Нова Декларація з податку на прибуток: знайомимося ближче
Починаючи зі звітності за II квартал 2011 року платники податку на прибуток зобов’язані подавати Податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за новою формою, яка зовні хоч і нагадує свою попередницю, але змістовно побудована на інших принципах. Та й додатки, передбачені до такої Декларації, приголомшують об’ємністю та необхідністю детального розкриття інформації, що наводиться в них. Тому скласти їх, як-то кажуть, «нашвидку» не вийде.
Неоціниму допомогу в цьому процесі надасть пропонована стаття, де не тільки висвітлено сам механізм заповнення форм із розглядом числового прикладу, але й надано практичні рекомендації з проведення підготовчих заходів щодо перебудови податкового обліку.
Тетяна ВОЙТЕНКО, консультант "Б&К"
Уже неодноразово говорилося про те, що набуття чинності з 1 квітня 2011 року розд. III Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПК) зумовило наявність специфічних звітних податкових періодів для поточного року (п. 2 підрозд. 4 розд. XX ПК):
— другий квартал;
— другий і третій квартали;
— другий — четвертий квартали.
Як наслідок саме зі звітності за другий квартал 2011 року платники податку на прибуток повинні складати наростаючим підсумком і подавати Податкову декларацію з податку на прибуток підприємства (далі — Декларація з податку на прибуток) за затвердженою наказом ДПАУ «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» від 28.02.2011 р. № 114 (далі — наказ № 114) формою. При цьому разом з формою власне Декларації з податку на прибуток наказом № 114 затверджено 17 додатків, 12 з яких є додатками до відповідних рядків безпосередньо самої Декларації, а 5 з них — додатками, в яких розшифровуються показники рядків інших додатків.
Без перебільшення можна сказати, що найбільш затребуваними серед платників податку на прибуток будуть усього лише 7 із 17 затверджених додатків до Декларації з податку на прибуток. Це, зокрема:
— «прибутковий» додаток ІД «Інші доходи» до рядка 03;
— п’ять «витратних» додатків:
— СВ «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» до рядка 05.1;
— ЗВ «Загальновиробничі витрати» до рядка 06.1;
— АВ «Адміністративні витрати» до рядка 06.2;
— ВЗ «Витрати на збут» до рядка 06.3;
— ІВ «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» до рядка 06.5;
— додаток АМ до відповідних рядків перерахованих «витратних» додатків з інформацією щодо нарахованої амортизації, застосовуваних методів амортизації та суми витрат на ремонти й поліпшення основних засобів, віднесеної до податкових витрат.
Тому в цій статті зосередимо увагу на заповненні тільки вищезазначених додатків ІД, СВ, ЗВ, АВ, ВЗ, ІВ і АМ. Але раніше зауважимо, що офіційно затвердженого порядку заповнення нової форми Декларації з податку на прибуток і додатків, що входили б до її складу, не існує. Утім, він особливо і не потрібний, адже послідовність дій виходить зі структури Декларації та її додатків. Підказкою також служать численні виноски, що містяться в таких затверджених формах.
Загальні моменти
Декларація з податку на прибуток та її додатки можуть мати статус:
— «Звітна»;
— «Звітна нова» (у разі подання Декларації та додатків з виправленими показниками до закінчення граничного строку її подання згідно з нормами п. 50.1 ПК);
— «Консолідована» (при поданні платниками податків, які мають у своєму складі відокремлені підрозділи, розташовані на території іншій, ніж такий платник податку, територіальної громади, та які прийняли рішення про сплату консолідованого податку за п. 152.4 ПК);
— «Уточнююча» (при виправленні самостійно виявлених помилок минулих звітних періодів шляхом подання Декларації як уточнюючого розрахунку відповідно до приписів п. 50.1 ПК).
При цьому у відповідному спеціальному полі вступної частини Декларації з податку на прибуток та додатків, що подаються в її складі, проставляється помітка «Х».
Змістовна (основна) частина Декларації умовно може бути розбита на три блоки, в першому з яких:
— визначається об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядки 01 — 07) шляхом зменшення суми доходів звітного періоду (рядок 01) на суму витрат такого звітного (податкового) періоду з урахуванням від’ємного значення об’єкта оподаткування попереднього звітного періоду (рядок 04);
— розраховується податок на прибуток як у цілому за звітний період, так і за результатами останнього календарного кварталу такого податкового періоду (рядки 08 — 16);
— декларується сума податків, що утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам (рядки 17 — 19), а також сума авансового внеску при виплаті дивідендів (рядки 20 — 22).
Другий блок призначено для виправлення самостійно виявлених помилок минулих податкових періодів (рядки 23 — 27), а третій відведено для самостійного виправлення помилок з податку на прибуток, що утримується при виплаті доходів нерезидентам (рядки 28 — 32).
За наявності заповнених додатків до Декларації з податку на прибуток у спеціальному її полі «Наявність додатків» проставляється відмітка «Х». Водночас треба мати на увазі, що в комірках під літерами «ВП» і «СБ» проставляється кількість додатків ВП і СБ, що подаються у складі Декларації з податку на прибуток.
Крім власне додатків затвердженої форми, платники податку зобов’язані подавати в довільній формі детальні розшифровки сум і назв доходів і витрат, уключених до рядків:
— 03.27 «Інші доходи» додатка ІД;
— 05.1.16 «Інші прямі витрати» додатка СВ;
— 2 «Витрати, пов’язані з видобутком корисних копалин з нафтогазових свердловин» таблиці 1 додатка АК;
— 06.1.13 «Інші загальновиробничі витрати» додатка ЗВ;
— 06.2.12 «Інші витрати загальногосподарського призначення» додатка АВ;
— 06.3.15 «Інші витрати, пов’язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг» додатка ВЗ;
— 06.5.37 «Інші витрати господарської діяльності» додатка ІВ.
Джерела податкової
інформації
Безумовно, для того щоб заповнити нові форми додатків і Декларації з податку на прибуток, без докорінної перебудови податкового обліку доходів і витрат не обійтися. Причому тут слід ураховувати цілу низку вимог, що висуваються ПК. Так, за приписами п. 44.2 ПК для обчислення об’єкта оподаткування платники податку на прибуток повинні використовувати дані бухгалтерського обліку про доходи й витрати, враховуючи, звичайно ж, положення ПК. Крім цього, згідно з нормами п. 44.1 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі:
— первинних документів;
— регістрів бухгалтерського обліку;
— фінансової звітності;
— інших документів, пов’язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Звідси випливає однозначний висновок про те, що джерелом для отримання податкової інформації про доходи та витрати є дані бухгалтерського обліку. Причому в цьому питанні має простежуватися чіткий ланцюжок від первинного документа до фінансової звітності. Адже не даремно платники податку на прибуток з наступного року зобов’язані будуть зазначати у складі фінансової звітності тимчасові й постійні податкові різниці (п. 46.2 ПК).
