Запізнілі податкові накладні
в запитаннях та відповідях
Без сумніву, у кожного бухгалтера виникала ситуація, коли податкову накладну від постачальника було отримано не в періоді її виписування, а пізніше.
У сьогоднішній статті розповімо, як «зберегти» і відобразити в декларації з ПДВ податковий кредит за податковими накладними, що надійшли із запізненням.
Наталія ГОЛОСКУБОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
КУпАП
— Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон № 2181 —
Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.Закон № 2505
— Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України» від 25.03.2005 р. № 2505-IV.
Загальні моменти
Податкова накладна є розрахунковим та одночасно звітним документом. Вона видається платником податку на вимогу покупця товарів (послуг) та є підставою для нарахування податкового кредиту. Згідно з
п.п. 7.5.1 Закону про ПДВ датою виникнення права платника податків на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:— або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунка (товарного чека) — у разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;
— або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Разом з тим включити до складу податкового кредиту суму сплаченого (нарахованого) ПДВ у зв’язку з придбанням товарів (послуг) можна тільки за наявності податкової накладної чи митної декларації (інших подібних документів відповідно до
п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ). Інакше кажучи, без податкової накладної у платника податків немає права на податковий кредит. Право на податковий кредит виникає в періоді фактичного отримання податкової накладної.
Запізніла податкова накладна в декларації з ПДВ
В якому рядку декларації з ПДВ слід відображати суми податкового кредиту за податковими накладними, отриманими із запізненням? І що загрожує за неправильний вибір рядка?
Не дозволяється включати до податкового кредиту суми ПДВ, не підтверджені податковими накладними
(п.п. 7.4.5 Закону про ПДВ). Суми ПДВ за податковими накладними, отриманими із запізненням, включаються до податкового кредиту того звітного періоду, в якому їх отримано. Податковий кредит за такими «запізнілими» податковими накладними знайде своє відображення в загальній сумі податкового кредиту в ряд. 10.1 декларації з ПДВ за поточний період. Аналогічної думки дотримуються і податкові органи (листи ДПАУ від 14.04.2008 р. № 7681/7/16-1117* (запитання № 17), від 10.08.2006 р. № 8799/6/16-1515-10).* Див. ком. «Нова декларація з ПДВ: ДПАУ відповідає на запитання щодо заповнення оновлених додатків» // «БТ», 2008, № 16, с. 8.
Зверніть увагу: показники ряд. 10.1 слід розшифрувати в
додатку 5 до декларації з ПДВ «Розшифровки податкових зобов’язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів». Розшифрування суми податкового кредиту здійснюється у другому розділі такого додатка. У гр. 3 цього розділу слід зазначити період виписування податкової накладної. Брати інформацію про період виписування потрібно не з Реєстру (там зазначено лише дату отримання податкової накладної), а безпосередньо з податкової накладної. Дату виписування зазначено в шапці податкової накладної, а не в табличній її частині.Щодо відповідальності за неправильне заповнення декларації (не виключено, що багато які платники податків, як і раніше, податковий кредит за податковою накладною, отриманою із запізненням, включають до ряд. 16.3*, а не до ряд. 10.1), то єдине, що може загрожувати платнику податків, — це адміністративний штраф за порушення порядку ведення податкового обліку за
ст. 1631 КУпАП. Розмір цього штрафу становить від 85 до 170 грн. (а при повторному протягом року порушенні — від 170 до 255 грн.). При цьому слід зауважити, що адміністративну відповідальність за цією статтею несуть лише керівники та інші посадові особи підприємств, установ, організацій. Приватних підприємців за цією статтею оштрафувати не можуть.* Раніше ДПАУ вважала, що суми за такими податковими накладними потрібно відображати в рядку, призначеному для коригування податкового кредиту (лист ДПАУ від 11.08.2004 р. № 15316/7/15-2417).
Строк давності за податковою накладною
Податкову накладну від постачальника отримано 12 травня 2008 року, а виписано її було ще 2 березня 2005 року. Чи можна суму ПДВ за податковою накладною, отриманою із запізненням, включити до складу податкового кредиту і відобразити в декларації з ПДВ за травень 2008 року?
Відповідно до
п.п. 7.2.3 Закону про ПДВ платники податків мають зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов’язань зі сплати податків. Згідно з п.п. 15.1.1 Закону № 2181 податковий орган має право самостійно визначити суму податкових зобов’язань платника податків у випадках, визначених Законом № 2181, не пізніше закінчення 1095-го дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а в разі, якщо таку податкову декларацію було подано пізніше, — за датою її фактичного подання. Водночас ні Законом № 2181, ні Законом про ПДВ покупцю не встановлено кінцевий строк для отримання податкової накладної.Однак податківці на місцях під час проведення перевірки намагаються застосувати до такої запізнілої податкової накладної строк давності — 1095 днів, установлений
п.п. 15.1.1 Закону № 2181, при розрахунку якого орієнтуються на період, коли податкову накладну має бути виписано. Аргументують свою позицію таким чином. Податкова накладна є розрахунковим і одночасно звітним податковим документом. При цьому виписується вона в момент виникнення податкового зобов’язання. Тому до неї можна застосувати норми Закону № 2181. Аналогічне правило, на їх думку, застосовується і при формуванні податкового кредиту. У зв’язку з цим податкову накладну, отриману після закінчення строку давності (1095 днів з дня граничного строку подання декларації за той період, в якому має бути виписано таку податкову накладну), не може бути використано для отримання податкового кредиту. Ця позиція простежується і в листі ДПАУ від 10.08.2006 р. № 8799/6/16-1515-10.Ми вважаємо, що орієнтуватися потрібно на період, коли виникає право на податковий період, тобто
на період фактичного отримання податкової накладної (див. розділ статті «Загальні моменти»). Фактом отримання може бути реєстрація податкової накладної в Реєстрі отриманих та виданих податкових накладних (далі — Реєстр). У нашому випадку реєстрація в Реєстрі здійснюється в періоді фактичного отримання податкової накладної — 12 травня 2008 року. Граничний строк подання декларації, в якій має бути відображено суму ПДВ за такою податковою накладною, — 20 червня 2008 року. Саме від цієї дати слід відлічувати 1095 днів. Але не виключено, що цю позицію платнику податків доведеться відстоювати в суді.
