ПЕРЕОЦІНКА НЕОБОРОТНИХ АКТИВІВ
Вікторія МАТВЄЄВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Під час здійснення перевірки в нашій установі працівниками КРУ було виявлено порушення в частині непроведення дооцінки об’єктів необоротних активів у 2010 році.
Чи дійсно потрібно щорічно проводити дооцінку необоротних активів? Яким документом це передбачено?
(Черкаська обл.)
Досить часто працівники КРУ під час здійснення перевірок бюджетних установ указують на порушення порядку ведення бухгалтерського обліку в частині непроведення індексації та дооцінки балансової вартості необоротних активів. У цьому питанні ревізори керуються насамперед
Практичними рекомендаціями щодо проведення ревізії фінансово-господарської діяльності бюджетної установи (з окремих питань програми), схваленими протоколом Методологічної ради ГоловКРУ від 04.08.2009 р. № 9 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2009, № 35), які визначають загальні підходи, методи та процедури, що застосовуються при проведенні ревізій, та містять основні рекомендації щодо підготовки, організації та проведення ревізій бюджетних установ (без урахування галузевої специфіки). Так, одним із питань, які перевіряються в ході ревізії, є перевірка повноти оприбуткування, стану збереження та використання придбаних (безоплатно одержаних) нематеріальних активів, основних засобів, інших необоротних активів та товарно-матеріальних цінностей. Зокрема, з цього питання перевіряється дотримання законодавства бюджетними установами при проведенні індексації, дооцінки та іншого перегляду вартості необоротних активів (п.п. 4.9.2 зазначеного документа).Зауважимо, що основним документом для бюджетних установ, який визначає порядок обліку необоротних активів, у тому числі проведення їх індексації та переоцінки, є
Інструкція з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затверджена наказом Держказначейства від 17.07.2000 р. № 64 (далі — Інструкція № 64). У цій Інструкції визначено ситуації, коли первісна вартість необоротних активів, що обліковуються на балансі бюджетних установ, може змінюватися. Так, згідно з п. 1.6 Інструкції № 64 зміна первісної (відновлювальної) вартості необоротних активів проводиться в разі індексації їх первісної вартості відповідно до чинного законодавства України, а також при добудові, дообладнанні, реконструкції, частковій ліквідації відповідних об’єктів та модернізації, яка призвела до додаткового укомплектування необоротних активів. До того ж у пп. 1.6 — 1.10 Інструкції № 64 ідеться не лише про індексацію необоротних активів, а й одночасно згадується про проведення переоцінки таких об’єктів. Складність в реалізації зазначених положень Інструкції № 64 на практиці полягає в тому, що будь-яких докладних роз’яснень з цього питання досі не було надано ні представниками ГоловКРУ, ні представниками Держказначейства.Тому з’ясуємо самостійно, чим відрізняється індексація від переоцінки та коли виникає необхідність у здійсненні таких заходів, звернувшись при цьому до норм
Інструкції № 64, а також низки нормативно-правових актів, які використовуються суб’єктами господарювання під час проведення переоцінки майна.