Усе зазначене свідчить про те, що податковий облік з податку на прибуток потрібно будувати на базі бухгалтерського. Тим часом це зовсім не означає, що буквально вся інформація для податкових цілей буде отримана з бухгалтерських регістрів. Яскравим тому підтвердженням є відсотки, умовно нараховані на суму поворотної фінансової допомоги, що збільшують податкові доходи платника податків, однак у бухгалтерському обліку відображення не знаходять (див. лист Міністерства фінансів України від 14.11.2003 р. № 31042003025/5432). Ще одним прикладом слугує тимчасова податкова різниця, що виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 р., яка амортизується в податковому обліку, збільшуючи податкові витрати, не будучи облікованою при цьому на бухгалтерських рахунках і не впливаючи на фінансові показники.
Побудову податкового обліку з податку на прибуток, на нашу думку, необхідно було починати (хоча в принципі не пізно це зробити в будь-який момент) у першу чергу зі зниження рівня відповідних субрахунків обліку доходів і витрат у цілях деталізації (повнішого розкриття) і розмежування так званої податкової інформації від усієї іншої. Обов’язковий при цьому, безперечно, постатейний (за видами) облік таких витрат, як загальновиробничі, адміністративні та витрати на збут. У результаті велика частина даних, необхідних для заповнення Декларації та її додатків, буде отримана на рівні бухгалтерських субрахунків і регістрів. Виходячи з цієї передумови і викладатимемо подальший матеріал, посилаючись на бухгалтерські рахунки (субрахунки), що слугують базовим джерелом інформації в податкових цілях.
Разом з побудовою окремого податкового обліку доходів і витрат настійно рекомендуємо вже з 1 квітня 2011 року вести облік податкових різниць, незважаючи на те що обов’язок з подання фінансової звітності з їх обліком установлено п. 1 підрозд. 4 розд. XX ПК тільки починаючи зі звітних періодів 2012 року. За цей час підприємством буде накопичено певний досвід виявлення та обліку податкових різниць і в наступний звітний рік воно ввійде підготовленим. Та й переконатися у правильності обчислення податкових показників, порівнявши їх з даними бухгалтерського обліку через виключення впливу постійних і тимчасових податкових різниць, буде набагато простіше. Нагадаємо, що бачення Мінфіну з обліку податкових різниць викладено в Положенні бухгалтерського обліку «Податкові різниці», затвердженому наказом від 25.01.2011 р. № 27.
А тепер перейдемо безпосередньо до опису питань заповнення рядків додатків і Декларації з податку на прибуток.
Податкові доходи
в Декларації
Класифікація доходів, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування, установлена п. 135.1 ПК, повторена в Декларації з податку на прибуток, де величина зазначених доходів відображається в рядку 01 і є сумою показників рядків 02 «Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг))» та 03 «Інші доходи». Причому, дивлячись на форму Декларації, не складно помітити, що розшифровка доходів за їх видами передбачена тільки щодо інших доходів поданням додатка ІД до рядка 03 Декларації. Що ж до рядка 02, то форма Декларації не передбачає розкриття її показника. Тим часом потрібно чітко знати, з яких сум він формується та як їх «витягнути» з бухгалтерського обліку.
Варто нагадати, що за вимогами п. 135.1 ПК дохід від операційної діяльності визначається згідно з п. 135.4 ПК та включає (щодо підприємств) дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо). При цьому особливості визначення доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій установлюються положеннями розд. III ПК.
Що розуміється під «продажем (реалізацією) товарів», роз’яснено в п.п. 14.1.202 ПК, а «продажем результатів робіт (послуг)» — у п.п. 14.1.203. З точки зору «прив’язки» до бухгалтерських кореспонденцій важливе також визначення терміна «
товари», до яких згідно з п.п. 14.1.244 ПК належать матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери й деривативи, що використовуються в будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення. У свою чергу, під «матеріальними активами» маються на увазі основні засоби та оборотні активи в будь-якому вигляді (включаючи електричну, теплову та іншу енергію, газ, воду), що не є грошовими коштами, цінними паперами, деривативами й нематеріальними активами (п.п. 14.1.111 ПК). Визначення «оборотні активи» ПК не дає, тому доведеться в цьому випадку, спираючись на норми п.п. 14.1.84, розуміти його в значенні п. 4 П(С)БО 2 як грошові кошти та їх еквіваленти, не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації або споживання протягом операційного циклу або протягом дванадцяти місяців з дати балансу.Оскільки для операцій з основними засобами, іншими необоротними та нематеріальними активами, землею та її капітальним поліпшенням, цінними паперами нормами ПК визначені свої особливі правила визнання доходу, а грошові кошти не розцінюються положеннями п.п. 14.1.111 ПК як матеріальні активи, то, на наше переконання, для заповнення рядка 02 Декларації з податку на прибуток при обчисленні величини доходу від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно спиратися на інформацію, отриману виходячи з бухгалтерських кореспонденцій, зазначених у табл. 1. В окремій графі цієї таблиці наведено дані умовного числового прикладу за II квартал 2011 року.
Таблиця 1. Джерела інформації для заповнення рядка 02 Декларації з податку на прибуток
| № з/п | Найменування показника | Джерело інформації для заповнення | Дані умовного прикладу, грн. |
| 1 | Дохід від реалізації готової продукції | Обороти за Дт субрах. 701 із Кт субрах. 791 | 789000 |
| 2 | Дохід від реалізації товарів | Обороти за Дт субрах. 702 із Кт субрах. 791 | 28800 |
| 3 | Дохід від реалізації робіт і послуг | Обороти за Дт субрах. 703 із Кт субрах. 791 | 24800 |
| 4 | Вирахування з доходу | Обороти за Дт субрах. 791 із Кт субрах. 704 | — |
| 5 | Дохід від реалізації інших оборотних активів | Обороти за Дт субрах. 712 із Кт субрах. 791* | 5000 |
| *За винятком доходів від реалізації необоротних активів, що утримуються для продажу та груп вибуття. | |||
| Разом для включення до рядка 02 Декларації | 847600 | ||
Зверніть увагу: відповідно до норм п. 137.1 ПК дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцю права власності на такий товар, тобто в загальному випадку згідно зі ст. 334 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 р. № 435-IV (далі — ЦК) за датою передачі майна, якщо інше не встановлено договором або законом (див. лист ДПАУ від 14.04.2011 р. № 7233/6/150315).
Зауважте також, що п. 5.10 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом МФУ від 10.01.2007 р. № 2 (далі —Методрекомендації № 2), пропонує вартість відвантаженої готової продукції, товарів, виробничих запасів тощо до переходу від підприємства покупцю ризиків і вигод, пов’язаних із правом власності на них, відображати на окремих субрахунках рахунків обліку відповідних запасів.
