ВИПРАВЛЯЄМО ПОМИЛКИ
щодо єдиного податку: нюанси для юридичних осіб
Не помиляється той, хто нічого не робить! Цей вислів ми завжди згадуємо, намагаючись виправдати допущені помилки. Але, виявивши помилку, головне — це вчасно її виправити. Причому законодавець надає нам таку можливість без застосування значних фінансових санкцій.
Про те, як виправити допущені помилки щодо єдиного податку, розповімо в сьогоднішній статті.
Вікторія ЗМІЄНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Закон № 2181 —
Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.Указ № 746 —
Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» в редакції від 28.06.99 р. № 746/99.Порядок № 98
— Порядок складання Розрахунку сплати єдиного податку суб’єктом малого підприємництва — юридичною особою, затверджений наказом ДПАУ від 28.02.2003 р. № 98.
Варіанти виправлення допущених помилок у Розрахунку
Згідно зі
ст. 4 Указу № 746 за результатами господарської діяльності за звітний (податковий) період (квартал) суб’єкти малого підприємництва — юридичні особи до 20 числа місяця, наступного за звітним (податковим) періодом, подають до органу державної податкової служби Розрахунок сплати єдиного податку суб’єктом малого підприємництва — юридичною особою (далі — Розрахунок).Відповідно до
п. 17.2 Закону № 2181 і п. 13 Порядку № 98, якщо в раніше поданому Розрахунку самостійно виявлено помилки, то їх можна виправити одним із трьох способів.Спосіб 1.
Шляхом подання звітного нового Розрахунку. Цей варіант застосовують, якщо помилку виявлено після подання Розрахунку за звітний період, але до закінчення граничного строку подання Розрахунку за цей самий звітний період (до 20 числа місяця, наступного за звітним кварталом).Наприклад
, якщо підприємство подало до своєї ДПІ Розрахунок за II квартал 2008 року і після цього, але не пізніше 18 липня 2008 року*, виявило в ньому помилку, то її можна виправити, подавши Розрахунок з позначкою «Х» «Звітний новий». При цьому новий Розрахунок потрібно подати не пізніше 18 липня.* Останній день подання Розрахунку за II квартал 2008 року (19 липня 2008 року) припадає на вихідний день — суботу. Тому, на думку працівників податкових органів, його можна подати на наступний робочий день (21 липня — понеділок). Про це докладніше див. у «БТ», 2008, № 6, с. 32. Однак через те, що це лише роз’яснення, ми виходитимемо з безпечного варіанта: граничний строк подання Розрахунку за II квартал 2008 року — 18 липня 2008 року.
Особливістю такого «самовиправлення» є
незастосування 5 % штрафу, навіть якщо в результаті виправлення помилки виявлено заниження податкового зобов’язання щодо єдиного податку. При цьому коригувальні рядки 7 і 9 стосовно виявленої помилки за поточний звітний квартал заповнювати не потрібно, а слід навести правильні показники рядків 1 — 6 і 8 (див. рис. 3 на с. 31).Зверніть увагу: випадки, коли у звітному новому
Розрахунку буде заповнено коригувальні рядки 7 і 9, можливі. Однак ці коригування стосуватимуться не поточної, а попередніх помилок. Наприклад, у Розрахунку за II квартал виправлялися помилки І кварталу та було задіяно рядки 7 і 9. Після подання Розрахунку за II квартал до закінчення граничного строку подання Розрахунку виявлено помилку вже в даних II кварталу. Бухгалтер подає новий Розрахунок, в якому зазначає правильні дані II кварталу і заповнює коригувальні рядки 7 і 9 щодо помилок І кварталу. Інший приклад: у червні 2008 року в бухобліку виправили помилку щодо єдиного податку (донарахували зобов’язання) за І квартал 2008 року, при цьому було прийнято рішення про виправлення такої помилки через Розрахунок за II квартал 2008 року. Однак із певних причин власне помилку в Розрахунку за II квартал не відобразили. У цьому випадку не пізніше 18 липня 2008 року підприємство має право подати звітний новий Розрахунок за II квартал 2008 року із заповненням рядків 7 і 9. Показники ж рядків 1 — 6 і 8 залишаються незмінними.Спосіб 2.
Шляхом подання Уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі — Уточнюючий розрахунок) за період, за який виявлено помилку. При цьому до подання Уточнюючого розрахунку необхідно сплатити суму недоїмки і 5 % штрафу від такої суми (п. 13 Порядку № 98).Спосіб 3.
