ЗАВЕРШЕННЯ БЮДЖЕТНОГО РОКУ
Ось і минає ще один бюджетний рік. Для бухгалтера настав особливий період — потрібно як слід підготуватися до складання річної фінансової звітності. Для цього необхідно виконати певну підготовчу роботу: провести інвентаризацію матеріальних цінностей, розрахунків та інших статей балансу, відобразити її результати, нарахувати знос на необоротні активи, завершити операції з коштами загального та спеціального фондів, оформити заключні операції. Крім того, доцільно проаналізувати діяльність установи за рік. Яким чином необхідно все це зробити, ми і розповімо у статті.
Наталія СЕВОСТЬЯНОВА, заступник начальника — головний бухгалтер управління Державної казначейської служби в Харківській області
Для бухгалтера бюджетної установи завершення кожного бюджетного року супроводжується проведенням традиційних заходів, пов’язаних з підготовкою до складання річної фінансової та бюджетної звітності. Умовно цю процедуру можна розділити на наступні етапи.
ІНВЕНТАРИЗАЦІЯ
При проведенні інвентаризації бюджетні установи керуються Інструкцією № 90. Інвентаризації підлягає все майно установи незалежно від його місцезнаходження (у тому числі незавершене капітальне будівництво, незавершене виробництво) та всі види фінансових зобов’язань. Під час проведення інвентаризації в обов’язковому порядку відбувається констатація наявності об’єктів обліку як за їх місцезнаходженням, так і за матеріально відповідальними особами. Матеріальні цінності, які не належать установі, але знаходяться в її розпорядженні (орендовані, прийняті на відповідальне зберігання тощо), також підлягають інвентаризації. Отже, річна інвентаризація повинна проводитися суцільним методом та охоплювати все майно установи.
Тому, ураховуючи масштабність такого заходу, необхідно встановити такі строки, щоб інвентаризаційна комісія могла не лише визначити фактичну наявність майна установи та виявити невикористовувані матеріальні цінності, а й перевірити дотримання умов зберігання матеріальних цінностей і грошових коштів, а також перевірити реальну вартість матеріальних цінностей, що обліковуються на балансі, сум дебіторської та кредиторської заборгованості, у тому числі щодо якої закінчився строк позовної давності.
Звертаємо увагу на те, що під час проведення інвентаризації майна комісія встановлює не лише його фактичну наявність, а й стан таких об’єктів. Не виключено, що може бути виявлено об’єкти необоротних активів, які непридатні до подальшої експлуатації та не підлягають відновленню. У цьому випадку інвентаризаційна комісія повинна насамперед з’ясувати, чи вчинювалися будь-які дії зі списання або реалізації таких об’єктів з урахуванням вимог Порядку № 1314. На цей момент Держказначейство звертало увагу в листі від 27.05.2011 р. № 17-07/1389-7439 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2011, № 27).
Під час проведення річної інвентаризації інвентаризаційна комісія, як правило, уносить пропозиції щодо списання з балансу непридатних для подальшого застосування і морально застарілих та фізично зношених матеріальних цінностей. Тому необхідно врахувати ці пропозиції та до завершення року списати непридатне для подальшого використання майно.
Питанням проведення річної інвентаризації минулого року було присвячено цілий номер нашої газети (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2011, № 41), матеріали якого є актуальними і в цьому році, тому ми не будемо зупинятися докладно на цьому питанні, а лише порадимо ще раз переглянути матеріали зазначеного номера і перевірити, чи все ви правильно зробили.
СПИСАННЯ ЗАБОРГОВАНОСТІ
Одним з ключових питань, якому необхідно приділити увагу бухгалтеру наприкінці року при підготовці до складання річної звітності, є стан дебіторської та кредиторської заборгованості бюджетної установи.
Перш за все необхідно враховувати, що на початку кожного бюджетного періоду заборгованість установи (як дебіторська, так і кредиторська) має бути приведена у відповідність до кошторисних призначень на рік. Має бути визначено джерела погашення дебіторської та кредиторської заборгованості. Обсяг бюджетних зобов’язань, узятих установою протягом бюджетного періоду, повинен забезпечити зменшення рівня заборгованості за бюджетними зобов’язаннями минулих періодів та недопущення виникнення заборгованості за бюджетними зобов’язаннями наступного року.
Перевіряючи стан заборгованості, доцільно звернути увагу, зокрема, на:
— наявність заборгованості підзвітних осіб. Нагадуємо, що підзвітні особи повинні вчасно надавати до бухгалтерії установи авансові звіти, а також повертати залишки невикористаних сум;
— правильність та обґрунтованість сум заборгованості за нестачами й розкраданнями та вжиті заходи щодо стягнення цієї заборгованості;
— правильність та обґрунтованість сум дебіторської, кредиторської і депонентської заборгованості.