Що стосується доходу від надання послуг і виконання робіт, то він визнається за датою складання акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, що підтверджує виконання робіт або надання послуг (п. 137.1 ПК).
Додаток ІД
Рядок 03 Декларації
з податку на прибуток заповнюється на підставі даних додатка ІД, де інші доходи розшифровані за їх видами. Джерела інформації для заповнення згаданого додатка, а також дані умовного числового прикладу за II квартал 2011 року наведено в табл. 2.
Таблиця 2. Інші доходи
| Код рядка додатка ІД | Найменування показника | Норма ПК | Джерело інформації | Дані умовного прикладу, грн. |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 03 | Інші доходи | П. 135.1 | Сума рядків з 03.1 по 03.27 | 40400 |
| 03.1 | Дивіденди | П.п. 135.5.1 | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 373*, 731 | — |
| 03.2 | Проценти | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 732 | — | |
| 03.3 | Роялті | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 719 | — | |
| 03.4 | Доходи від володіння борговими вимогами | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 732, 733 | — | |
| * Зверніть увагу, що в бухгалтерському обліку за нормами п. 20 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом МФУ від 29.11.99 р. № 290, дивіденди визнаються доходами в періоді прийняття рішення про їх виплату. У податковому ж обліку виходячи з вимог п.п. 135.5.1 ПК до складу інших доходів належать дивіденди, отримані від нерезидентів. | ||||
| 03.5 | Доходи, отримані при першому відступленні права вимоги | П. 153.5 | Розрахунок | — |
| 03.6 | Прибуток, отриманий при наступному відступленні права вимоги | Розрахунок | — | |
| 03.7 | Доходи від операцій оренди/лізингу | П.п. 135.5.2, п. 153.7 | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 69*, 713, 732 | 8400 |
| * Зауважте, що в бухгалтерському обліку орендні платежі визнаються доходами відповідного звітного періоду на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу отримання економічних вигод, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди (п. 17 П(С)БО 14 «Оренда», затвердженого наказом МФУ від 28.07.2000 р. № 181). При отриманні передоплати за оренду за декілька періодів наперед орендодавець відображає в бухгалтерському обліку доходи майбутніх періодів з подальшим визнанням доходів у тих періодах, за які здійснено платіж. У податковому обліку такого поняття, як доходи майбутніх періодів, не існує. | ||||
| 03.8 | Суми штрафів (неустойки, пені) | П.п. 135.5.3 | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 374*, 715 | 3000 |
| * У бухгалтерському обліку за кредитом субрахунку 715 «Отримані штрафи, пеня, неустойка» відображаються суми штрафів, пені, неустойки та інших санкцій за порушення господарських договорів, які визнані боржником або за які отримано рішення суду про їх стягнення. Тобто в бухгалтерському обліку такі доходи визнаються за нарахуванням, а в податковому — за фактичним отриманням. | ||||
| 03.9 | Вартість товарів (робіт, послуг), безоплатно отриманих у звітному періоді | П.п. 135.5.4 | Обороти за Кт субрах. 424, 718 | — |
| 03.10 | Сума безповоротної фінансової допомоги, отриманої у звітному (податковому) періоді, в тому числі: | — | ||
| 03.10.1 | умовно нараховані проценти на суму поворотної фінансової допомоги, що залишилась неповернутою на кінець звітного (податкового) періоду | Розрахунок | — | |
| 03.11 | Суми врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості | Пп. 159.1.1, 159.1.2 | Розрахунок | — |
| 03.12 | Суми поворотної фінансової допомоги, отриманої у звітному (податковому) періоді | П.п. 135.5.5 | Аналітичні дані оборотів за Кт рах. 55, субрах. 685 | — |
| 03.13 | Фактично отримані суми державного мита, попередньо сплаченого позивачем | П.п. 135.5.8 | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 719 | 800 |
| 03.14 | Суми акцизного податку, рентної плати, а також суми збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну, теплову енергію та природний газ | П.п. 135.5.9 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 70 із Кт рах. 64 | — |
| 03.15 | Суми дотацій, субсидій, капітальних інвестицій із фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування або бюджетів | П.п. 135.5.10 | Обороти за Кт субрах. 48, 718 | 2100 |
| 03.16 | Дохід від виконання довгострокових договорів відповідно до п. 137.3 ПК | П. 137.3 | Розрахунок | — |
| 03.17 | Дохід, визначений відповідно до ст. 146 ПК | П.п. 135.5.13 | Розрахунок | — |
| 03.18 | Дохід, визначений відповідно до ст. 147 ПК за операціями із землею та її капітальним поліпшенням | Розрахунок | — | |
| 03.19 | Позитивне значення курсових різниць | П.п. 153.1.3 | Обороти за Кт субрах. 714, 744 | 26100 |
| 03.20 | Прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами | П.п. 135.5.11, п. 153.8 | Розрахунок | — |
| 03.21 | Суми страхового відшкодування | П.п. 140.1.6 | Оборот за Кт субрах. 751 | — |
| 03.22 | Сума утриманої (виплаченої) винагороди за управління майном | Пп. 135.5.11, 153.13.2 | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 719 | — |
| 03.23 | Суми доходів, отриманих (нарахованих) платником податку, що припиняється, та невключених до доходів до дати затвердження передавального акта | Пп. 135.5.11, 153.15.1 | Аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 719, 746 | — |
| 03.24 | Суми безнадійної кредиторської заборгованості | Пп. 135.5.4, 159.1.5 | Обороти за Кт субрах. 717, расчет | — |
| 03.25 | Перерахунок доходів у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) | П. 140.2 | Розрахунок | — |
| 03.26 | Перерахунок доходів у разі визнання правочину недійсним (+,-) | П. 140.2 | Розрахунок | — |
| 03.27 | Інші доходи | П.п. 135.5.14 | Позитивне значення різниці оборотів за Кт 711 і Дт 942, обороти за Кт субрах. 716, аналітичні дані оборотів за Кт субрах. 719, 746, 752 | — |
Зверніть увагу: до рядків 03.11 «Суми врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості» та 03.20 «Прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами» додатка ІД до Декларації з податку на прибуток в обов’язковому порядку подаються додатки СБ (окремо за кожним договором, стосовно операцій за яким застосовується процедура врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості) і ЦП відповідно. По суті, обидва додатки СБ і ЦП є аналогами колишніх додатків К4 і К3, тому їх заповнення не повинно викликати складнощів.
Податкові витрати
в Декларації
Так само, як і доходи, податкові витрати, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування (рядок 04 Декларації з податку на прибуток), підрозділяються згідно з нормами п. 138.1 ПК на:
— витрати операційної діяльності (рядок 05), які формує, зокрема, собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг), для відображення якої в Декларації визначено рядок 05.1, що заповнюється на підставі показників додатка СВ;
— інші витрати (рядок 06), що включають:
— загальновиробничі витрати (рядок 06.1, додаток ЗВ);
— адміністративні витрати (рядок 06.2, додаток АВ);
— витрати на збут (рядок 06.3, додаток ВЗ);
— фінансові витрати (рядок 06.4, додаток ВЗ);
— інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати (рядок 06.5, додаток ІВ);
— від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 06.6).