Шляхом подання Розрахунку за звітний період, в якому таку помилку самостійно виявлено. Виправлення помилки відображають у:—
рядку 7 — на суму виправлення податкового зобов’язання щодо єдиного податку: сума заниженого податкового зобов’язання зазначається з додатним значенням, а сума завищення податкового зобов’язання — з від’ємним значенням («-»);—
рядку 9 — на суму нарахованого 5 % штрафу (у разі заниження податкового зобов’язання).Розрахунок
заповнюють на підставі даних Книги обліку доходів і витрат суб’єкта малого підприємництва — юридичної особи, який застосовує спрощену систему оподаткування, обліку та звітності (далі — Книга), форму та порядок ведення якої затверджено наказом ДПАУ в редакції від 12.10.99 р. № 554. Тому інформацію про коригування об’єкта оподаткування при виправленні допущеної помилки слід відобразити і у графах 3 — 6 Книги (приклад показано на рис. 1, с. 30, запис № 145):— додатне значення — якщо раніше виручку було занижено;
— від’ємне значення (зі знаком «-»), якщо раніше виручку було завищено.
У
графі 2 Книги необхідно зазначити реквізити бухгалтерської довідки, в якій відображається виправлення допущеної помилки.До
Уточнюючого розрахунку можна додати пояснювальну записку з поясненням причин здійснюваних коригувань (приклад див. на рис. 6, с. 32) та платіжні документи на доплату єдиного податку і 5 % штрафу, якщо в результаті виправлення помилки виявлено недоплату. Це теж додають до Розрахунку.За наявності переплати
щодо єдиного податку сума недоплати і штраф автоматично погашаються за рахунок переплати*. Однак для заліку суми недоплати і штрафу в рахунок переплати підприємству необхідно подати до податкової інспекції відповідну заяву. Це особливо актуально в разі виправлення помилки через Уточнюючий розрахунок, оскільки в такому разі до подання розрахунку необхідно сплатити до бюджету суми недоплати і штрафу. Тому й заяву про проведення заліку має бути подано разом з Уточнюючим розрахунком.* На це вказує ДПАУ в п. 46 свого листа від 28.01.2003 р. № 1399/7/15-3317.
У рахунок погашення заборгованості з донарахованого єдиного податку і 5 % штрафу можна спрямувати також переплату і за іншими податками та зборами, подавши відповідну заяву**.
** Порядок таких дій розглянуто у статті «Переплата за податками: що можна з нею зробити» // «БТ», 2008, № 7, с. 21.
Прохання про залік переплати можна навести в пояснювальній записці.
Важливо пам’ятати:
одним Уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки тільки одного раніше поданого Розрахунку. Однак це не стосується виправлення помилок за допомогою рядків 7 і 9 Розрахунку: у Розрахунку за період, в якому виявлено помилки, можна виправити помилки декількох раніше поданих Розрахунків. При цьому слід уважно заповнювати рядки 7 і 9 Розрахунку в ситуації, коли в минулих періодах, що виправляються в поточному Розрахунку, помилки призвели: в одному — до зменшення податкового зобов’язання (5 % штраф не нараховується), а у другому — до їх збільшення (нараховується 5 % штраф):— у
рядку 7 наводять різницю між завищеними в одному періоді та заниженими в іншому періоді податковими зобов’язаннями щодо єдиного податку (додатне або від’ємне значення);— у
рядку 9 наводять суму нарахованого 5 % штрафу виходячи із суми заниженого податкового зобов’язання відповідного періоду, а не від згорнутого результату, зазначеного в рядку 7.Щоб не виникли запитання до порядку заповнення такого
Розрахунку, до нього слід долучити пояснювальну записку з викладенням відповідних пояснень з приводу заповнення рядків 7 і 9.Також слід пам’ятати, що помилки за кілька минулих періодів можна виправити ще й у різних звітах.
Наприклад, дві помилки можна виправити двома Уточнюючими розрахунками або одну помилку — в Уточнюючому розрахунку, а другу — у поточному Розрахунку. Вибирайте зручний для вас спосіб «самовиправлення».Варіанти «самовиправлення» для зручності наведено у табл. на с. 33.
Строк давності при виправленні помилок
Виправити
допущену помилку щодо єдиного податку можна протягом строку давності, передбаченого ст. 15 Закону № 2181. Отже, помилку можна виправити не пізніше закінчення 1095 днів, наступних за останнім днем граничного строку подання Розрахунку, за квартал, в якому допущено таку помилку.Після закінчення цього строку виправляти помилку вже не потрібно, навіть якщо вона призвела до недоплати єдиного податку: притягти підприємство до відповідальності вже не можна.
