.

При этом бухгалтерская служба проверяет Акт только по форме и содержанию, о чем указано в пп. 2.15 и 2.16 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденном приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88. И уже после этого решает, следует ли составлять бухгалтерские проводки или для этого нет оснований. В зависимости от конкретных обстоятельств и подтверждающих их документов, бухгалтерская служба в дальнейшем заполняет соответствующие учетные регистры, о чем делает отметку в Акте.

Обратите внимание, что в формах к приказу № 818 отметку бухгалтерской службы об отражении в регистрах бухгалтерского учета конкретной хозяйственной операции (если она имела место) и подпись главного бухгалтера делают на обратной стороне Акта приемки отремонтированных, реконструированных и модернизированных основных средств уже после соответствующих заключений.

В этой и подобных ситуациях бухгалтеру нужно понимать, что не всегда управленческие решения относительно имущества влияют и могут быть основанием для осуществления хозяйственной операции.

Ведь в первом случае затраты на ремонт объекта основных средств (в нашем случае — здания) формируют капитальные инвестиции с дальнейшим увеличением стоимости такого объекта на сумму выполненных работ (поскольку фактически такие работы являются улучшением). А вот во втором случае — это будут расходы отчетного периода.

Таким образом, бухгалтер должен применять два разных подхода при отражении хозяйственных операций в учете и начислении амортизации, что предусмотрено требованиями законодательства, а именно НП(С)БУ 121 и Методрекомендациями.

Теперь несколько слов о действиях бухгалтера. Конечно, бухгалтеру бюджетного учреждения необходимо учитывать особенности выполнения своих полномочий и обязанностей, которые законодатель закрепил в Типовом положении № 59, поскольку они не характерны для бухгалтеров коммерческих предприятий.

Ведь он при осуществлении бухгалтерских проводок должен одновременно придерживаться не только норм НП(С)БУ, но и бюджетного законодательства в течение бюджетного периода. Так, для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете необходимо получить не только законное основание (то есть первичный документ), но и в течение бюджетного периода подтвердить его соответствие отраженным хозяйственным операциям в регистрах бухгалтерского учета, намерениям при планировании (утвержденным бюджетным ассигнованиям по КЭКР и расчетам к ним, бюджетным обязательствам), осуществленным платежам, а также данным финансовой и бюджетной отчетности.

Поэтому, когда бухгалтер получил такой документ, как Акт передачи на ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств, то в этом документе он как раз и найдет всю необходимую информацию: цель передачи (ремонт, реконструкция или модернизация), дату передачи и основание для такого решения (дефектный акт).

Таким образом, уже на этом этапе бухгалтер может установить соответствие заключения комиссии и принятого решения руководителя запланированным бюджетным ассигнованиям и расчетам к ним, зарегистрированным бюджетным обязательствам, а также определиться с дальнейшими своими действиями. Итак, помните: при осуществлении контрольных мероприятий по выполнению сметы бюджетного учреждения по соответствующим направлениям деятельности ревизоры (аудиторы) будут применять именно такие подходы. И потому представителям бухгалтерской службы, в частности главному бухгалтеру, следует обязательно обращать внимание именно на эти бухгалтерские моменты, при этом не вникая в строительные вопросы и связанные с этим документы, которые оформляют другие специалисты и/или соответствующая комиссия.

Впрочем, всегда стоит помнить о следующем: в соответствии с п.п. 9 п. 13 Типового положения № 59 главный бухгалтер отказывает в приеме к учету документов, подготовленных с нарушением установленных требований, а также документов о хозяйственных операциях, которые осуществляются с нарушением законодательства, и информирует руководителя бюджетного учреждения об установленных фактах нарушения бюджетного законодательства. Как видим, в этой и подобных ситуациях речь идет только о полномочиях и ответственности главного бухгалтера в части бюджетного законодательства.

Теперь что касается начисления амортизации на объекты основных средств, которые находятся на капитальном ремонте.

По общим правилам, предусмотренным НП(С)БУ 121 и Методрекомендациями, амортизацию начисляют в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта, который устанавливает учреждение (в распорядительном документе об учетной политике) при признании этого объекта активом (то есть при зачислении на баланс), за исключением приостановления эксплуатации, которое обусловлено конкретными видами строительных работ.

Указанное правило подтверждается требованиями ряда нормативно-правовых актов. В частности, это следует из п. 3 разд. IV НП(С)БУ 121, а именно: начисление амортизации приостанавливается на период реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации объекта.

В свою очередь, п. 9 разд. V Методрекомендаций детализирует сроки прекращения и возобновления начисления амортизации:

«Начисление амортизации прекращается начиная с месяца, который следует за месяцем выбытия объекта основных средств, перевода его на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, консервацию. Начисление амортизации возобновляется начиная с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию после реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, консервации».

Также аналогичные основания приостановления начисления амортизации определены в описании порядка заполнения Акта передачи на ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств, а именно:

первый экземпляр акта передают в бухгалтерскую службу, и он является основанием для прекращения начисления амортизации в случае реконструкции или модернизации и т. п. (абз.2 п. 4 разд. 4 приказа № 818).