Також така перевірка проводиться з метою контролю за строками виникнення заборгованості, її станом, перебігом строку позовної давності та виявленням заборгованості, строк позовної давності якої минув, а також ужиття заходів щодо стягнення дебіторської заборгованості.
Як передбачено п. 11.2 Інструкції № 90, на рахунках розрахунків із дебіторами і кредиторами після інвентаризації повинні залишитися тільки узгоджені суми, тобто підтверджені актами звірок. Тому для виконання цього правила установи-кредитори всім дебіторам повинні передати акти звіряння розрахунків, складені за даними свого обліку. Дебітори повинні протягом 10 днів із дня отримання акта підтвердити свою заборгованість або заявити про свої заперечення. Підписання актів звіряння розрахунків є підтвердженням проведення інвентаризації розрахунків.
При цьому якщо до кінця року не вдалося усунути розбіжності, що виникли, або розбіжності, які не встановлено, то розрахунки з дебіторами і кредиторами показуються кожною стороною у своєму балансі в тих сумах, які значаться за даними бухгалтерського обліку та визнано ними правильними.
Згідно з п. 11.5 Інструкції № 90 дебіторська заборгованість зі строком позовної давності, що минув, підлягає списанню з балансу бюджетної установи на результат виконання кошторису за рішенням керівника установи (за дебетом субрахунків 431, 432 і кредитом субрахунків 363, 364, 675). У цьому випадку дозволу вищої за рівнем організації на списання не потрібно. Проте необхідно довести до відома вищої за рівнем організації, що таке списання було проведено, наприклад, у пояснювальній записці до річного звіту.
Зазначимо, що при наявності дебіторської заборгованості, повернення якої викликає сумніви, бюджетна установа повинна вживати всіх можливих заходів для її стягнення (погашення). Щоб такі заходи в установі здійснювалися постійно та мали регулярний характер, а не проводилися хаотично, насамперед потрібно правильно організувати ведення претензійно-позовної роботи. Про те, які заходи необхідно вживати установі щодо погашення дебіторської заборгованості, роз’яснював фахівець Держфінінспекції в консультації «Списання дебіторської заборгованості з балансу установи» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2012, № 13).
Крім того, особливу увагу слід приділити кредиторській заборгованості, строк позовної давності якої минув. При її списанні слід дотримуватись правил, установлених Порядком № 73.
На відміну від дебіторської заборгованості, для списання кредиторської заборгованості за рахунок коштів загального та спеціального фондів потрібен дозвіл вищої за рівнем організації. При цьому підставою для списання такої заборгованості є наказ вищої за рівнем організації.
Разом з тим зверніть увагу: рішення про списання кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув, що виникла за рахунок власних надходжень бюджетних установ, керівник установи приймає самостійно. Списання простроченої кредиторської заборгованості має проводитися щоквартально на підставі наказу керівника бюджетної установи. Інформація про списання кредиторської заборгованості за рахунок власних надходжень доводиться до відома вищої за рівнем організації. Списання сум кредиторської заборгованості після закінчення строку позовної давності здійснюється за дебетом субрахунків 364, 675 і кредитом субрахунків 431, 432.
Також про списання заборгованості, строк позовної давності якої минув, ми докладно розповідали у статтях «Списуємо прострочену заборгованість» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2007, № 24), «Кредиторська заборгованість» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2009, № 9), «Облік дебіторської заборгованості» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2009, № 15).
НАРАХУВАННЯ ЗНОСУ
Традиційно наступний етап заходів, пов’язаних з підготовкою до завершення бюджетного року, пов’язаний з нарахуванням зносу на необоротні активи бюджетної установи.
Основні положення, що стосуються нарахування зносу на необоротні активи, визначені в розд. 7 Інструкції № 64 і полягають у наступному:
— нарахування зносу здійснюється тільки на необоротні активи, що обліковуються на балансі установ і знаходяться в експлуатації, а також на передані в оренду. Знос не нараховується на необоротні активи, що обліковуються на позабалансових рахунках і знаходяться в установі на відповідальному зберіганні;
— на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації, ремонту необоротних активів нарахування зносу припиняється;
— сума нарахованого зносу не може перевищувати 100 % вартості необоротного активу. Знос, нарахований у розмірі 100 % вартості необоротних активів, придатних для подальшої експлуатації, не є підставою для їх списання;
— сума зносу визначається в цілих гривнях без копійок за повну кількість календарних місяців знаходження необоротних активів в експлуатації у звітному році. Знос нараховується на суму первісної (відновлювальної) вартості необоротного активу.
Сума зносу об’єктів необоротних активів визначається в останній робочий день грудня в гривнях за повну кількість календарних місяців їх знаходження в експлуатації у звітному році згідно зі встановленими нормами зносу.
Місячна норма зносу розраховується шляхом ділення річної норми зносу на 12.