Наприклад
, помилку, допущену в II кварталі 2005 року (граничний строк подання Розрахунку — 19 липня 2005 року), можна було виправити, подавши Розрахунок чи Уточнюючий розрахунок не пізніше 18 липня 2008 року. Отже, сьогодні допущені помилки за період до 30.06.2005 р. уже не може бути виправлено. Водночас по 18 жовтня 2008 року включно ще є час виправити помилки, допущені в липні — вересні 2005 року. Скористайтеся своїм правом, зокрема, стосовно помилок, виправлення яких призведе до переплати щодо єдиного податку, адже після зазначеної дати зробити це вже буде не можна.
Коли нараховують 5 % штраф?
При самостійному виявленні помилки і донарахуванні сум податкових зобов’язань
адміністративні штрафи до посадових осіб підприємства не застосовуються (п. 17.2 Закону № 2181). Однак, якщо допущена помилка спричинила заниження суми єдиного податку, то необхідно нарахувати штраф у розмірі 5 % від цієї суми. Це правило працює навіть за наявності переплати щодо єдиного податку — для нарахування 5 % штрафу важливий факт заниження раніше нарахованого та відображеного в Розрахунку зобов’язання щодо єдиного податку, а не наявність переплат або недоплат з податку. Водночас існуючу переплату можна зарахувати в рахунок сплати додатково нарахованого єдиного податку і 5 % штрафу (докладніше див. розділ «Варіанти виправлення допущених помилок у Розрахунку» на с. 17).Не нараховують 5 % штраф
у разі якщо:1) виправлення помилки не призвело до заниження податкових зобов’язань щодо єдиного податку;
2) помилку виявили за звітний квартал, а виправляють її у звітному новому
Розрахунку (див. «Спосіб 1» на с. 17).Нарахування 5 % штрафу
відображають:— в
Уточнюючому розрахунку — у рядку 5 (див. рис. 4 на с. 31);— у
Розрахунку — у рядку 9 (див. рис. 5 на с. 32).Якщо допущену помилку виправляють в
Уточнюючому розрахунку, то до його подання необхідно сплатити суму донарахованих зобов’язань щодо єдиного податку і 5 % штрафу (п. 17.2 Закону № 2181). При «самовиправленні» через Розрахунок за квартал, в якому виявлено помилку, законодавчо чітко не визначено строки сплати штрафу і донарахованого зобов’язання. Вважаємо за правильне сплачувати ці суми у строки, передбачені для сплати єдиного податку за місяць, в якому виявлено і виправлено помилку.Наприклад
, якщо помилку виявлено і виправлено (відображено коригування нарахування єдиного податку в бухгалтерському обліку) в липні 2008 року, то сплатити донараховане зобов’язання щодо єдиного податку і 5 % штраф необхідно разом з нарахованим єдиним податком за липень 2008 року — не пізніше 20 серпня 2008 року.
Якщо раніше «виправилися» неправильно — як «перевиправитися»?
При «самовиправленні» закономірно виникає запитання: «Скільки разів можна виправляти ту саму помилку?». Адже цілком реально припуститися помилки і в процесі виправлення раніше допущеної помилки.
Чинне законодавство не містить обмежень щодо кількості виправлень допущеної помилки.
Пунктом 5.1 Закону № 2181 і п. 13 Порядку № 98 платнику податків дано право виправити помилку, якщо в майбутніх податкових періодах (з урахуванням строку давності) він її самостійно виявить у показниках раніше поданого Розрахунку. Механізм виправлення загальний — подання Уточнюючого розрахунку або відображення виправлення в Розрахунку за період, в якому виявлено помилку.Тому платник податків може подавати
Уточнюючі розрахунки або «виправлятися» в Розрахунку стільки разів, скільки йому буде потрібно для остаточного виправлення допущених помилок. При цьому лише слід ураховувати, що одним Уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки тільки одного раніше поданого Розрахунку.Звернемо увагу на один нюанс. Якщо при «самовиправленні» було донараховано єдиний податок і відповідно з його суми — 5 % штраф, і в подальшому таке «самовиправлення» в повному обсязі або частково визнано підприємством неправильним, то можна зменшити раніше донарахований єдиний податок та суму 5 % штрафу. Це підтверджує
лист ДПАУ від 03.10.2007 р. № 4820/А/15-0214*. І хоча в цьому листі ДПАУ не описала механізм такого коригування, у статті «Виправляємо виправлене — як це зробити» («БТ», 2007, № 40, с. 27) ми пропонували свій варіант:— при виправленні помилки в поточному
Розрахунку суму завищеного податкового зобов’язання щодо єдиного податку з від’ємним знаком слід зазначити в рядку 7, а суму завищеного 5% штрафу з від’ємним знаком — у рядку 9;— при виправленні помилки в
Уточнюючому розрахунку суму завищеного податкового зобов’язання щодо єдиного податку з від’ємним знаком вписуємо до рядків 2 і 4, а суму завищеного 5 % штрафу з від’ємним знаком — до рядка 5.* Див. ком. «Комунальний податок і виправлення помилок щодо єдиного податку — роз’яснює ДПАУ» // «БТ», 2007, № 43, с. 4.