Кстати, такой подход, касающийся продолжения начисления амортизации на время проведения капитального ремонта, определенный в НП(С)БУ 121, Методрекомендациях и других нормативно-правовых актах, соответствует нормам Международного стандарта бухгалтерского учета в государственном секторе 17 «Основные средства» в части начисления амортизации. Так, согласно п. 64 этого стандарта осуществление ремонта или обслуживание активов может повлиять на срок полезной эксплуатации актива, однако не освобождает от необходимости начислять амортизацию.

Сделаем определенные выводы для этой ситуации:

— приостановление эксплуатации здания или его части на период капитального ремонта не приостанавливает начисления амортизации, при условии если осуществленные расходы не привели к росту будущих экономических выгод и/или потенциала полезности, первоначально ожидаемых от использования объекта;

— начало и окончание капитального ремонта оформляют соответствующими актами — Акт приемки отремонтированных, реконструированных и модернизированных основных средств и Акт передачи на ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств;

— никаких изменений в Государственный реестр вещных прав на недвижимое имущество после окончания капитального ремонта не вносят, если они не привели к росту будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта. По крайней мере, требования о регистрации таких работ не предусмотрены Порядком государственной регистрации вещных прав на недвижимое имущество и их обременений, утвержденным постановлением КМУ от 25.12.2015 г. № 1127.

Сначала остановимся на законодательных нормах, которые обосновывают причины и цель составления дефектного акта, а потом — на вопросах о структуре такого документа, содержании, участниках и т. п.

В соответствии со ст. 13 Закона Украины «Об охране труда» от 14.10.92 г. № 2694-XII работодатель должен обеспечивать надлежащее содержание зданий и сооружений, мониторинг за их техническим состоянием.

Общие принципы осмотра (обследования) объектов строительства определены в ст. 39² Закона № 3038, согласно которой по объектам строительства, принятым в эксплуатацию в установленном законодательством порядке, в течение всего периода их существования собственник обеспечивает текущий осмотр и периодическое обследование, а за нарушение порядка проведения такого обследования и нереализацию мер по обеспечению надежности и безопасности во время его эксплуатации установлена ответственность, предусмотренная законом. Отметим, что во исполнение требований данной статьи Закона № 3038 Кабмин принял Порядок № 257.

Знайте, что объекты учебных заведений, заведений культуры, физической культуры и спорта, медицинского и оздоровительного назначения, здания административного назначения, а также объекты инженерной, транспортной инфраструктуры, объекты энергетики, которые по классу последствий (ответственности) относятся к объектам со средними и значительными последствиями (III, IV и V категории сложности), подлежат обязательному обследованию (п. 3 Порядка № 257).

Но перед проведением основного обследования осуществляют предварительное обследование объекта (п. 10 Порядка № 257). Такое обследование объекта проводят по внешним признакам с целью определения необходимости проведения основного (детального) обследования и уточнения программы работ путем:

— сплошного визуального обследования;

— выявления дефектов и повреждений по внешним признакам с проведением необходимых измерений, фотофиксацией, составлением схем их расположения, а также их привязкой в натуре;

— предварительного оценивания технического состояния объекта;

— составления предварительного заключения о техническом состоянии строительных конструкций, сетей и систем объекта и рекомендаций. Такое заключение может быть оформлено по форме Акта, который по содержанию и назначению можно назвать дефектным.

Кстати, причинами составления дефектного акта могут быть не только предыдущее обследование объекта, но также и основное обследование, результаты проведения инвентаризации соответствующих активов, технического осмотра, экспертизы, осуществленных государственными органами, и т. п.

Что касается нормативной базы по этому вопросу, то, к сожалению, в большинстве случаев это письма Минрегионстроя, в которых упоминается лишь о необходимости наличия дефектного акта и приводятся в приложениях возможные формы указанного акта.

Например, в письме Госстроя от 24.02.2005 г. № 7/8-134, № 4/3-260 указано о том, что в обязательном порядке разрабатываются документы, по которым определяются физические объемы работ (дефектный акт с указанием условий выполнения работ) и сметная документация. Также приведен образец формы дефектного акта.

Кроме того, еще одна форма дефектного акта приведена в приложении Р к ДСТУ Б Д.1.1-1:2013.

Таким образом, дефектный акт — это документ бюджетного учреждения, который отражает обнаруженные во время осмотра дефекты основного средства (здания) и содержит рекомендации по их устранению. При этом главная цель оформления дефектного акта — это описание работ (услуг) и их объемы, которые необходимо выполнить для устранения дефектов.*

* Также образец дефектного акта приведен в статье «Ремонт нельзя закончить. Его можно лишь приостановить…» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 18-19).

Вообще, в обычной деятельности материально ответственное лицо может обнаружить факт повреждения, разрушения и т. п. объекта строительства и проинформировать об этом руководство. Однако ни руководитель, ни само материально ответственное лицо, если они не являются специалистами в этой сфере, а тем более бухгалтер, не смогут обследовать объект на предмет наличия дефектов и т. п. и сделать профессиональные заключения и рекомендации относительно определения вида строительных работ, которые требует соответствующий объект строительства.

Учитывая это, составление дефектного акта является результатом технического обследования.