Відновлюємо податковий кредит після перевірки
За результатами комплексної виїзної документальної перевірки податковий орган не визнав податковий кредит за податковими накладними, в яких було допущено помилки в обов’язкових реквізитах. Після перевірки платник податків попросив постачальників усунути недоліки. Постачальники пішли назустріч і замінили старі податкові накладні (з помилками в обов’язкових реквізитах) на нові податкові накладні (з правильно заповненими обов’язковими реквізитами).
Чи можна після перевірки відновити податковий кредит за такими податковими накладними?
Ще раз нагадаємо, що відповідно до
п.п. 7.4.5 Закону про ПДВ не підлягає включенню до складу податкового кредиту сума податку, не підтверджена податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами відповідно до п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ). Інших підстав для невключення до складу податкового кредиту сум сплаченого ПДВ зазначений Закон не передбачає. У нашому випадку на момент перевірки податковий кредит підтверджується податковою накладною. Отже, спроби визнати податкову накладну недійсною через те, що в обов’язкових реквізитах допущено помилки, є безпідставними. Головне, щоб податкова накладна була. Про те, як відстояти своє право на податковий кредит за наявності помилок в обов’язкових реквізитах податкової накладної, ішлося у статті «Недійсна податкова накладна: за матеріалами судових рішень, або Як відстояти своє право на податковий кредит» // «БТ», 2008, № 1, с. 15.Але в цій ситуації платник податків не став доводити своє право на податковий кредит за податковими накладними з помилкою в обов’язкових реквізитах. Він погодився з результатами перевірки, а після перевірки звернувся до постачальника, щоб той усунув недоліки в раніше поданих податкових накладних. І ось на руках у платника податків — виправлені податкові накладні, датовані датами фактичного виписування (старими датами).
На нашу думку, платник податків має повне право в періоді отримання виправлених податкових накладних включити їх до податкового кредиту
. Справа в тому, що попередня перевірка не могла повністю позбавити платника податків права на податковий кредит. Просто на момент перевірки, на думку податківців, права на податковий кредит не було документально підтверджено. Тепер же таке підтвердження з’явилося. І платник податків може відновити своє право на податковий кредит. У декларації з ПДВ податковий кредит за такими податковими накладними слід відобразити в ряд. 10.1.
Запізніла податкова накладна щодо легкового автобіля
У грудні 2004 року підприємство придбало для власних потреб (не для продажу) легковий автомобіль. Податкову накладну було отримано тільки в листопаді 2005 року, податковий кредит за нею було відображено в ряд. 10.1 декларації з ПДВ. Під час проведення виїзної позапланової перевірки інспектор податкової служби не визнав податковий кредит за такою податковою накладною. Чи правомірні дії податкового інспектора?
Починаючи
з 31 березня 2005 року (з дати набрання чинності Законом № 2505) не включається до складу податкового кредиту і відноситься до складу валових витрат сума ПДВ, сплачена платником податків під час придбання легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів (п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ).У нашому випадку легковий автомобіль було придбано до 31 березня 2005 року, коли зазначене вище обмеження не діяло. Але
в цій ситуації спрацював механізм відображення запізнілої податкової накладної в періоді дії оновленої редакції п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ.У нашому випадку право на податковий кредит виникає в періоді, коли податкову накладну було отримано, — це листопад 2005 року. Листопад 2005 року
потрапляє в період дії п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ в оновленій редакції, в якій уже є заборона на включення до складу податкового кредиту сум вхідного ПДВ щодо легкового автомобіля. А це, як ви розумієте, невигідно платнику податків, який придбав автомобіль до 31 березня 2005 року. Найімовірніше, податковий інспектор саме на цій підставі не визнає податковий кредит за податковою накладною, отриманою із запізненням. Та і, як показує судова практика, суди в цій ситуації стають на бік податківців (ухвала Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 18.12.2006 р. у справі № А27/185). Як бачимо, усталений підхід до відображення податкового кредиту за податковою накладною, що запізнилася, у ситуації з легковим автомобілем зіграв не на руку платника податків.На цьому розгляд запитань щодо податкової накладної, отриманої із запізненням, закінчимо. Сподіваємося, що ми охопили найактуальніші моменти і ви змогли знайти відповідь на запитання, що вас цікавить.