Як відомо, календарним місяцем є період з 1 по 30 (31, у лютому 28 або 29) число кожного місяця включно. Проте Держказначейство в листі від 27.05.2010 р. № 15-04/1239-9217 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2010, № 25) роз’яснювало, що в цілях нарахування зносу на необоротні активи повним місяцем експлуатації основних засобів слід вважати календарний місяць, який розпочинається з дати введення об’єкта в експлуатацію.
Отже, для того щоб наприкінці року правильно визначити суму зносу, потрібно протягом усього року здійснювати контроль за рухом об’єктів необоротних активів, які надходять до установи та вибувають із неї та здійснювати розрахунок календарних місяців по кожному об’єкту з дати введення його в експлуатацію.
Річні норми зносу з урахуванням орієнтовного терміну корисного використання необоротних активів наведено в додатку до Інструкції № 64. З метою практичного використання цих норм наведемо їх у таблиці (див. с. 8):
| № з/п | Субрахунок | Назва підгрупи | Строк корисного використання, років | Норма зносу до первісної вартості в розрахунку на рік, % |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | 103 «Будинки та споруди» | Будинки виробничо-господарського призначення (підгрупа 1): | ||
| з плівкових матеріалів, збірно-розбірні, пересувні, кіоски, ларки, альтанки тощо | 10 | 10 | ||
| дерев’яні, каркасні і щитові, контейнерні, дерево-металеві, каркасно-обшивні і панельні, глинобитні, сирцеві, саманові та інші аналогічні | 20 | 5 | ||
| без каркасів зі стінами полегшеної кам’яної кладки, залізобетонними, цегляними і дерев’яними колонами та стовпами, із залізобетонними, дерев’яними та іншими перекриттями; дерев’яні з брущатими або зробленими з колод рубаними стінами | 25 | 4 | ||
| із залізобетонними і металевими каркасами, зі стінами з кам’яних матеріалів, великих блоків і панелей, із залізобетонними, металевими, іншими довговічними покриттями та інші некласифіковані | 50 | 2 | ||
| Будинки, що повністю чи переважно призначені для проживання (підгрупа 2): | ||||
| каркасно-комишитові та інші полегшені | 15 | 7 | ||
| сирцеві, збірно-щитові, каркасно-засипні, глинобитні, саманові | 20 | 5 | ||
| інші некласифіковані | 50 | 2 | ||
| Водокачки, стадіони, басейни, дороги, мости, пам’ятники, загорожі парків, скверів і загальних садів та інше (підгрупа 3) | 20 | 5 | ||
| 2 | 104 «Машини та обладнання» | Вимірювальні прилади, регулюючі прилади і пристрої, лабораторне обладнання, обчислювальна техніка, медичне обладнання, інші машини та обладнання (підгрупи 3 — 9) | 10 | 10 |
| Робочі машини та обладнання (підгрупа 2) | 15 | 7 | ||
| Силові машини та обладнання (підгрупа 1) | 10 | 10 | ||
| 3 | 105 «Транспортні | Рухомий склад залізничного, повітряного та іншого транспорту (підгрупи 1, 2) | 20 | 5 |
| Корпуси та причепи автомобілів (підгрупа 1) | 10 | 10 | ||
| Автомобілі легкові з двигуном внутрішнього згорання об’ємом циліндра (підгрупа 1): | ||||
| — до 2500 см куб. | 7 | 15 | ||
| — більше 2500 см куб. та інші | 10 | 10 | ||
| Автомобілі вантажні (підгрупа 1): | ||||
| — вантажопідйомністю до 5 т | 7 | 15 | ||
| — вантажопідйомністю від 5 до 20 т | 7 | 15 | ||
| — вантажопідйомністю більше 20 т та інші | 7 | 15 | ||
| Автобуси з двигуном внутрішнього згорання об’ємом циліндра (підгрупа 1): | ||||
| — до 2800 см куб. | 7 | 15 | ||
| — понад 2800 см куб. та інші | 10 | 10 | ||
| Усі види гужового, виробничого та спортивного транспорту (підгрупи 3 — 5) | 5 | 20 | ||
| 4 | 106 «Інструменти, прилади та інвентар» | Лінії електропередач, трансмісії та трубопроводи з усіма проміжними пристроями, необхідними для трансформації (перетворення) і передачі енергії та для переміщення трубопроводами рідких та газоподібних речовин до споживача (підгрупа 1) | 20 | 5 |
| Інструменти (підгрупа 2) | 5 | 20 | ||
| Виробничий та господарський інвентар (підгрупи 3, 4) | 10 | 10 | ||
| 5 | 107 «Робочі і продуктивні тварини» | Тварини зоопарків та подібних установ, службові собаки (підгрупи 3, 4) | 5 | 20 |
| Робоча, продуктивна та інша худоба (підгрупи 1, 2) | 7 | 15 | ||
| 6 | 108 «Багаторічні насадження» | Культури ягідні (суниця) | 3 | 35 |
| Культури ягідні (крім суниці), плодові, овочеві | 10 | 10 | ||
| Культури ефіроолійні, лікарські | 10 | 10 | ||
| Насадження штучні ботанічних садів та інших науково-дослідних установ і навчальних закладів для науково-дослідних цілей | 20 | 5 | ||
| Насадження озеленювальні та декоративні | 25 | 4 | ||
| Захисні та інші лісові насадження | 50 | 2 | ||
| Інші довгострокові біологічні активи, не класифіковані | 20 | 5 | ||