Поэтому с этой целью создают комиссию, в состав которой необходимо включить соответствующих специалистов, которые могут оценить состояние объекта и подтвердить необходимость проведения или конкретного ремонта (текущего или капитального), или улучшения. Перечень видов работ (услуг), связанных с созданием объектов архитектуры, ответственные исполнители которых проходят профессиональную аттестацию, определен постановлением КМУ от 23.05.2011 г. № 554.

К тому же в случае выполнения проектной документации на капитальный или текущий ремонты, которые предусматривается осуществить за счет государственных средств по упрощенной документации, основными составляющими которой являются дефектный акт и смета, наличие у инженера-сметчика соответствующего квалификационного сертификата является обязательным условием (письмо Минрегионразвития от 26.06.2012 г. № 7/17-10476).

Дефектный акт (или Ведомость дефектов) оформляют члены комиссии бюджетного учреждения или должностные лица, в должностных инструкциях которых определено такое право и они имеют подтверждение профессионального уровня. Если бюджетное учреждение не имеет собственных специалистов, то можно привлекать ответственных исполнителей отдельных видов работ (услуг), связанных с созданием объектов архитектуры, или предприятий, учреждений или организаций. Они могут действовать как лица, которые включены в состав комиссии бюджетного учреждения, так и отдельно предоставить заключение (экспертизу) относительно состояния объекта.

Обычно председателем комиссии является руководитель (или заместитель руководителя с соответствующими полномочиями, закрепленными соответствующим образом), который подписывает дефектный акт. Также такой акт подписывают все члены комиссии, присутствующие во время обследования.

Имейте в виду: дефектный акт на проведение работ составляют отдельно для каждого здания (сооружения) с выполнением обмера в натуре, с приведением формул расчетов относительно каждого вида работ и с указанием помещения (этажа, прогона, цеха и др.).

Оформленный таким образом документ (дефектный акт) будет частью исходных данных для будущего проектирования, а также его необходимо использовать для принятия дальнейших управленческих решений и оформления необходимых документов, расчетов и т. п., в том числе связанных с обеспечением бюджетного процесса (планирование расходов по соответствующим КЭКР, выполнение сметы, заключение договоров и т. п.).

Отметим, что оплата услуг, в частности по предоставлению экспертных заключений, рекомендаций и других предпроектных работ (услуг), в случае привлечения ответственных исполнителей на платной основе для обследования объекта, по результатам проведения которого выдаются техническое заключение и рекомендации по его состоянию, учреждения осуществляют по КЭКР 2240 «Оплата услуг (кроме коммунальных)» (п. 10 п.п. 2.2.4 Инструкции № 333), если такие услуги не включены в проектно-сметную документацию.

Вообще, о возможности учета отдельных составных частей, которые входят в состав объекта основных средств, можно прочитать в п. 1 разд. II НП(С)БУ 121, где приведено определение единицы учета основного средства.

Так, в зависимости от конкретных обстоятельств единицей учета может быть:

— конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

— или обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одинакового или разного назначения, которые имеют для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, вследствие чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс — определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно;

— или другой актив, который соответствует определению основных средств;

— или часть такого актива, контролируемая субъектом государственного сектора.

А значит, для обособленного учета частей здания должны быть основания, которые должны быть доказаны специалистами на основании требований действующего законодательства, в частности Инструкции № 55.

Поэтому выделять в бухучете часть автономного здания целесообразно лишь при наличии доказательной базы для этого: как на момент ввода в эксплуатацию целого здания, так и после капитального ремонта и улучшения.

Но еще раз отметим: это должно осуществляться на основании оформленных соответствующим образом документов, которые бухгалтер должен получить от работников других структурных подразделений или соответствующей комиссии. Поэтому не случайно сегодня в бюджетном процессе большое значение уделяют вопросу распределения полномочий и ответственности между структурными подразделениями и должностными лицами бюджетного учреждения. В частности, об этом свидетельствуют требования ст. 26 БКУ, приказа Минфина «Об утверждении Методических рекомендаций по организации внутреннего контроля распорядителями бюджетных средств в своих заведениях и в подведомственных бюджетных учреждениях» от 14.09.2012 г. № 995.

Поскольку правильность такого распределения непосредственно влияет на ответственность конкретных должностных лиц, особенно во время проведения ревизий, аудитов при определении виновных лиц относительно выявленных нарушений. В свою очередь, от своевременных и профессиональных предложений главного бухгалтера руководителю учреждения по упорядочиванию документооборота в учреждении зависит законность деятельности бюджетного учреждения как в общих, так и в отдельных вопросах, например, в сфере бухгалтерского учета (абз. 1 и 2 пп. 7 п. 13 Типового положения № 59).

При этом в случае принятия решения об отделении в учете части здания, оформленного соответствующим образом, бухгалтерской службе придется, в частности:

— дополнительными бухгалтерскими записями откорректировать и стоимость единиц учета, и сумму начисленного износа, и начислить амортизацию на часть такого здания с начала его эксплуатации;

— отразить новую информацию и основания для этого в инвентарных карточках.

Поэтому, прежде чем решить выделять такую часть из цельного объекта основных средств, стоит обдумать возможные последствия и взвесить все «за» и «против», .