Незайвим буде додати
пояснювальну записку до порядку заповнення рядків Розрахунку (Уточнюючого розрахунку) для пояснення зроблених записів.
Помилка в чисельності працівників — чи потрібно виправляти?
У показнику середньооблікової чисельності працюючих** можна також припуститися помилки. Але як її виправити і чи потрібно це робити?
** Нагадаємо: середньооблікову чисельність працівників розраховують згідно з Інструкцією зі статистики кількості працівників, затвердженою наказом Держкомстату від 28.09.2005 р. № 286, виходячи з показника
середньої кількості працівників підприємства за період. Таку позицію поділяють і працівники податкового відомства (консультації у «Віснику податкової служби України», 2007, № 1 — 2, с. 87; 2006, № 10, с. 53; 2005, № 35, с. 26).Вважаємо, що виправляти цей показник немає потреби, і ось чому.
По-перше
, Порядком № 98 не передбачено подібне коригування. Немає рядків для виправлення раніше неправильно відображеної в Розрахунку середньооблікової чисельності і в формі Уточнюючого розрахунку. Якщо ж помилку виправляємо через Розрахунок, то в ньому також не передбачено коригування чисельності працюючих за період, що виправляється. У ньому для коригувань використовують лише рядки 7 (для коригування суми нарахованого податку) і 9 (для відображення 5 % штрафу). У рядку 1 «Середньооблікова чисельність працюючих (чол.)» зазначають середньооблікову чисельність за звітний період без жодних коригувань за минулі періоди (п. 2 Порядку № 98).По-друге
, показник середньооблікової чисельності працюючих для єдиноподатника важливий лише у контексті календарного року. Наводимо доводи: згідно зі ст. 1 Указу № 727 платником єдиного податку може бути підприємство, у якого за рік середньооблікова чисельність працюючих не перевищує 50 осіб і обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 1 млн грн. У свою чергу, під словом «рік» у ст. 1 Указу № 727 розуміється саме календарний рік (п. 1 постанови КМУ «Про роз’яснення Указу Президента України від 3 липня 1998 р. № 727» від 16.03.2000 р. № 507). Тому вважаємо, що показник Розрахунку, який відображається в рядку 1 «Середньооблікова чисельність працюючих (чол.)», необхідний для контролю середньооблікової чисельності за календарний рік для можливості роботи на єдиному податку в наступному році.Висновок
: у загальному випадку коригувати неправильно відображену середньооблікову чисельність працівників не потрібно. Однак якщо в результаті неправильного розрахунку фактична середньооблікова чисельність працівників за календарний рік занижена, а насправді перевищує 50 осіб, і в результаті цього підприємство отримало Свідоцтво про право сплати єдиного податку суб’єктом малого підприємництва — юридичною особою, то при перевірці це може мати погані наслідки: підприємству перевіряючі можуть донарахувати всі податки та збори, які воно мало б сплатити на загальній системі оподаткування, а також застосувати штрафні санкції за несплату таких податків та неподання щодо них звітності.Тому при розрахунку середньої чисельності працівників будьте вкрай уважними, особливо при розрахунку цього показника за календарний рік при поданні документів для переходу на спрощену систему.
Приклад
Підприємство — платник єдиного податку за ставкою 10% в результаті помилки у Книзі занизило об’єкт для справляння єдиного податку: у графі 3 замість виручки в сумі 10000 грн. записано 1000 грн. У результаті до підсумкового показника за червень 2008 року включено суму 1000 грн., а не 10000 грн.
Таким чином, об’єкт оподаткування занижено на 9000 грн.: замість виручки в сумі 59000 грн. зазначено 50000 грн.
У підприємства значиться переплата щодо єдиного податку в сумі 500 грн., яку підприємство вирішило спрямувати на погашення заборгованості у зв’язку з виявленою помилкою.
Помилка призвела до
недоплати єдиного податку за II квартал 2008 року в сумі 900 грн. (9000 грн. х 10 %).Якщо помилку виявлено
не пізніше 18 липня 2008 року, то таку помилку можна виправити способом 1. Для цього підприємству необхідно скласти і подати не пізніше 18 липня 2008 року Розрахунок за ІІ квартал 2008 року з позначкою «Х» «Звітний новий». При цьому не слід нараховувати і сплачувати 5 % штраф у сумі 45 грн. (900 грн. х 5%). Приклад складання звітного нового Розрахунку наведено на рис. 3 (с. 31). Виправлення помилки фіксують у бухгалтерській довідці та на суму донарахованого єдиного податку здійснюють бухгалтерський запис:Дт 92 — Кт 641/Єдиний податок.