| 7 | 109 «Інші основні засоби» | Інші основні засоби (підгрупи 1, 3) | 10 | 10 |
| 8 | 119 «Необоротні матеріальні активи спеціального призначення» | Необоротні матеріальні активи спеціального призначення | 20 | 5 |
Перелік об’єктів необоротних активів, на які знос не нараховується, наведено в п. 7.3 Інструкції № 64. До таких об’єктів належать:
1) земельні ділянки (субрахунок 101);
2) пам’ятки культурної спадщини національного або місцевого значення, які внесені (підлягають внесенню) до Державного реєстру нерухомих пам’яток України, унікальні документи Національного архівного фонду України, які внесені (підлягають внесенню) до Державного реєстру національного культурного надбання та зберігаються в бібліотеках згідно із Законом України «Про Національний архівний фонд та архівні установи» від 24.12.93 р. № 3814-XII (далі — Закон № 3814), тощо як об’єкти з невизначеним строком корисного використання.
Як роз’яснювало Держказначейство в листі від 04.08.2010 р. № 17-04/1958-14531, знос не нараховується на пам’ятки культурної спадщини національного або місцевого значення, які внесені (підлягають внесенню) до Державного реєстру нерухомих пам’яток України, унікальні документи Національного архівного фонду України, які внесені (підлягають внесенню) до Державного реєстру національного культурного надбання та зберігаються в бібліотеках відповідно до Закону № 3814, тощо як об’єкти з невизначеним строком корисного використання.
При цьому унікальним документом є документ Національного архівного фонду, що становить виняткову культурну цінність, має важливе значення для формування національної самосвідомості українського народу і визначає його внесок у всесвітню культурну спадщину.
До Державного реєстру національного культурного надбання України включаються особливо цінні, рідкісні документи та колекції з урахуванням вимог Положення про Державний реєстр національного культурного надбання, затвердженого постановою КМУ від 12.08.92 р. № 466, зокрема документальні пам’ятки — унікальні акти державності, інші важливі архівні матеріали, кіно- та фотодокументи, старовинні рукописи, рідкісні друковані видання;
3) багаторічні насадження, що не досягли повного розвитку (віку початку плодоносіння, експлуатаційного віку), що обліковуються на субрахунку 108.
Зазначимо, що при визначенні експлуатаційного віку багаторічних насаджень можна скористатися показниками, наведеними в Правилах утримання зелених насаджень у населених пунктах України, затверджених наказом Міністерства будівництва, архітектури і житлово-комунального господарства від 10.04.2006 р. № 105. Питання, що стосуються порядку обліку зелених насаджень, розташованих на території установ, ми висвітлювали у статтях «Якщо на території установи є зелені насадження» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2008, № 18), «Облік зелених насаджень» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2009, № 36), «Особливості обліку зелених насаджень» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2012, № 23);
4) музейні цінності як об’єкти з невизначеним строком корисного використання (субрахунок 111, група 1);
5) природні ресурси (субрахунок 116);
6) незавершене капітальне будівництво (рахунок 14);
7) документація з типового проектування незалежно від вартості (субрахунок 109, група 2);
8) піддослідні тварини (собаки, щури, морські свинки та інші) (субрахунок 107, група 5).
Таким чином, для нарахування зносу бюджетним установам необхідно визначити: перелік основних засобів, дані про їх первісну (відновлювальну) вартість, нараховані суми зносу по кожному об’єкту на початок звітного року (з урахуванням проведеної індексації), кількість повних календарних місяців експлуатації основних засобів, які були введені в експлуатацію, передавалися для ремонту або модернізації, збереження на складі протягом поточного року.
Що стосується нарахування зносу на основні засоби, які були протягом звітного року модернізовані, такі суми визначаються виходячи з відновлювальної вартості зазначених об’єктів за весь період експлуатації протягом поточного року.
На загальну суму зносу в останній робочий день грудня складається бухгалтерський запис: Дт 401 — Кт 131 — 133. Загальна сума нарахованого зносу відображається в Меморіальному ордері № 17, дані якого заносяться до книги «Журнал-головна». Нарахування зносу здійснюється у Відомості нарахування зносу на основні засоби (типова форма № ОЗ-12 (бюджет)). Крім того, суми нарахованого зносу обов’язково відображаються в інвентарних картках обліку необоротних активів типових форм № 03-6 (бюджет) та № 03-8 (бюджет).