Что касается ситуаций с капитальным ремонтом части здания, то, как было указано в ответе на вопрос 2, обязательности по ее выделению в бухгалтерском учете действующими нормативно-правовыми актами не предусмотрено. Тем более что проведение такого мероприятия, как капитальный ремонт, не влияет на порядок начисления амортизации на объект в целом.

Ответим на эти вопросы по очереди: сначала сосредоточимся на новых строительных правилах, которые для этой ситуации являются определяющими, а затем остановимся на их применении бюджетными учреждениями.

Для понимания сущности строительных работ, их содержания приведем базовое определение капитального ремонта, которое предусмотрено в ДБН А.2.2-3-2014.

Так, капитальный ремонт — это совокупность работ на объекте строительства, введенном в эксплуатацию в установленном порядке, без изменения его геометрических размеров и функционального назначения, предусматривающих вмешательство в несущие и ограждающие системы, при замене или восстановлении конструкций или инженерных систем и оборудования, в связи с их физическим износом и разрушением, улучшение эксплуатационных показателей, а также благоустройство территории.

Для того, чтобы определить, какие работы относятся к текущему ремонту, а какие к капитальному, необходимо обратиться к Примерному перечню услуг по содержанию домов и сооружений и придомовых территорий и услуг по ремонту помещений, домов, сооружений, утвержденному приказом Государственного комитета Украины по вопросам жилищно-коммунального хозяйства от 10.08.2004 г. № 150**, который продолжает быть актуальным для применения и в 2018 году.

** Этот документ напечатан в газете «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 16/1.

Перед тем как будут начаты непосредственно строительные работы, в частности капитальный ремонт, законодательство требует проведения ряда мероприятий.

Рассмотрим последовательно, какие проектные и подготовительные мероприятия следует обязательно осуществить и какие документы следует оформить.

1 этап: разработка проектной документации и ее экспертиза

Исходя из терминологических определений и с учетом характера работ, которые планируется выполнить согласно дефектному акту, заказчик вместе с проектной организацией определяют вид строительства и перечень строительных работ. После чего бюджетное учреждение должно получить проектную документацию на строительные работы, в том числе и для осуществления капитального ремонта.

Проектно-сметная документация — комплекс документов, которые раскрывают сущность проекта и содержат обоснование его целесообразности и возможности быть реализованным, соответствие ее нормам, стандартам и т. п.

Проектно-сметная документация на капитальный ремонт разрабатывается с учетом информации, изложенной в дефектных актах.

Разработкой проектной документации занимаются специализированные организации, которые имеют лицензию на право проведения таких работ. Взаимоотношения бюджетного учреждения (заказчика) и исполнителя (проектировщика) оформляются договором (контрактом) на проектные работы. Проектная документация разрабатывается под руководством или при обязательном участии архитектора, который имеет соответствующий квалификационный сертификат и заверяет ее подписью и личной печатью (ст. 7 Закона № 687).

Как указано в ст. 7 Закона № 687, проектная документация на строительство объектов, разработанная в соответствии с градостроительными условиями и ограничениями застройки земельного участка, не подлежит согласованию с соответствующими органами исполнительной власти, органами местного самоуправления, органами охраны культурного наследия, государственной санитарно-эпидемиологической службы и природоохранными органами.

Механизм утверждения проектов строительства и проведения их экспертизы урегулирован Порядком № 560.

При этом под термином «проект строительства» в этом Порядке следует понимать проектную документацию на строительство объектов и комплексов (зданий), разработанную для нового строительства, реконструкции, реставрации, капитального ремонта на таких стадиях проектирования, как технико-экономическое обоснование, технико-экономический расчет, эскизный проект, проект, рабочий проект.

Согласно п. 4 Порядка № 560 проекты строительства, которые реализуются с привлечением бюджетных средств, средств государственных и коммунальных предприятий, учреждений и организаций, а также кредитов, предоставленных под государственные гарантии (кроме случаев, предусмотренных законодательными актами), относительно объектов общей сметной стоимостью до 120 млн грн. утверждают государственные предприятия, учреждения и организации, исполнительные органы сельских, поселковых и городских советов.

Поэтому выясним, с какой целью проводят экспертизу такой документации и кто этим вопросом может заниматься?

Как указано в п. 6 Порядка № 560, целью проведения экспертизы проектов строительства является определение качества проектных решений путем выявления отклонений от требований к прочности, надежности и долговечности домов и сооружений, их эксплуатационной безопасности и инженерному обеспечению, в том числе относительно соблюдения нормативов по вопросам создания беспрепятственной жизненной среды для лиц с инвалидностью и других маломобильных групп населения, санитарного и эпидемиологического благополучия населения, охраны труда, экологии, пожарной, техногенной, ядерной и радиационной безопасности, энергосбережения, сметной части проекта строительства.

Этим вопросом занимаются экспертные организации, соответствующие специальным критериям, которые установлены Минрегионразвития. Кстати, критерии для таких организаций утверждены приказом Минрегионразвития «Некоторые вопросы осуществления экспертизы проектной документации на строительство объектов» от 15.08.2017 г. № 204.

Неужели все проекты строительства подлежат обязательной экспертизе? По этому поводу необходимо пересмотреть перечень проектов строительства объектов, которые подлежат обязательной экспертизе, приведенный в ст. 31 Закона № 3038 и п. 10 Порядка № 560.