Додаток СВ
Виходячи з назви рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток і як наслідок додатка СВ до неї, в останньому має бути розкрита в поелементному розрізі собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг), що визначається відповідно до норм пп. 138.6 — 138.9 ПК. Водночас пристосований зазначений додаток тільки для відображення собівартості саме виготовлених і реалізованих товарів, сформованої за правилами пп. 138.8 і 138.9 ПК. А от спеціальний рядок, де можна було б показати собівартість придбаних і реалізованих товарів (що списуються до складу витрат бухгалтерськими кореспонденціями Дт 902 — Кт 28 і Дт 943 — Кт 20, 22), у додатку СВ відсутній. З усіх перелічених у ньому рядків, на наш погляд, для цих цілей найбільш підходить рядок 05.1.1 зазначеного додатка СВ.
Особливо варто підкреслити, що в розрізі прямих складових (елементів) витрат (тобто прямо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг) у додатку СВ розкривається собівартість саме реалізованої продукції, товарів (робіт, послуг). Якщо говорити бухгалтерською мовою, то суми, списані до дебету субрахунків 901 і 903, доведеться розкласти на елементи, як-от:
— прямі матеріальні витрати (рядок 05.1.1);
— прямі витрати на оплату праці (рядок 05.1.2);
— амортизація виробничих основних засобів і нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (рядки 05.1.3, 05.1.4, 05.1.5, 05.1.6);
— вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (рядок 05.1.7);
— інші прямі витрати (рядки 05.1.8 — 05.1.16).
Загальновідомо, що прямі витрати узагальнюються за дебетом рахунка 23 «Виробництво», а за його кредитом відображається фактична виробнича собівартість завершеної виробництвом готової продукції (до дебету рахунків 26, 27), а також вартість виконаних робіт і послуг (до дебету субрахунку 903). Виходить, що в поелементному розрізі виробничим підприємствам доведеться відстежувати собівартість виготовленої продукції від її випуску до реалізації, тобто починаючи від витрат виробництва до готової продукції і власне собівартості її реалізації. Інакше додаток СВ до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток просто не заповнити.
При складанні додатка СВ до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток використовуються бухгалтерські кореспонденції, зазначені в табл. 3. Тут же наведені дані цього прикладу за II квартал 2011 року.
Таблиця 3. Джерела інформації для заповнення рядка 05.1
Декларації з податку на прибуток
| № з/п | Найменування показника | Джерело інформації для заповнення | Код рядка додатка СВ | Дані умовного прикладу, грн. |
| 1 | Собівартість реалізованої готової продукції, | Обороти за Дт субрах. 901 із Кт рах. 26 | — | 338000 |
| — прямі матеріальні витрати | 05.1.1 | 216800 | ||
| — прямі витрати на оплату праці | 05.1.2 | 65000 | ||
| — вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг | 05.1.7 | 23900 | ||
| — сума внесків на соціальні заходи | 05.1.12 | 32300 | ||
| 2 | Собівартість реалізованих товарів | Обороти за Дт субрах. 902 із Кт рах. 28 | 05.1.1 | 25400 |
| 3 | Собівартість реалізованих робіт і послуг, у тому числі за елементами витрат | Обороти за Дт субрах. 903 із Кт рах. 23 | — | 11300 |
| — прямі матеріальні витрати | 05.1.1 | 2900 | ||
| — прямі витрати на оплату праці | 05.1.2 | 6100 | ||
| — сума внесків на соціальні заходи | 05.1.12 | 2300 | ||
| 4 | Собівартість реалізованих виробничих запасів | Обороти за Дт субрах. 943 із Кт рах. 20, 22 | 05.1.1 | 3900 |
| Разом для включення до рядка 05.1 Декларації | 378600 | |||
Показники окремих рядків додатка СВ до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток підлягають розкриттю в інших додатках. Так, мають бути тотожні дані:
— рядка 05.1.3 додатка СВ і рядка А15 графи 6 таблиці 1 додатка АМ;
— рядка 05.1.4 додатка СВ і рядка Н7 графи 6 таблиці 1 додатка АМ;
— рядка 05.1.5 додатка СВ і рядка До графи 6 таблиці 1 додатка АК;
— рядка 05.1.6 додатка СВ і рядка Р графи 7 таблиці 2 додатка АК;
— рядка 05.1.10 додатка СВ і рядка 05.1.10 графи 5 додатка В.
Варто уточнити при цьому, що додаток В, який, до речі, дуже схожий на колишній додаток Р3, подається тільки за підсумками звітного (податкового) року.
Додаток ЗВ
Для детальної розшифровки загальновиробничих витрат, що відображаються в рядку 06.1 Декларації з податку на прибуток, призначений додаток ЗВ. Склад податкових витрат, що включаються до загальновиробничих, установлений п.п. 138.10.1 ПК.
Для безпроблемного заповнення цього додатка в бухгалтерському обліку потрібно організувати (якщо хтось не робив цього раніше) постатейний (за видами) облік загальновиробничих витрат. Крім того, до рахунка 91 слід ввести субрахунки для роздільного обліку загальновиробничих витрат, що включаються і не включаються до податкових витрат. Наприклад, це можуть бути такі субрахунки: 911 «Загальновиробничі витрати, що включаються в податкові» і 912 «Загальновиробничі витрати, що не включаються в податкові».
Як зразок номенклатуру деяких статей загальновиробничих витрат та їх відповідність коду рядка додатка ЗВ до рядка 06.1 Декларації наведено в табл. 4.
Таблиця 4. Номенклатура статей загальновиробничих витрат
| № з/п | Статті витрат | Зміст і характеристика витрат | Код статті витрат | Код рядка додатка ЗВ |
| 1 | Витрати на управління виробництвом | Оплата праці апарату управління цехами, ділянками | 91101 | 06.1.1.1 |
| Внески на соціальні заходи і медичне страхування апарату управління цехами, ділянками | 91102 | 06.1.1.2 | ||
| Витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, ділянок | 91103 | 06.1.1.3 | ||
| 2 | Амортизація | Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення | 91201 | 06.1.2 |
| Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення | 91202 | 06.1.3 | ||
| <…> | ||||
Не можна не звернути увагу при цьому на відмінності у складі загальновиробничих витрат, установленому нормами п.п. 138.10.1 ПК і п. 15 П(С)БО 16. Так, п.п. 15.8 П(С)БО 16 передбачено включення до складу загальновиробничих витрати на охорону довкілля. Тим часом такі витрати в п.п. «є» п.п. 138.10.1 ПК не значаться, а отже, в рядку 06.1.9 додатка ЗВ відображені бути не можуть. Судячи з усього, в цьому питанні потрібно орієнтуватися на перелік витрат, наведений у п.п. «є» п.п. 138.10.6 ПК для інших витрат звичайної діяльності.