ЗАВЕРШЕННЯ ОПЕРАЦІЙ
Відповідно до ст. 57 БКУ та п. 7.1 Порядку № 758 Держказначейська служба не пізніше 31 грудня закриває всі рахунки, відкриті в поточному бюджетному періоді, і відкриває з початком нового бюджетного року за умов визначення відповідних бюджетних установ розпорядниками коштів бюджету в установленому порядку.
Тому право бюджетних установ на витрачання бюджетних асигнувань, передбачених у кошторисах поточного року, припиняється 31 грудня поточного року.
У зв’язку з цим не радимо розпорядникам бюджетних коштів перераховувати залишки коштів з рахунка, утворюючи штучну дебіторську заборгованість, з метою подальшого у наступному році їх повернення. Справа у тому, що повернення в наступному році дебіторської заборгованості поточного року все одно підлягатиме перерахуванню до доходу бюджету як кошти минулого року.
З цього приводу Держказначейство у листі від 31.05.2011 р. № 17-04/1412-7555 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2011, № 30) зазначало, що у разі надходження коштів на реєстраційний рахунок по загальному фонду за КЕКВ 0000 по операціях, що були проведені у минулих бюджетних періодах, отримані кошти спрямовуються в дохід державного або місцевого бюджету за кодом класифікації доходів бюджету 24060300 «Інші надходження».
Винятком є кошти спеціального фонду в частині власних надходжень, які Держказначейська служба згідно зі ст. 57 БКУ зберігає на рахунках для покриття відповідних витрат у наступному бюджетному періоді з урахуванням їх цільового призначення. У наступному бюджетному періоді рахунки спеціального фонду відкриваються із записом про залишок невитрачених коштів попереднього бюджетного періоду.
Розглядаючи питання щодо можливості використання протягом поточного бюджетного періоду залишків бюджетних коштів, що утворилися на початок року на рахунках спеціального фонду, Держказначейська служба у листі від 28.09.2012 р. № 17-08/2048-13965 звертала увагу на необхідність унесення змін до кошторису відповідно до вимог Порядку № 228.
Таким чином, установи мають право використати впродовж поточного року залишки коштів на рахунках спеціального фонду з урахуванням вимог, передбачених п. 49 Порядку № 228 і ст. 57 БКУ.
При цьому особливу увагу треба звернути на положення ч. 2 ст. 57 БКУ, згідно з якою за відсутності відповідних бюджетних призначень на наступний бюджетний період залишки коштів спеціального фонду мають бути перераховані до загального фонду бюджету. На цей момент звертав увагу й Мінфін у листі від 25.02.2011 р. № 31-06030-15-24/5448.
Також наприкінці бюджетного року розпорядники бюджетних коштів повинні привести зареєстровані бюджетні зобов’язання за спеціальним фондом у відповідність із фактичними надходженнями до цього фонду.
Не погашені наприкінці бюджетного періоду бюджетні фінансові зобов’язання розпорядників бюджетних коштів, які не є кредиторською заборгованістю, бюджетні зобов’язання та бюджетні фінансові зобов’язання одержувачів бюджетних коштів знімаються з обліку органами Держказначейства. Про зняті з обліку бюджетні зобов’язання та бюджетні фінансові зобов’язання органи Держказначейства повідомляють розпорядників бюджетних коштів.
Зверніть увагу: на кінець бюджетного періоду сума бюджетних фінансових зобов’язань повинна відповідати сумі бюджетної кредиторської заборгованості.
За підсумком року в обліку повинна залишитись виключно бюджетна заборгованість , яка буде відображена в річному звіті за формою № 7.
Заборгованість, яка не відноситься до виконання кошторису установи (лікарняні — за умови наявності одночасно дебіторської та кредиторської заборгованості, виплати чорнобильцям та ін.), відображається в Довідці про дебіторську та кредиторську заборгованість за операціями, які не відображаються у формі № 7д, № 7м «Звіт про заборгованість за бюджетними коштами» (додаток 18 до наказу № 44).
Як передбачено п. 2.14 Порядку № 309 , у міру прийняття рішення розпорядником бюджетних коштів про погашення бюджетних зобов’язань та бюджетних фінансових зобов’язань, які залишились непогашеними на кінець минулого бюджетного періоду, розпорядники бюджетних коштів здійснюють реєстрацію таких бюджетних зобов’язань та бюджетних фінансових зобов’язань у поточному бюджетному періоді шляхом подання Реєстру
та/або Реєстру фінансових зобов’язань і відповідних підтверджуючих документів.