А именно это объекты, которые:

1) по классу последствий (ответственности) относятся к объектам со средними (СС2) и значительными (СС3) последствиями. При этом если в состав строения (комплекса) входит хотя бы один объект, который по классу последствий (ответственности) относится к объектам со средними (СС2) или значительными (СС3) последствиями, проект строительства подлежит обязательной экспертизе по всем направлениям;

2) сооружаются на территориях со сложными инженерно-геологическими и техногенными условиями, — в части прочности, надежности и долговечности домов и сооружений;

3) сооружаются с привлечением бюджетных средств, средств государственных и коммунальных предприятий, учреждений и организаций, а также кредитов, предоставленных под государственные гарантии, если их сметная стоимость превышает 300 тыс. грн., — относительно сметной части проектной документации.

Имейте в виду: законодательно закреплен переход от категорий сложности объектов строительства к классам последствий (ответственности).

Класс последствий определяют для каждого объекта строительства или его части, этот показатель характеризует: уровень потенциальной опасности для жизни или здоровья людей, которые могут там находиться (постоянно или периодически) или которые находятся снаружи такого объекта, уровень материальных или социальных потерь, при прекращении эксплуатации объекта.

Так, для строительных объектов установлены такие классы последствий:

СС1 — незначительные последствия — относятся объекты I и II категорий сложности;

СС2 — средние последствия — относятся объекты III и IV категорий сложности;

СС3 — значительные последствия — относятся объекты V категории сложности.

2 этап: получение разрешения на строительные работы, в частности на капитальный ремонт

И первый документ, который необходимо получить перед началом строительных работ, в том числе перед выполнением капитального ремонта, — это разрешительный документ (уведомление или разрешение) на их осуществление.

Несмотря на то, что в последнее время законодатели существенно упростили процедуру получения разных разрешительных документов, а также было принято много нормативно-правовых актов по дерегулированию строительной отрасли, все-таки необходимость получения определенных разрешений осталась. В частности, это касается строительных работ. При этом напомним, что строительные работы — это не только собственное строительство, но и работы по реконструкции, техническому переоснащению, реставрации и капитальному ремонту.

Так, в соответствии с требованиями ст. 34 Закона № 3038 заказчик имеет право выполнять строительные работы после:

1) подачи Уведомления о начале выполнения строительных работ соответствующему органу государственного архитектурно-строительного контроля — относительно объектов строительства, которые по классу последствий (ответственности) относятся к объектам с незначительными последствиями (СС1), и относительно объектов, строительство которых осуществляется на основании строительного паспорта и которые не требуют получения разрешения на выполнение строительных работ;

2) выдачи органом государственного архитектурно-строительного контроля Разрешения на выполнение строительных работ — относительно объектов, которые по классу последствий (ответственности) относятся к объектам со средними (СС2) и значительными (СС3) последствиями или подлежат оценке влияния на окружающую среду по Закону Украины «Об оценке влияния на окружающую среду» от 23.05.2017 г. № 2059-VIII.

Следует отметить, что механизм приобретения права на выполнение строительных работ определен Порядком № 466***.

*** Документ см. «Порядок выполнения подготовительных и строительных работ» этого номера газеты.

Вообще, почти из каждого правила есть определенные исключения. Также есть такие исключения и для нашей ситуации. Поэтому, готовясь к строительным работам (в частности, по капитальному ремонту), заказчику стоит знать, что при строительстве определенных объектов не нужно оформлять разрешительные документы.

Перечень строительных работ, не требующих документов, дающих право на их выполнение, и после окончания которых объект не подлежит принятию в эксплуатацию, утвержден постановлением КМУ от 07.06.2017 г. № 406****. Имейте в виду: выполнение строительных работ, включенных в этот Перечень, как и всех других работ и услуг в строительстве, не отменяет соблюдения других требований законодательства, строительных норм, стандартов и правил.

**** Документ см. «Об утверждении перечня строительных работ, которые не требуют документов, дающих право на их выполнение, и после окончания которых объект не подлежит принятию в эксплуатацию» этого номера газеты.

Какая предусмотрена ответственность за выполнение работ без разрешительных документов?

В общем порядке, если работы по капитальному ремонту были проведены без разработанной и утвержденной проектной документации и разрешительного документа, то это считается нарушением требований ст. 7 и 9 Закона № 687, ДБН А.2.2-3:2014, ч. 4 и 5 ст. 26, ст. 34 Закона № 3038. Их отсутствие будет основанием для административной ответственности, что также подчеркнул Высший Административный суд Украины по делу № К/800/24432/15 от 22.11.2016 г.

Также по этому вопросу стоит ознакомиться с письмом Минрегионразвития от 29.06.2017 г. № 7/15-6916, в котором разъяснено применение изменений, внесенных в Закон № 3038 на переходный период с учетом введения новых правил относительно утвержденной проектной документации, проведения экспертизы, выдачи разрешительных документов.

Информация о документе, который дает право на выполнение подготовительных и строительных работ, — это регистрационный номер, дата выдачи, наименование органа ГАСК, который осуществил действия относительно внесения данных в реестр и осуществляет контроль за строительством объекта.