Також слід ураховувати, що до складу інших податкових загальновиробничих витрат (рядок 06.1.13) нестачі та втрати від псування матеріальних цінностей у цехах належать виключно в межах норм природного убутку відповідно до затверджених галузевими міністерствами і погоджених Міністерством фінансів України нормативів.
Водночас на відміну від П(С)БО 16 у переліку податкових загальновиробничих витрат окремо виділено витрати, пов’язані з:
— підтвердженням відповідності продукції, систем якості, систем управління якістю, екологічного управління довкіллям, персоналу встановленим вимогам (п.п. «ж» п.п. 138.10.1 ПК), що відображаються за рядком 06.1.10;
— розвідкою/дорозвідкою та облаштуванням нафтових і газових родовищ (п.п. «з» п.п. 138.10.1 ПК), що відображаються в рядку 06.1.11.
Заповнюючи додаток ЗВ, слід пам’ятати, крім іншого, що показник рядка:
— 06.1.2 повинен відповідати показнику рядка А15 графи 7 таблиці 1 додатка АМ;
— 06.1.3 повинен відповідати показнику рядка Н7 графи 7 таблиці 1 додатка АМ;
— 06.1.4 повинен відповідати показнику рядка К графи 7 таблиці 1 додатка АК;
— 06.1.5.1 повинен відповідати показнику рядка Р графи 8 таблиці 2 додатка АК;
— 06.1.5.2 повинен відповідати показнику рядка 1 графи 6 таблиці 3 додатка АМ.
Фрагмент заповненого додатка ЗВ з вихідними даними умовного числового прикладу за підсумками II кварталу 2011 року наведено в табл. 5.
Таблиця 5. Фрагмент додатка ЗВ «Загальновиробничі витрати»
| Показники | Код рядка | Сума, |
| Загальновиробничі витрати (сума рядків 06.1.1 — 06.1.13) | 06.1 | 176000 |
| Витрати на управління виробництвом, у тому числі: | 06.1.1 | 32000 |
| витрати на оплату праці | 06.1.1.1 | 8970 |
| внески на соціальні заходи | 06.1.1.2 | 3410 |
| <…> | ||
| Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення | 06.1.2 АМ | 19760 |
| <…> | ||
Додаток АВ
Одразу скажемо, що перелік адміністративних витрат, наведений у п.п. 138.10.2 ПК, і відповідна постатейна їх розшифровка в додатку АВ до рядка 06.2 Декларації з податку на прибуток максимально наближені до п. 18 П(С)БО 16. Але при цьому все ж трохи відрізняється редакція окремих пунктів, а також існують і окремі принципові відмінності. Так, серед послуг зв’язку в п.п. «ґ» п.п. 138.10.2 ПК названий стільниковий зв’язок (рядок 06.2.5), а в п.п. «в» п.п. 138.10.2 ПК зроблено уточнення щодо можливості включення до складу витрат на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (рядок 06.2.3) сум, витрачених на оренду легкових автомобілів, придбання пальномастильних матеріалів, стоянку, паркування легкових автомобілів.
Водночас до податкових адміністративних витрат не належать перераховані в п. 18 П(С)БО 16 витрати на податки, збори та інші передбачені законодавством обов’язкові платежі (крім податків, зборів та обов’язкових платежів, що включаються у виробничу собівартість продукції, робіт, послуг). Суми нарахованих податків і зборів названі в п.п. «в» п.п. 138.10.4 ПК у складі інших операційних витрат і відображаються відповідно за рядком 06.5.13 додатка ІВ.
Також зауважимо, що витрати на оплату інтернет-послуг та передплату спеціалізованих періодичних видань нормами п.п. «в» п.п. 138.10.4 ПК теж віднесені до інших операційних витрат (рядок 06.5.40 додатка ІВ).
Джерелом інформації для заповнення додатка АВ служать дані, узагальнені на бухгалтерському рахунку 92 «Адміністративні витрати» (за винятком зазначених податків і зборів, оплати інтернет-послуг і витрат на передплату, які хоч і обліковуються на рахунку 92, але відображаються в додатку ІВ). В аналітичному розрізі облік на рахунку 92 важливо вести за статтями (видами) витрат, а для розмежування витрат на такі, що належать і не належать до податкових витрат, бажано відкрити субрахунки 921 «Адміністративні витрати, що включаються в податкові» і 922 «Адміністративніх витрати, що не включаються в податкові».
Окремого пояснення вимагає така ситуація. У п.п. «б» п.п. 138.10.2 ПК порівняно з п. 18 П(С)БО 16 міститься уточнення щодо відображення у складі витрат на утримання апарату управління підприємством витрат на оплату праці адміністративного апарату. Однак застереження про те, що внески на соціальні заходи, нараховані на такі суми, теж уключаються до податкових адміністративних витрат, там не зроблено. На нашу думку, його відсутність не повинна стати перешкодою для віднесення останніх до адміністративних витрат. Тим більше, що для витрат у вигляді внесків на соціальні заходи відведено в додатку АВ окремий рядок 06.2.11, для самих же витрат на оплату праці адміністративного апарату та іншого загальновиробничого персоналу — це відповідно рядок 06.2.10.
У процесі заповнення додатка АВ має бути забезпечена відповідність значень, наведених у його рядку:
— 06.2.3.1 показнику рядка А15 графи 8 таблиці 1 додатка АМ;
— 06.2.3.2 показнику рядка 1 графи 7 таблиці 3 додатка АМ;
— 06.2.6 показнику рядка Н7 графи 8 таблиці 1 додатка АМ.
Заповнений фрагмент додатка АВ з даними умовного числового прикладу за II квартал 2011 року наведено в табл. 6.
Таблиця 6. Фрагмент додатка АВ «Адміністративні витрати»
| Показники | Код рядка | Сума, |
| Адміністративні витрати (сума рядків 06.2.1 — 06.2.12) | 06.2 | 58300 |
| <…> | ||
| Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання, | 06.2.3 | 14570 |
| амортизація основних засобів загальногосподарського використання | 06.2.3.1 АМ | 6780 |
| <…> | ||
Додаток ВЗ
Порівнюючи перелік витрат, що включаються до витрат на збут, наведений у п.п. 138.10.3 ПК, зі складом аналогічних витрат, визначеним п. 19 П(С)БО 16, можна виявити відсутність у першому з них згадки про «витрати на страхування призначеної для подальшої реалізації готової продукції (товарів), що зберігається на складі підприємства». Тим часом, на наш погляд, це не означає, що платник не має можливості для відображення названих витрат у складі податкових витрат на збут. Підтвердженням тому є наявність у додатку ВЗ спеціального рядка 06.3.14 «Витрати на страхування». Головне при цьому, щоб такі витрати були понесені у зв’язку з господарською діяльністю підприємства й документально підтверджені.