Також згаданим Порядком передбачено, що реєстрація бюджетних фінансових зобов’язань за загальним фондом, які залишились не погашеними на кінець минулого бюджетного періоду (бюджетної кредиторської заборгованості), за бюджетними програмами, за якими відсутні бюджетні асигнування у поточному бюджетному періоді, здійснюється після прийняття рішення головним розпорядником бюджетних коштів за погодженням з Мінфіном (місцевим фінансовим органом). У цьому разі повинна бути визначена бюджетна програма, за рахунок бюджетних асигнувань якої будуть погашатись бюджетні фінансові зобов’язання, шляхом подання Реєстру та/або Реєстру фінансових зобов’язань і відповідних підтверджуючих документів.
ЗАКЛЮЧНІ ОПЕРАЦІЇ
Для узагальнення господарських операцій, що були відображені бюджетною установою протягом бюджетного періоду, а також для перевірки правильності облікових записів і складання звітності потрібно провести узагальнення по бухгалтерських рахунках. З цією метою складаються оборотні відомості, які застосовуються для узагальнення оборотів і залишків рахунків за звітний період, а також як засіб зв’язку між балансом і рахунками.
Отже, наступний етап — складання оборотних відомостей по субрахунках для перевірки повноти бухгалтерських записів.
Після цього здійснюються заключні операції по річному закриттю рахунків та виведенню результатів виконання кошторису шляхом списання доходів і видатків за бюджетний рік заключними оборотами на результат виконання кошторису (субрахунки 431 та 432). При цьому рахунки доходів (рахунки 70, 71, 72) та видатків (рахунки 80, 81, 82) закривають за тим фондом, за яким вони були отримані та здійснені, тобто окремо за загальним та спеціальним фондами.
Наведемо в таблиці на с. 12 основні бухгалтерські проводки, пов’язані із заключними операціями (остаточні обороти).
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | |
| дебет | кредит | ||
| 1 | Списуються отримані за поточний рік асигнування із загального фонду бюджету | 701 (702) | 431 |
| 2 | Списуються отримані за поточний рік доходи по спеціальному фонду (надходження, що отримані установою згідно з кошторисом як плата за послуги, що надаються бюджетними установами згідно з функціональними повноваженнями; кошти, що отримуються бюджетними установами від господарської та/або виробничої діяльності; плата за оренду майна бюджетних установ; кошти, що отримуються бюджетними установами від реалізації майна), які згідно з кошторисом відносяться до поточного року | 711 | 432 |
| 3 | Списуються доходи за іншими джерелами власних надходжень (надходження установи для виконання окремих доручень, а також ґранти, дарунки, благодійні внески, інвестиції, що згідно з чинним законодавством України отримують бюджетні установи) | 712 | 432 |
| 4 | Списуються доходи за іншими надходженнями спеціального фонду | 713 | 432 |
| 5 | Списуються доходи, що отримані від батьків за утримання дітей у дошкільних навчальних закладах, за навчання в державних школах естетичного виховання тощо | 714 | 432 |
| 6 | Списуються доходи спеціального фонду, спрямовані на покриття видатків загального фонду | 715 | 432 |
| 7 | Списуються доходи від реалізації продукції, виробів і виконаних робіт | 721 | 432 |
| 8 | Списуються видатки поточного року, проведені за рахунок коштів загального фонду бюджету | 431 | 801 (802) |
| Витрати за незакінченими або закінченими, але не зданими в експлуатацію об’єктами капітального будівництва, що проводяться за рахунок бюджетних коштів, заключними оборотами за рік не списуються. | |||
| 9 | Списуються видатки поточного року, проведені за рахунок доходів спеціального фонду бюджету: видатки за коштами, отриманими як плата за послуги, за іншими джерелами власних надходжень, за іншими надходженнями спеціального фонду | 432 | 811 |
| 10 | Списуються витрати (виробничих /навчальних/ майстерень, підсобних /навчальних/ сільських господарств, на науково-дослідні роботи за договорами, на виготовлення експериментальних пристроїв, на заготівлю і переробку матеріалів) за закінченими і зданими роботами | 432 | 821 |
| Витрати за незакінченими або закінченими, але не зданими роботами, заключними оборотами за рік не списуються. | |||
| 11 | Списується вартість переоцінених запасів та матеріалів: | ||
| — дооцінка | 441 | 431 (432) | |
| — уцінка | 431 (432) | 441 | |
| Установи й організації, які проводили протягом року переоцінку запасів, суму дооцінки або уцінки, що обліковувалась за субрахунком 441, повинні списати. | |||
| 12 | Списується нарахована курсова різниця: | ||
| — додатний результат | 442 | 431 (432) | |
| — від’ємний результат | 431 (432) | 442 | |
| Установи й організації, які проводили протягом року операції в іноземній валюті та відображали курсові різниці, списують залишок за субрахунком 442. | |||
| 13 | Списується сума дебіторської заборгованості, строк позовної давності | 431 (432) | 363 (364) |
| 14 | Списується сума кредиторської заборгованості, строк позовної давності | 364 (675) | 431 (432) |
| 15 | Списується сума депонентської заборгованості, строк позовної давності | 671 | 431 (432) |
АНАЛІЗ ДІЯЛЬНОСТІ УСТАНОВИ ЗА РІК
Наприкінці року доцільно провести аналіз фінансово-господарської діяльності установи. Такий аналіз полягає у порівнянні основних показників діяльності установи, а саме: фактичних та касових видатків із сумами отриманих асигнувань та надходжень за відповідними КЕКВ за загальним та спеціальним фондами.