Данные о предоставлении (получении), отказе в выдаче или аннулировании (отмене), внесении изменений в документы, которые дают право на выполнение подготовительных и строительных работ, Госархстройинспекция вносит в реестр на основании информации, поданной соответствующими органами ГАСК, в течение 1 рабочего дня со дня ее поступления.

Кроме того, ГАСК проверяет сведения о:

— соответствующем квалификационном сертификате ответственных исполнителей отдельных видов работ (услуг), связанных с созданием объектов архитектуры;

— лицензии на осуществление хозяйственной деятельности по строительству объектов, которые по классу последствий (ответственности) относятся к объектам со средними и значительными последствиями, на официальном веб-сайте Госархстройинспекции.

Нужно знать, что основания для отказа в выдаче Разрешения определены в п. 30 Порядка № 466, а именно:

— неподача документов, необходимых для принятия решения о выдаче такого Разрешения;

— несоответствие поданных документов требованиям законодательства;

— выявление недостоверных сведений в поданных документах.

В случае принятия решения об отказе в выдаче Разрешения орган ГАСК направляет заказчику (его уполномоченному лицу) в течение 10 рабочих дней со дня регистрации заявление об отказе с обоснованием причин по форме, приведенной в приложении 11 к Порядку № 466.

В случае когда органом ГАСК в течение 10 рабочих дней со дня регистрации заявления не выдано разрешение или отказ в его выдаче, заказчик обращается в Госархстройинспекцию для принятия в течение 10 рабочих дней мер, связанных с выдачей указанного Разрешения или отказом в его выдаче.

Если в течение указанного срока не будет выдано Разрешение или отказ в его выдаче, право на выполнение строительных работ возникает на 10-й рабочий день со дня регистрации письменного обращения, направленного заказным письмом в Госархстройинспекцию, а разрешение считается выданным. По крайней мере, такая процедура получения Разрешения предусмотрена п. 31¹ Порядка № 466.

К сведению! Появилась возможность получения Разрешения на строительство через электронную систему осуществления декларативных и разрешительных процедур. Разрешение выдает на безвозмездной основе соответствующий орган ГАСК.

Что касается оплаты услуг по изготовлению проектно-сметной документации, проведению экспертизы и т. п. при осуществлении капитального ремонта зданий, то она осуществляется за счет заказчика (застройщика) — бюджетного учреждения, по заказу которого и осуществляют такие расходы.

Отметим, что осуществление строительных работ, в частности по договору строительного подряда, подрядчик проводит согласно проектной документации, определяющей объем, содержание работ и другие требования, которые относятся к работам (услугам), а также смете. Указанные документы являются обязательными и считаются неотъемлемой частью настоящего договора. Поэтому при заключении договора подряда на выполнение строительных работ необходимо придерживаться указанных норм.

Существенные условия, которые должен содержать договор подряда, определены в Общих условиях заключения и выполнения договоров подряда в капитальном строительстве, утвержденных постановлением КМУ от 01.08.2005 г. № 668. При этом имейте в виду: требования этого документа в полной мере распространяются на заключение договоров подряда на выполнение капитального ремонта зданий и сооружений.

При планировании будущих расходов и осуществлении в дальнейшем расходов на выполнение строительных работ, в частности капитального ремонта, бюджетным учреждениям необходимо исходить из экономической сути платежа. Как всегда, при планировании и выполнении сметы следует опираться на нормы Инструкции № 333.

Так, изготовление проектно-сметной документации на капитальный ремонт объектов и выполнение сопроводительных работ, которые в соответствии с государственными строительными нормами являются составной частью общей стоимости строительных работ, осуществляют по:

— КЭКР 3132 «Капитальный ремонт других объектов» — п. 6 п.п. 3.1.3.2 Инструкции № 333;

— или КЭКР 3131 «Капитальный ремонт жилищного фонда (помещений)» — п. 5 п.п. 3.1.3 Инструкции № 333.

В сводный сметный расчет стоимости объекта строительства включают и стоимость проектно-изыскательских работ, и экспертизы проектной документации.

Согласно п. 10 п.п. 2.2.4 Инструкции № 333 оплата услуг по разработке проектно-сметной документации для текущего ремонта, монтажа оборудования и устройств; плата за градостроительное обоснование и другие предпроектные работы на выполнение капитального ремонта (строительства, реконструкции), если такие работы не включены в проектно-сметную документацию, осуществляют по КЭКР 2240 «Оплата услуг (кроме коммунальных)».

При этом обратите внимание на следующее: если проведены расходы (изготовление проектно-сметной документации, проведение ее экспертизы, техобслуживания, непосредственно капитальный ремонт), которые осуществляются для восстановления или поддержания объекта на первоначально оцененном уровне производительности (фактически капитальный ремонт), то их признают расходами отчетного периода, в котором они были понесены (п. 2 разд. ІІІ НП(С)БУ 121, п. 4 разд. VI Методрекомендаций).