У бухгалтерському обліку витрати на збут обліковуються на однойменному рахунку 93 «Витрати на збут», до якого доцільно відкрити окремі субрахунки, наприклад 931 «Витрати на збут, що включаються в податкові» і 932 «Витрати на збут, що не включаються в податкові» для можливості узагальнення інформації в цілях заповнення додатка ВЗ до рядка 06.3 Декларації з податку на прибуток. Крім того, в аналітичному обліку слід в обов’язковому порядку застосовувати постатейне угрупування зазначених витрат.
Зверніть увагу, що показники рядків додатка ВЗ, із відображеними в них даними про нараховану амортизацію, повинні збігатися зі значеннями відповідних рядків додатка АМ, а саме рядок:
— 06.3.9.1 з показником рядка А15 графи 9 таблиці 1 додатка АМ;
— 06.3.9.2 з показником рядка 1 графи 8 таблиці 3 додатка АМ;
— 06.3.10 з показником рядка Н7 графи 9 таблиць 1 додатка АМ.
Фрагмент додатка ВЗ з даними умовного прикладу за II квартал 2011 року наведено в табл. 7.
Таблиця 7. Фрагмент додатка ВЗ «Витрати на збут»
| Показники | Код рядка | Сума, |
| Витрати на збут (сума рядків 06.3.1 — 06.3.15) | 06.3 | 21700 |
| <…> | ||
| Витрати на оплату праці | 06.3.3 | 6200 |
| Внески на соціальні заходи | 06.3.4 | 2350 |
| <…> | ||
| амортизація основних засобів | 06.3.9.1 АМ | 4220 |
| <…> | ||
Додаток ІВ
Додаток ІВ призначено для розшифровки інших операційних витрат (п.п. 138.10.4 ПК) та інших витрат звичайної діяльності (п.п. 138.10.6, п. 138.12 ПК), а узагальнені в ньому дані переносяться до рядка 06.5 Декларації з податку на прибуток.
Перелік цих витрат з посиланням на норми ПК і даними умовного числового прикладу за II квартал 2011 року наведено в табл. 8.
Таблиця 8. Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати
| Код рядка додатка ІВ | Найменування показника | Норма ПК | Джерело інформації для заповнення | Дані умовного прикладу, грн. |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 06.5 | Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати | П. 138.1 | Сума рядків з 06.5.1 по 06.5.40 | 29030 |
| 06.5.1 | Суми коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, добровільно перераховані (передані) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій у розмірі, що не перевищує 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року | П.п. «а» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949, 977 | — |
| 06.5.2 | Суми коштів, перераховані роботодавцями первинним профспілковим організаціям на культурномасову, фізкультурну та оздоровчу роботу, передбачені колективними договорами (угодами) відповідно до Закону України «Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності», в межах 4 % оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік з урахуванням положень абз. «а» п.п. 138.10.6 ПК | П.п. «б» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | — |
| 06.5.3 | Cуми коштів, перераховані підприємствами всеукраїнських об’єднань осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, на яких працює за основним місцем роботи не менш як 75 % таких осіб, цим об’єднанням для ведення благодійної діяльності, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року | П.п. «в» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | — |
| 06.5.4 | Витрати на створення резерву сумнівної заборгованості | П.п. «г» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 38 | — |
| 06.5.5 | Вартість вугілля та вугільних брикетів, безоплатно наданих в обсягах | П.п. «ґ» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | — |
| 06.5.6 | Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані для цільового використання з метою охорони культурної спадщини установам науки, освіти, культури, заповідникам, музеям, музеямзаповідникам у розмірі, | П.п. «д» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949, 977 | — |
| 06.5.7 | Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані на користь резидентів для цільового використання з метою виробництва національних фільмів (у тому числі анімаційних) та аудіовізуальних творів, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку за попередній податковий рік | П.п. «е» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949, 977 | — |
| 06.5.8 | Витрати платника податку, пов’язані з утриманням та експлуатацією фондів природоохоронного призначення, які перебувають у його власності; витрати на самостійне зберігання, переробку, захоронення або придбання послуг | П.п. «є» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 91, 92, 93, субрах. 949 | — |
| 06.5.9 | Витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів | П.п. «ж» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 39, 92, 93, субрах. 949 | — |
| 06.5.10 | Витрати на плату за реєстрацію підприємства в органах державної реєстрації | П.п. «ж» п.п. 138.10.6 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 92 | — |
| 06.5.11 | Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) організаціям роботодавців та їх об’єднанням у вигляді вступних, членських та цільових внесків, але не більше | П.п. 138.12.3 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949, 977 | — |
| 06.5.12 | Від’ємне значення курсових різниць | П.п. 153.1.3 | Обороти за Дт субрах. 945, 974 | 3600 |
| 06.5.13 | Суми нарахованих податків та зборів, установлених ПКУ, а також інших обов’язкових платежів, встановлених законодавчими актами | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 91, 92, 93, субрах. 949 | 16200 |
| 06.5.14 | Відшкодування Пенсійному фонду України сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до п. «а» ст. 13 Закону України | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | 530 |
| 06.5.15 | Плата за землю, що не використовується в сільськогосподарському виробничому обороті* | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 92, 93, | — |
| *Заповнюється платниками податку, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції. | ||||
| 06.5.16 | Витрати, визначені відповідно до ст. 146 ПК | Пп. 146.13, 146.16, 146.20 | Розрахунок | — |
| 06.5.17 | Витрати, визначені відповідно до п. 147.4 ПК за операціями із землею та її капітальним поліпшенням | П. 147.4 | Розрахунок | — |
| 06.5.18 | Витрати за операціями з борговими вимогами та зобов’язаннями | П.п. 153.4.3 | Аналітичні дані оборотів за субрах. 952, 977 | — |
| 06.5.19 | Витрати на операції оренди/лізингу | П. 153.7 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 92, 93, субрах. 949, 976 | — |
| 06.5.20 | Витрати, понесені при першому відступленні права вимоги відповідно | П. 153.5 | Розрахунок | — |
| 06.5.21 | Витрати, пов’язані з довготривалим (більше 1 року) технологічним циклом виробництва відповідно до п. 138.2 ПК | П. 138.2 | Розрахунок | — |
| 06.5.22 | Витрати з винагороди управителю за договорами управління майном | П.п. 153.13.3 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | — |
| 06.5.23 | Суми витрат, отриманих (нарахованих) до реорганізації платником податку, що припинений, та невключених до витрат до дати затвердження передавального акта | П.п. 153.15.1 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949, 977 | — |