Касові видатки відображаються в обліку в момент фактичного перерахування коштів з реєстраційного чи спеціального реєстраційного рахунків. Відшкодування касових видатків відображається в момент зарахування відповідних сум на такі рахунки (наприклад, отримання коштів від орендаря як відшкодування вартості сплачених бюджетною установою — орендарем комунальних послуг).
Фактичні видатки — це дійсні видатки установи, оформлені відповідними документами, включаючи видатки за неоплаченими рахунками кредиторів, щодо нарахованої зарплати та стипендій. Фактичні видатки відображаються у момент їх здійснення згідно з актами списання, накладними, актами виконаних робіт, приймання-передачі, рахунками-фактурами тощо.
Як правило, здійснення касових і фактичних видатків не співпадає в часі.
Касові видатки відповідатимуть у часі фактичним при придбанні основних засобів, оскільки вартість придбаних основних засобів відразу списується на фактичні видатки. За іншими КЕКВ касові видатки випереджають фактичні або, навпаки, здійснюються пізніше фактичних. Так, при придбанні бензину, лікарських засобів, виробів медичного призначення, видачі авансу на відрядження, тощо спочатку відбувається оплата по рахунку (касові видатки), потім — оприбуткування оплачених цінностей, а вже потім — їх списання (фактичні видатки).
Разом з цим зазначимо, що касові та фактичні видатки нерозривно пов’язані між собою. Розподіл та одночасно взаємозв’язок дозволяють при аналізі видатків одержати чіткішу картину використання бюджетних коштів, контролю за їх цільовим використанням.
Для перевірки ув’язки між залишками коштів, обсягами отриманого фінансування та касовими видатками застосовується така формула :
Кв= Зп + Оф - Зк ,
де Кв — касові видатки за звітний період;
Зп — залишок коштів на початок звітного року;
Оф — отримане фінансування за звітний період;
Зк — залишок коштів на кінець звітного періоду.
Аналогічним чином визначається розмір касових видатків по кожному КЕКВ.
Для перевірки узгодженості між дебіторською та кредиторською заборгованістю на початок та кінець року і фактичними та касовими видатками застосовується наступна формула:
Кв = ДЗк - КЗк + Фв - ДЗп + КЗп - ЗЗп + ЗЗк,
де ДЗк — дебіторська заборгованість на кінець звітного періоду;
КЗк — кредиторська заборгованість на кінець звітного періоду;
Фв — фактичні видатки за звітний період;
ДЗп — дебіторська заборгованість на початок
року;
КЗп — кредиторська заборгованість на початок року;
ЗЗп — залишок запасів на початок року;
ЗЗк — залишок запасів на кінець звітного періоду.
При аналізі відхилень між фінансовими показниками установі необхідно звернути увагу на наступне.
У випадку коли фактичні видатки перевищують касові, це може свідчити про погашення дебіторської заборгованості, яка значилася на початок звітного періоду, або про створення у зв’язку з отриманням товарів, робіт або послуг без попередньої оплати кредиторської заборгованості на кінець звітного періоду.
Крім того, за статтями видатків на харчування, медикаменти, канцтовари, утримання автотранспорту, капітальний ремонт перевищення фактичних видатків над касовими може бути наслідком списання у звітному періоді матеріальних цінностей, які були в наявності на початок цього періоду та оплату за якими здійснено у попередньому звітному році.
Якщо фактичні видатки менше касових, це може свідчити про погашення кредиторської заборгованості, яка рахувалась на початок звітного періоду, або про невикористання придбаних протягом року товарно-матеріальних цінностей, або створення дебіторської заборгованості на кінець звітного періоду у зв’язку з проведенням передоплати.
Якщо фактичні видатки перевищують бюджетні асигнування , це може свідчити як про взяття бюджетних зобов’язань на суму, що перевищує бюджетні асигнування, встановлені кошторисом бюджетної установи (що є бюджетним правопорушенням), так і про використання наявних на початок звітного періоду товарно-матеріальних цінностей, резервів або дебіторської заборгованості. У цьому разі бухгалтеру слід детально визначити, за якими КЕКВ виникли такі перевищення, ознайомитись із відповідними первинними документами.