К тому же еще в начале 2018 года об отражении расходов по капремонту Минфин отвечал в Методологических разъяснениях проблемных вопросов составления и предоставления финансовой отчетности распорядителями бюджетных средств в соответствии с НП(С)БУГС 101 «Предоставление финансовой отчетности» и перспективы представления клиентами Казначейства отчетности в электронном виде. Этот документ размещен на официальном веб-портале ГКСУ (www.treasury.gov.ua) в рубрике «Бухгалтерский учет и отчетность в государственном секторе» от 13.02.2018 г. Потому все желающие могут пересмотреть этот документ самостоятельно.

При этом ответ был следующий: расходы по КЭКР 3132 «Капитальный ремонт», которые не увеличили полезную стоимость необоротного актива, отражают в форме 2-дс как расходы по обменным операциям.

В этом случае фактические расходы на капитальный ремонт при предоставлении подрядчиками счетов за произведенные строительные работы проводят в соответствии с утвержденными бюджетными ассигнованиями. При осуществлении расчетов помните: бюджетные учреждения могут осуществлять предварительную оплату за работы и услуги на срок не болеее трех месяцев за работы по новому строительству, реконструкции, реставрации, капитальному ремонту и техническому переоснащению, приобретению основных средств и жилья. Такие требования предусмотрены постановлением КМУ «Об осуществлении предварительной оплаты товаров, работ и услуг, закупаемых за бюджетные средства» от 23.04.2014 г. № 117 (ср. ).

Также напомним, что согласно п. 19 Порядка государственного финансирования капитального строительства, утвержденного постановлением КМУ от 27.12.2001 г. № 1764, заказчик перечисляет подрядчику аванс, если это предусмотрено договором (контрактом). Размер аванса не может превышать 30 % стоимости годового объема работ. Подрядчик обязуется использовать полученный аванс на приобретение и поставку необходимых для выполнения работ материалов, конструкций, изделий в течение трех месяцев после получения аванса. По окончании трехмесячного срока неиспользованные суммы аванса возвращаются заказчику.

Учитывая вышеупомянутое, средства, полученные бюджетным учреждением для осуществления указанных расходов, относят к бюджетным ассигнованиям, полученным на выполнение полномочий. Такие средства зачисляют на субсчет 7011 «Бюджетные ассигнования». А значит, для учета таких хозяйственных операций не применяют ни счет 13 «Капитальные инвестиции», ни счет 54 «Целевое финансирование», поскольку указанные счета предназначены, в частности, для учета расходов на улучшение объектов основных средств (реконструкция, реставрация, модернизация, достройка, дооборудование), то есть в тех случаях, когда увеличивается первоначальная стоимость объекта.

Расходы на капитальный ремонт, в частности на изготовление проектно-сметной документации, проведение экспертизы и т. п., отражают в учете на основании первичных документов (актов выполненных работ (услуг) по дебету субсчета 8013.

По крайней мере о возможности применения этого субсчета для учета расходов на капитальный ремонт, в частности на оплату услуг сторонних организаций, указано в Порядке применения Плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденном приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219, а именно:

«На субсчетах 8013 (8023) «Материальные расходы» ведется учет материальных расходов, осуществляемых субъектом государственного сектора в процессе основной деятельности и на выполнение программ, в частности расходы на приобретение предметов, материалов, оборудования, инвентаря (кроме капитальных расходов), медикаментов и перевязочных материалов, продуктов питания, расходов на оплату услуг, полученных от сторонних предприятий и т. п.»

Некоторые бюджетные учреждения для отражения таких расходов применяют субсчет 8411 «Прочие расходы по обменным операциям», на котором ведется учет расходов по активам и обязательствам субъекта государственного сектора. Со своей стороны советуем выбор субсчета для применения расходов на капитальный ремонт описать в приказе об учетной политике.

В бухгалтерском учете осуществление расходов на капитальный ремонт, в том числе на изготовление проектно-сметной документации, отражают такими записями:

Учитывая возможность утверждения собственных форм первичных документов, регистров аналитического учета и отраслевых правил отражения хозяйственных операций, рекомендуем бюджетным учреждениям утвердить их распорядительным документом по организации бухгалтерского учета.

В частности, целесообразно аналитический учет расходов на ремонты и накопление их составных частей осуществлять в отдельном регистре аналитического учета. Форму такого регистра можно также утвердить в распорядительном документе об организации бухгалтерского учета. Это может быть Журнал (Ведомость) учета по накоплению расходов для осуществления ремонта соответствующего объекта. Такой регистр аналитического учета даст возможность обобщить информацию о расходах, которые были осуществлены для выполнения соответствующего ремонта отдельно по каждому объекту (или его части). Полученная информация будет базой для осуществления контроля, оценки и т. п. не только об осуществленных расходах, но и для определения целесообразности проведения дальнейших ремонтов на основе ретроспективного анализа расходов на предыдущие ремонты.

К тому же бухгалтеру учреждения важно иметь информацию об объектах основных средств, которые временно не эксплуатируются (капитальный ремонт, реконструкция и другое улучшение и консервирование объектов), путем выделения их в бухгалтерском учете в отдельные группы. Указанный подход основывается на требованиях п. 3.3 разд. III Положения об инвентаризации активов и обязательств, утвержденного приказом Минфина от 02.09.2014 г. № 879, который предусматривает следующее: на построенные объекты, которые фактически введены в действие полностью или частично, но прием и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами, а также на завершенные, но по каким-то причинам не введенные в эксплуатацию объекты, составляется отдельная инвентаризационная опись, в которой дополнительно указываются причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию указанных объектов, передачи и т. п.