ІНДЕКСАЦІЯ ТА ПЕРЕОЦІНКА НЕОБОРОТНИХ АКТИВІВ: ОСНОВНІ МОМЕНТИ СХОЖОСТІ ТА ВІДМІННОСТІ
| Особливості проведення | Індексація | Переоцінка | Примітки |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1. В яких випадках проводиться | Індексація первісної (відновлювальної) вартості груп необоротних активів проводиться тільки у випадку, якщо коефіцієнт індексації (див. п. 4 цієї таблиці) перевищує одиницю (тобто якщо річний індекс інфляції більше 110 %). Якщо значення Кі не перевищує одиниці (тобто коли індекс інфляції менше 110 %), індексація не здійснюється. За даними Держкомстату, індекс інфляції за 2010 рік склав 109,1 %, отже, коефіцієнт індексації дорівнює 0,991. Оскільки коефіцієнт індексації не перевищує одиниці, індексація первісної (відновлювальної) вартості груп необоротних активів бюджетними установами у 2011 році за 2010 рік не здійснюється | Можна виділити декілька випадків, коли з’являється необхідність у проведенні переоцінки необоротних активів. Так, якщо вартість окремих видів необоротних активів після індексації значно відрізняється від аналогічних нових зразків, то їх вартість необхідно привести у відповідність до вартості аналогічних нових зразків, що діють на дату проведення індексації (абз. 1 п. 1.10 Інструкції № 64, лист Держказначейства від 02.02.2007 р. № 3.4-05/397-1346). По суті, п. 1.10 Інструкції № 64 зобов’язав бюджетні установи встановлювати однакові ціни на однотипні об’єкти. Отже, якщо після проведення індексації виявиться, що проіндексована первісна вартість об’єкта необоротних активів відрізнятиметься від вартості аналогічних нових об’єктів (у більший чи менший бік), то потрібно провести додаткову переоцінку такого об’єкта. Також слід мати на увазі, що при встановленні цін на однотипні предмети вони в межах одного головного розпорядника бюджетних коштів мають бути однаковими. Щоб виконати цю вимогу, установі потрібно отримати відповідну інформацію про такі ціни від головного розпорядника. Крім того, необхідність у проведенні переоцінки (дооцінки) виникає в разі, якщо на балансі установи обліковуються об’єкти необоротних активів, на які нараховано знос у розмірі 100 %, тобто їх залишкова вартість дорівнює нулю. У чинних нормативно-правових актах та офіційних роз’ясненнях щодо обліку необоротних активів бюджетних установ немає жодного слова про те, як саме здійснювати такі розрахунки. Тому для установи найбільш прийнятний варіант — отримати рекомендації від вищих за рівнем органів управління | Зауважимо, що про можливість проведення переоцінки об’єкта основних засобів у разі, якщо залишкова вартість такого об’єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості, зазначається в п. 16 П(С)БО 7 «Основні засоби» (далі — П(С)БО 7), положеннями якого керуються небюджетні організації. Як указав Мінфін у листі від 29.07.2003 р. № 04230-108, для неприбуткових організацій порогом суттєвості окремих видів доходів, витрат та відображення переоцінки або зменшення корисності об’єктів обліку рекомендується величина, що становить 0,5 % суми надходжень від провадження статутної діяльності. Також варто звернути увагу на п. 4 розд. III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби», затвердженого наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202 (далі — П(С)БО 121), де зазначено, що порогом суттєвості для проведення переоцінки об’єктів основних засобів приймається величина, що дорівнює 10-відсотковому відхиленню залишкової вартості об’єктів основних засобів від їх справедливої вартості. Проте норми цього документа застосовуватимуться бюджетними установами тільки з 01.01.2013 р. |
| 2. Строки проведення | Проводиться протягом І кварталу наступного звітного року | — | Чинне законодавство не містить будь-яких вимог щодо строків проведення переоцінки, тому це питання бюджетні установи вирішують самостійно. Вважаємо за доцільне це питання докладно прописати в наказі про облікову політику установи та оформити відповідними документами. І тоді рішення про проведення дооцінки в установі виглядатиме досить аргументованим для перевіряючих |
| 3. Як розраховується | Індексація проводиться відповідно до коефіцієнта індексації, який визначається за формулою: Кі = [I(а-1) - 10] : 100, де І(а-1) — індекс інфляції року, за результатами якого проводиться індексація. При проведенні індексації одночасно індексується сума зносу, нарахованого на необоротні активи, що склалася на момент проведення індексації. Проіндексована первісна вартість об’єкта та сума зносу розраховуються за формулами:
Проіндексована вартість = Первісна вартість х Кі; Проіндексована сума зносу = Сума нарахованого зносу х Кі | Для переоцінки об’єкта необоротних активів визначають індекс переоцінки за формулою: Іп = Вс : Вз, Вз — залишкова вартість об’єкта. Переоцінені первісна вартість об’єкта та сума зносу розраховуються за формулами:
Переоцінена вартість = Первісна (відновлювальна) вартість х Іп;
Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу х Іп | Як показує практика, найбільше запитань виникає щодо порядку застосування п. 1.10 Інструкції № 64, де визначено: якщо залишкова вартість об’єкта необоротних активів дорівнює нулю, його переоцінена залишкова вартість додається до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу. У своїх консультаціях (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2009, № 5, 37; 2010, № 10) ми рекомендували при переоцінці об’єктів, залишкова вартість яких дорівнює нулю, застосовувати механізм переоцінки, який використовують підприємства, установи та організації небюджетної сфери, керуючись п. 17 П(С)БО 7. До речі, такий підхід передбачено і в П(С)БО 121 |
| 4. Хто проводить | Індексацією та переоцінкою об’єктів необоротних активів займається постійно діюча комісія, яку призначають наказом керівника установи щорічно та яка діє протягом року. До складу комісії входять: — головний бухгалтер бюджетної установи або його заступник (в установах та організаціях, де штатним розписом не передбачено посаду головного бухгалтера, особа, на яку покладено обов’язок ведення бухгалтерського обліку); Як роз’яснює Держказначейство в листах від 07.06.2007 р. № 3.4-04/1458-6755 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2007, № 26) та від 23.04.2008 р. № 3.4-04/1153-6784 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2008, № 27), до складу комісії з переоцінки може бути включено суб’єкти оціночної діяльності за рішенням керівника установи та у випадках необхідності проведення незалежної оцінки. Докладніше про такі випадки можна дізнатися з матеріалу «Дооцінка основних засобів» // «Бюджетна бухгалтерія», 2009, № 35, с. 41 | Слід мати на увазі, що процесу індексації та переоцінки передує проведення річної інвентаризації об’єктів, під час якої інвентаризаційна комісія перевіряє реальну вартість матеріальних цінностей, що обліковуються на балансі, та визначає об’єкти, які підлягають переоцінці. У разі виявлення об’єктів необоротних активів, на які нараховано знос у розмірі 100 %, необхідно пам’ятати про те, що цей факт не може бути підставою для їх списання, якщо такі об’єкти придатні до подальшої експлуатації. Тому комісія, насамперед, має встановити, що такі об’єкти необоротних активів придатні для подальшої експлуатації, а потім вже вирішувати питання про їх переоцінку | |
| 5. Де відображаються результати | Відомості про зміну первісної вартості та суми зносу необоротних активів заносяться до регістрів аналітичного обліку (п. 1.10 Інструкції № 64). Інформацію про зміну первісної вартості та суму нарахованого зносу відображають в Інвентарній картці обліку основних засобів у бюджетних установах за формою № ОЗ-6 (бюджет) | Результати індексації та переоцінки доцільно відображати в окремих відомостях. У зв’язку з тим, що наразі Держказначейством не розроблено спеціальну форму такої відомості, такі документи складаються в довільній формі. Що стосується об’єктів необоротних активів, залишкова вартість яких дорівнює нулю, то за такими об’єктами підставою для внесення даних до відомостей будуть акти оцінки. Після проведення переоцінки комісія складає акт про зміну вартості необоротних активів, який затверджує керівник установи. Обов’язковість складання цього документа також обумовлена в п. 1.10 Інструкції № 64 | |
| 6. Як відображається в бухгалтерському обліку | У п. 1.8 Інструкції про кореспонденцію субрахунків бухгалтерського обліку для відображення основних господарських операцій бюджетних установ, затвердженої наказом Держказначейства від 10.07.2000 р. № 61, визначено, що зміна вартості необоротних активів після проведення індексації, дооцінки відображається в бухгалтерському обліку записами за дебетом субрахунків 101 — 122 та кредитом субрахунків 401, 131 — 133. Уцінка відображається записами за дебетом субрахунків 401, 131 — 133 та кредитом субрахунків 101 — 122 | Як бачимо, порядок відображення результатів індексації та дооцінки в бухгалтерському обліку однаковий | |
Отже, як видно з таблиці, заходи, пов’язані зі зміною вартості необоротних активів, а саме переоцінка та індексація, мають як спільні моменти, так і певні відмінності. Сподіваємося, надана узагальнена інформація допоможе вам зорієнтуватися в цьому питанні, а в одному з наступних номерів нашої газети ми продовжимо розгляд теми переоцінки вартості необоротних активів на прикладах.