Якщо фактичні та/або касові видатки менші за бюджетні асигнування, це може свідчити як про економне і раціональне використання бюджетних коштів, так і про завищення потреби установи в бюджетних асигнуваннях та неефективне використання виділених бюджетних коштів. Здійснення видатків не в повному обсязі може бути пов’язане з невиконанням або неналежним виконанням визначених заходів бюджетних програм. Разом з тим у складі фактичних видатків могли бути заплановані видатки, без яких можна було обійтися (непершочергові), та такі, які суперечать вимогам законодавчих та нормативно-правових актів. У такому випадку також доцільно проаналізувати зміни у розрахунках, що відбулися за звітний період, та обґрунтованість накопичення матеріальних запасів. Таке відхилення також може свідчити про несвоєчасне відображення в бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних з фактичними видатками (виконаних робіт, спожитих послуг, використаних запасів) або недоліки у здійсненні контролю за виконанням постачальниками (виконавцями) зобов’язань, взятих ними за укладеними з бюджетною установою договорами.
Якщо касові видатки перевищують бюджетні асигнування (у випадках безспірного стягнення коштів за рішенням суду тощо), це свідчить як правило, про бюджетне правопорушення. Необхідно з’ясувати, за якими статтями КЕКВ проведено такі витрати і як це вплинуло на досягнення завдань бюджетних програм установи, визначити причини та фактори, що вплинули на них, одержати вичерпні пояснення посадових осіб, оскільки такі порушення можуть призвести до кримінальної відповідальності.
Для перевірки узгодженості між нарахованими доходами та їх фактичними надходженнями слід застосовувати таку формулу :
Днар= Дкас - ДЗп + КЗп + ДЗк - КЗк ,
де Днар — доходи, нараховані у звітному періоді;
Дкас — доходи, що надійшли у звітному періоді;
ДЗп — дебіторська заборгованість на початок року в частині КЕКВ 0000;
КЗп — кредиторська заборгованість на початок року в частині КЕКВ 0000.
ДЗк — дебіторська заборгованість на кінець звітного періоду в частині КЕКВ 0000;
КЗк — кредиторська заборгованість на кінець звітного періоду в частині КЕКВ 0000;
Аналіз показників за окремими видами власних надходжень надасть можливість уникнути помилок при складанні звітів за формами № 4 та № 7.
За наявності вищезазначених відхилень доцільно з’ясувати причини цих розбіжностей. При аналізі таких відхилень необхідно звернути увагу на положення пп. 5.9 — 5.11 розд. IV Методичних рекомендацій № 90 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2012, № 5).
Таким чином, самоперевірка надає можливість установі контролювати стан виконання кошторису доходів та видатків, розрахунків з працівниками, постачальниками, різними кредиторами та дебіторами, доцільність використання виділених асигнувань згідно з їх цільовим призначенням. Зазначимо також, що пов’язуючи касові та фактичні видатки за всіма КЕКВ окремо за загальним та спеціальним фондами, можна не тільки одержати уявлення про стан фінансування і виконання кошторису установи, а й виявити допущені помилки.
Сподіваємось, ця консультація стане вам у нагоді та допоможе як слід підготуватися до наступного відповідального для бухгалтера етапу — складання фінансової та бюджетної звітності.
НОРМАТИВНІ ДОКУМЕНТИ
БКУ — Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.
Порядок № 228 — Порядок складання, розгляду, затвердження та основні вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ, затверджені постановою КМУ від 28.02.2002 р. № 228.
Порядок № 1314 — Порядок списання об’єктів державної власності, затверджений постановою КМУ від 08.11.2007 р. № 1314.
Порядок № 758 — Порядок відкриття та закриття рахунків у національній валюті в органах Державної казначейської служби України, затверджений наказом Мінфіну від 22.06.2012 р. № 758.
Наказ № 44 — наказ Мінфіну «Про затвердження Порядку складання фінансової та бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів» від 24.01.2012 р. № 44.
Інструкція № 64 — Інструкція з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затверджена наказом Держказначейства від 17.07.2000 р. № 64.
Інструкція № 90 — Інструкція з інвентаризації матеріальних цінностей, розрахунків та інших статей балансу бюджетних установ, затверджена наказом Головного управління Держказначейства від 30.10.98 р. № 90.
Порядок № 73 — Порядок списання кредиторської заборгованості бюджетних установ, строк позовної давності якої минув, затверджений наказом Держказначейства від 08.05.2001 р. № 73.
Порядок № 309 — Порядок реєстрації та обліку бюджетних зобов’язань розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів в органах Державної казначейської служби України, затверджений наказом Мінфіну від 02.03.2012 р. № 309.
Методичні рекомендації № 90 — Методичні рекомендації щодо здійснення інспектування органами Державної фінансової інспекції України, затверджені наказом Держфінінспекції від 14.12.2011 р. № 90.