По этому поводу необходимо внимательно пересмотреть Методрекомендации № 204*.

* Этот документ см. в газете «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 24/1.

Дело в том, что в указанном документе приведены не только первичные документы, которые являются основанием для отражения таких операций в бухучете, но и другие документы, которые обосновывают осуществление соответствующих расходов учреждениями и являются основанием для регистрации бюджетных обязательств, в т. ч. финансовых.

Также в Методрекомендациях № 204 приведены документы, которые учреждения подают органам Казначейства при обеспечении ими казначейского обслуживания на стадии осуществления платежей. При этом документы сгруппированы по соответствующим КЭКР.

Например, для КЭКР 3120, 3130 отдельно определены основания (перечень документов), которые учреждения предоставляют органам Казначейства для учета ими бюджетных обязательств бюджетных учреждений (получателей) и осуществления платежей. Конечно, далеко не все из этих документов являются основанием для отражения хозяйственных операций в бухучете.

Вообще, что касается первичных документов, то ответственность за организацию бухгалтерского учета и обеспечение фиксирования фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичных документах, сохранение обработанных документов, регистров и отчетности в течение установленного срока, но не менее 3 лет, несет владелец (владельцы) или уполномоченный орган (должностное лицо), который осуществляет руководство учреждением, в соответствии с законодательством и учредительными документами. Об этом указано в ч. 3 ст. 8 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV.

То есть в случае установления правонарушений при осуществлении строительных работ и их оформлении, ведении бухгалтерского учета, составлении финансовой и бюджетной отчетности в любом случае будут нести ответственность должностные лица бюджетного учреждения в соответствии с возложенными на них полномочиями и ответственностью. Что касается нарушений бюджетного законодательства, в т. ч. бухгалтерского учета, и их последствий, должностным лицам следует иметь в виду, что ст. 116 БКУ установлен перечень возможных нарушений участниками бюджетного процесса. В свою очередь, меры воздействия на эти нарушения бюджетного законодательства и порядок их применения определены в ст. 117 БКУ. Следовательно, такая взаимозависимость (нарушение-ответственность) должна быть известна как должностным лицам бюджетного учреждения, так и контролирующим органам.

Нормативные документы и сокращения

БКУ — Бюджетный кодекс Украины от 08.07.2010 г. № 2456-VI.

Закон № 3038 — Закон Украины «О регулировании градостроительной деятельности» от 17.02.2011 г. № 3038-VI.

Закон № 687 — Закон Украины «Об архитектурной деятельности» от 20.05.99 г. № 687-XIV.

Порядок № 466 — Порядок выполнения строительных работ, утвержденный постановлением КМУ от 13.04.2011 г. № 466.

Положение № 1482 — Положение о порядке передачи объектов права государственной собственности, утвержденное постановлением КМУ от 21.09.98 г. № 1482.

Типовое положение № 59 — Типовое положение о бухгалтерской службе бюджетного учреждения, утвержденное постановлением КМУ от 26.01.2011 г. № 59.

Порядок № 257 — Порядок проведения обследования принятых в эксплуатацию объектов строительства, утвержденный постановлением КМУ от 12.04.2017 г. № 257.

Порядок № 560 — Порядок утверждения проектов строительства и проведения их экспертизы, утвержденный постановлением КМУ от 11.05.2011 г. № 560.

НП(С)БУ 121 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 121 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.

Методрекомендации — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств субъектов государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11.

Типовая корреспонденция — Типовая корреспонденция субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами распорядителями бюджетных средств и государственными целевыми фондами, утвержденная приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.

Приказ № 818 — приказ Минфина «Об утверждении типовых форм по учету и списанию основных средств субъектами государственного сектора и порядка их составления» от 13.09.2016 г. № 818.

Инструкция № 333 — Инструкция по применению экономической классификации расходов бюджета, утвержденная приказом Минфина от 12.03.2012 г. № 333.

Методрекомендации № 204 — Методические рекомендации относительно перечня подтверждающих документов для регистрации бюджетных обязательств, бюджетных финансовых обязательств и проведения платежей, утвержденные приказом Государственной казначейской службы от 14.06.2018 г. № 204.

ГСН А.2.2-3: 2014 — ГСН А.2.2-3: 2014 «Состав и содержание проектной документации на строительство», утвержденные приказом Минрегионразвития, строительства и ЖКХ от 04.06.2014 г. № 163.

ГОСТ Б.Д.1.1-1:2013 — Правила определения стоимости строительства ГОСТ Б.Д.1.1-1:2013, принятые приказом Минрегионразвития от 05.07.2013 г. № 293.

Инструкция № 55 — Инструкция по проведению раздела, выдела и расчета долей объектов недвижимого имущества, утвержденная приказом Министерства по вопросам ЖКХ от 18.06.2007 г. № 55.

Порядок № 45 — Порядок разработки проектной документации на строительство объектов, утвержденный приказом Минрегионразвития, строительства и ЖКХ от 16.05.2011 г. № 45.

НП(С)БУ — национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета.

ГАСК — государственный архитектурно-строительный контроль.