| 06.5.24 | Суми врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості | Пп. 159.1.1, 159.1.2 | Розрахунок | — |
| 06.5.25 | Перерахунок витрат у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) | П. 140.2 | Розрахунок | — |
| 06.5.26 | Перерахунок витрат у разі визнання правочину недійсним | П. 140.2 | Розрахунок | — |
| 06.5.27 | Амортизація тимчасової податкової різниці, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 | П. 6 підрозд. 4 розд. ХХ | Розрахунок | — |
| 06.5.28 | Амортизація необоротних активів, що надані в оперативну оренду | Ст. 146 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | — |
| 06.5.29 | Обов’язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам | П. 142.2 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | — |
| 06.5.30 | Сума внесків платника податку на довгострокове страхування життя (недержавне пенсійне забезпечення) найманої фізичної особи, загальний обсяг якої не перевищує 25 відсотків заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі звітні (податкові) періоди | П. 142.2 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949 | — |
| 06.5.31 | Сума страхового резерву для небанківських фінансових установ | П. 159.2 | Розрахунок | — |
| 06.5.32 | Витрати на придбання послуг (робіт) з інжинірингу, в тому числі: | П.п. 138.12.2 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 92, 93, субрах. 949 | — |
| 06.5.32.1 | витрати, понесені (нараховані) у зв’язку із придбанням у нерезидента послуг (робіт) з інжинірингу в обсязі, що не перевищує 5 % митної вартості обладнання, імпортованого згідно з відповідним контрактом | П.п. 139.1.14 | Розрахунок | — |
| 06.5.33 | Нараховані роялті, в тому числі: | П.п. 138.12.2 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 92, 93, субрах. 949 | — |
| 06.5.33.1 | роялті, нараховані на користь нерезидента в обсязі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному | П.п. 140.1.2 | Розрахунок | — |
| 06.5.34 | Витрати на консалтинг, в тому числі: | П.п. 138.12.2 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 92, 93, субрах. 949 | — |
| 06.5.34.1 | витрати, понесені (нараховані) у зв’язку із придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу в обсязі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації | П.п. 139.1.13 | Розрахунок | — |
| 06.5.35 | Сума фактично повернутої поворотної фінансової допомоги | П.п. 135.5.5 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 55, субрах. 685 | — |
| 06.5.36 | Суми списаної безнадійної кредиторської заборгованості | Ст. 159 | Розрахунок | — |
| 06.5.37 | Інші витрати господарської діяльності, до яких розділом ІІІ ПК прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат | П.п. 138.12.2 | Аналітичні дані оборотів за Дт субрах. 949, 977, додатне значення різниці оборотів за Дт 942 і Кт 711, тощо | 7300 |
| 06.5.38 | 85 % вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у нерезидентів, що мають офшорний статус | П. 161.2 | Розрахунок | — |
| 06.5.39 | Сума витрат на ремонт та поліпшення необоротних активів, що надані в оперативну оренду відповідно до п. 146.12 ПК | П. 146.12 | Розрахунок | — |
| 06.5.40 | Витрати на інформаційне забезпечення господарської діяльності платника податку, в тому числі з питань законодавства, на придбання літератури, оплату інтернетпослуг і передплату спеціалізованих періодичних видань | П.п. «в» п.п. 138.10.4 | Аналітичні дані оборотів за Дт рах. 39, 92, 93, субрах. 949 | 1400 |
Додаток АМ
Цей додаток стоїть ніби осібно від «витратних» додатків, виконуючи швидше допоміжні та інформативні функції.
У графі 3 таблиці 1 додатка АМ наводяться дані про балансову вартість основних засобів, інших необоротних і нематеріальних активів на початок звітного (податкового) періоду в розрізі відповідних 14 груп (на земельні ділянки та природні ресурси амортизація не нараховується) основних засобів та інших необоротних активів (рядки з літерним позначенням «А»), 6 груп нематеріальних активів (рядки з літерним позначенням «Н»), а також тимчасової податкової різниці, що виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 р. (рядок з літерним позначенням «Т1»).
Оскільки у 2011 році використовуються нестандартні звітні (податкові) періоди, то до графи 3 фактично заносяться балансові вартості відповідних груп, визначені в результаті проведеної станом на 1 квітня 2011 року інвентаризації. Надалі (зі звітності за I квартал 2012 року) сюди вноситимуться балансові вартості на початок звітного (податкового) року.
У графі 4 таблиці 1 додатка АМ проставляються дані про загальну суму нарахованої за звітний період амортизації. А от суми амортизації, фактично включеної платником податку до звітного (податкового) періоду до складу собівартості виготовлених і реалізованих товарів (робіт, послуг) (дебет субрахунків 901, 903), загальновиробничих (дебет рахунка 91) і адміністративних витрат (дебет рахунка 92), витрат на збут (дебет рахунка 93) та інших операційних витрат (дебет рахунка 94), показуються відповідно у графах 6 — 10 таблиці 1 додатка АМ.
Важливо зазначити, що значні труднощі із заповненням графи 6 таблиці 1 виникнуть у підприємств-виробників, які відносять суму нарахованої амортизації безпосередньо до дебету рахунка 23 «Виробництво» і мають при цьому незавершене виробництво і готову продукцію в залишках. Адже такі підприємства повинні будуть не тільки розписати в додатку СВ податкову собівартість реалізованої готової продукції (робіт, послуг) за прямими елементами (видами) витрат, але до того ж ще й розкласти такий елемент, як амортизація, на суми в розрізі кожної з 14 груп основних засобів і 6 груп нематеріальних активів. Наскільки виправданий такий обсяг облікових робіт і хто може перевірити достовірність поданої підприємством інформації? На це запитання не відповість, мабуть, ніхто. У ситуації, що склалася, можна порекомендувати підприємствам-виробникам або вирахувати необхідні величини якимось усередненим способом, або скористатися нормами п. 46.4 ПК і подати разом з Декларацією з податку на прибуток доповнення з поясненням мотивів його подання.
Та сума нарахованої амортизації основних засобів і нематеріальних активів, пов’язаних з виготовленням товарів (виконанням робіт, наданням послуг), яка в попередні звітні (податкові) періоди не була віднесена до собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) (до дебету рахунка 90), простіше кажучи, «сидить» у складі незавершеного виробництва і залишків готової продукції на складі, відображається у графі 5 таблиці 1. За підсумками II кварталу 2011 року графа 5 заповненню не підлягає, тому в ній мають бути проставлені прокреслення.
Відповідно у графі 11 таблиці 1 показується сума нарахованої, але не включеної до складу собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) у поточному звітному (податковому) періоді амортизації, що підлягає віднесенню до витрат у майбутньому. Значення показника графи 11 визначається розрахунково (за наведеною в ній формулою) і в наступному звітному (податковому) періоді переноситься до графи 5 таблиці 1 додатка АМ.
Заповнений на основі даних умовного числового прикладу за II квартал 2011 року, що розглядається, фрагмент таблиці 1 додатка АМ наведено в табл. 9.
Таблиця 9. Інформація щодо нарахованої амортизації
| Код рядка | Номер групи | Балансова вартість на початок звітного (податкового) періоду | Нарахована сума амортизації за звітний (податковий) період2 | Нарахована амортизація за попередні звітні (податкові) періоди, що не включена до складу витрат у попередніх звітних (податкових) періодах | Амортизація, що включається у звітному (податковому) періоді до: | Нарахована амортизація, що включається до витрат у майбутніх звітних (податкових) періодах | ||||
| собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)3 | загальновиробничих витрат4 | адміністративних витрат5 | витрат на збут6 | інших операційних витрат7 | ||||||
| Основні засоби та інші необоротні активи | ||||||||||
| <…> | ||||||||||
| А2 | 3 | 819000 | 11800 | — | — | 7180 | 2730 | 1890 | — | — |
| А3 | 4 | 518000 | 11260 | — | — | 8120 | 1890 | 1250 | — | — |
| А4 | 5 | 189000 | 5660 | — | — | 3300 | 1630 | 730 | — | — |
| А5 | 6 | 97300 | 1130 | — | — | 840 | 100 | 190 | — | — |
| <…> | ||||||||||
| А10 | 11 | 7500 | 910 | — | — | 320 | 430 | 160 | — | — |
| <…> | ||||||||||
| А15 | Сума рядків А1 — А14 | 1630800 | 30760 | — | — | 19760 | 6780 | 4220 | — | — |
Що стосується таблиці 2 додатка АМ, то в ній наводиться інформація про методи амортизації в розрізі груп основних засобів, інших необоротних і нематеріальних активів (у відповідних комірках проставляється знак « + »), тому особливих проблем з її заповненням виникнути не повинно.
Таблиця 3 додатка АМ призначена для відображення відомостей про суму витрат на ремонт і поліпшення основних засобів згідно з п. 146.12 ПК. Вважаємо, що в її графі 2 слід показувати балансову вартість саме на 1 січня «перехідного» 2011 року, адже в п. 146.11 ПК чітко зазначено, що 10-відсотковий «ремонтний» ліміт застосовується до сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного податкового року. Цілком очевидно, що у 2011 році така величина не кореспондуватиме з балансовою вартістю, відображеною у графі 3 рядка А15 таблиці 1 додатка АМ.
Сума 10-відсоткового «ремонтного» ліміту поліпшень зазначається у графі 3 таблиці 3 також для всіх звітних (податкових) періодів у межах 2011 року, тобто на весь цей рік*.
*Щоправда, податківці в консультації, розміщеній в ЄБПЗ, пропонують при заповненні Декларації за податкові періоди 2011 року відображати в цій графі різницю між сумою ліміту (10 %) поліпшень на 2011 рік та сумою поліпшень основних засобів, що врахована в податковому обліку платника податків у I кварталі 2011 року. Однак сьогоднішня версія програмного забезпечення зробити цього не дозволяє.
А от у графі 4 таблиці 3 вважаємо, що треба проставляти фактичні обсяги поліпшень тільки за поточний звітний період (II квартал 2011 року) і пізніші податкові періоди цього року. При цьому, заповнюючи графу 5 таблиці 3, не варто все ж забувати про обсяг фактично проведених поліпшень основних засобів протягом I кварталу 2011 року, щоб не завищити витрати поточного II кварталу і подальших звітних (податкових) періодів у межах цього року. У результаті показник графи 5 таблиці 3 разом з поліпшеннями, проведеними в I кварталі 2011 року, не повинен перевищити величину «ремонтного» ліміту, зазначеного в її графі 3.
Графи 6 — 9 таблиці 3 призначені для розшифровки напрямів списання «ремонтних» витрат — до складу загальновиробничих, адміністративних, збутових та/або інших операційних витрат.
Заповнення Декларації з податку на прибуток
Узагальнивши дані про податкові доходи і витрати, а також заповнивши всі необхідні додатки, можна розпочинати складання Декларації з податку на прибуток. При цьому потрібно пам’ятати, що з 1 квітня 2011 року по 31 грудня 2011 року ставка податку на прибуток установлена п. 10 підрозд. 4 розд. ХХ ПК у розмірі 23 %. Саме це значення проставляється в рядку 10 Декларації.
Також зауважте, що в рядку 15 Декларації з податку на прибуток, що подається за результатами діяльності за II квартал 2011 року, має стояти прокреслення, оскільки другий квартал є першим звітним (податковим) періодом дії ПК та складання такої Декларації.
В умовах цього прикладу фрагмент заповненої Декларації з податку на прибуток за II квартал 2011 року виглядатиме так (див. табл. 10):
Таблиця 10. Фрагмент Декларації з податку на прибуток за II квартал 2011 року
| ПОКАЗНИКИ | Код рядка | Сума, грн. |
| 1 | 2 | 3 |
| Доходи, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування | 01 | 888000 |
| Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)) | 02 | 847600 |
| Інші доходи | 03 ІД | 40400 |
| Витрати, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування | 04 | 663630 |
| Витрати операційної діяльності, в тому числі: | 05 | 378600 |
| Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) | 05.1 СВ | 378600 |
| Інші витрати (сума рядків 06.1 — 06.6) | 06 | 285030 |
| Загальновиробничі витрати | 06.1 ЗВ | 176000 |
| Адміністративні витрати | 06.2 АВ | 58300 |
| Витрати на збут | 06.3 ВЗ | 21700 |
| Фінансові витрати відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України, в тому числі: | 06.4 | — |
| проценти, що включаються до витрат з урахування обмежень, встановлених пунктом 141.2 статті 141 розділу ІІІ Податкового кодексу України | 06.4.1 | — |
| Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати | 06.5 ІВ | 29030 |
| Від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від’ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період4 або від’ємне значення об’єкта оподаткування за І квартал 2011 року) | 06.6 | — |
| Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+,-) | 07 | 224370 |
| Об’єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню (+,-) | 08 ТП | — |
| Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування (+,-) | 09 ПЗ | — |
| Ставка податку | 10 | 23 |
| Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 - рядок 08 - рядок 09 (при позитивному значенні) х рядок 10/100) | 11 | 51605 |
| Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів | 12 ТП | — |
| Зменшення нарахованої суми податку | 13 ЗП | — |
| Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 11 + рядок 12 - рядок 13) | 14 | 51605 |
| Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 14 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період) | 15 | — |
| Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього календарного кварталу (звітного) податкового періоду (рядок 14 - рядок 15) (+,-) | 16 | 51605 |
Отже, Декларацію з податку на прибуток складено. Переконані, що ця стаття допоможе вам належним чином поставити податковий облік і на його основі безпроблемно заповнити свою «прибуткову» Декларацію.