Якщо помилку виявлено
пізніше 18.07.2008 р., наприклад, 31 липня 2008 року, то її можна виправити способом 2 або 3. При цьому підприємство має нарахувати і сплатити 5 % штраф у сумі 45 грн. (900 грн. х 5 %).Порядок дії підприємства
при описаному виправленні допущеної помилки такий:1.
Необхідно скласти бухгалтерську довідку, в якій відображають виправлення допущеної помилки. При цьому на підставі довідки виконують бухгалтерські записи:— Дт 92 — Кт 641/Єдиний податок — на суму донарахування єдиного податку (900 грн.);
— Дт 948 — Кт 641/5 % штраф щодо єдиного податку — на суму 5 % штрафу (45 грн.).
2.
На підставі бухгалтерської довідки вносять коригувальні записи до Книги (рис. 1 на с. 30).Розрахунок
за ІІ квартал 2008 року, заповнений неправильно на підставі даних Книги, показано на рис. 2 (с. 30).3.
У звітності виправити помилку можна так:спосіб 2
— якщо підприємство відразу після виявлення помилки вирішить її виправити, то необхідно подати Уточнюючий розрахунок за ІІ квартал 2008 року. При цьому до подання Уточнюючого розрахунку необхідно сплатити суму недоїмки і 5 % штрафу від суми недоїмки. У зв’язку з тим, що в підприємства є переплата щодо єдиного податку в сумі 500 грн., яку воно вирішило спрямувати на погашення заборгованості внаслідок виявлення помилки, то доплатити слід лише 400 грн. єдиного податку і 45 грн. штрафу. Платіжні доручення на сплату потрібно додати до Уточнюючого розрахунку, а прохання про проведення заліку переплати викласти або в пояснювальній записці, або в заяві, які також слід долучити до Уточнюючого розрахунку. Приклад складання Уточнюючого розрахунку наведено на рис. 4 (с. 31), а пояснювальної записки — на рис. 6 (с. 32);спосіб 3
— якщо підприємство виправить помилку в Розрахунку за період, в якому виявлено помилку, то виправлення відображають у Розрахунку за ІІІ квартал 2008 року. У зв’язку з тим, що підприємство для погашення заборгованості вирішило зарахувати 500 грн. єдиного податку, то за ІІІ квартал 2008 року необхідно сплатити лише 5400 грн. єдиного податку (5900 – 500) і 45 грн. 5 % штрафу. Приклад складання Розрахунку наведено на рис. 5 (с. 32).До
Уточнюючого розрахунку (Розрахунку) додаємо пояснювальну записку з поясненням причин здійснюваних коригувань і проханням зарахувати 500 грн. переплати в рахунок сплати єдиного податку (приклад див. на рис. 6, с.32).Насамкінець бажаємо ніколи не помилятися!
Рис. 1
Рис. 2. Розрахунок за II квартал 2008 року (з неправильними показниками)
Рис. 3.
Спосіб 1. Звітний новий Розрахунок за II квартал 2008 року (з виправленими показниками)
Рис. 4.
Спосіб 2. Уточнений Розрахунок за II квартал 2008 року
Рис. 5.
Спосіб 3. Розрахунок за III квартал 2008 року (період, в якому виявлено помилку)
Рис. 6
Варіанти «самовиправлення» щодо єдиного податку
| Строк, в який виправляється помилка | Де виправляють помилку | Строк подання звітності з виправленнями | Нарахування штрафних санкцій | Строк сплати донарахованого | ||
| 5 % штраф | адміністративний штраф | податкового зобов’язання (недоплати) | 5% штрафу | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| До закінчення граничного строку подання Розрахунку за період, в якому допущено помилку і за який уже подано Розрахунок з позначкою «Звітний»
| Звітний новий Розрахунок за поточний квартал з позначкою «Звітний новий»
| До 20 числа місяця, наступного за звітним кварталом, за який було подано Розрахунок з помилкою
| Немає | Немає | Разом з поточними зобов’язаннями — не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним кварталом, за який подано Розрахунок
| — |
| Після закінчення граничного строку подання Розрахунку за період, за який виправляється помилка
| Розрахунок за поточний квартал, в якому виявлено та виправлено помилку з позначкою «х» «Звітний» | До 20 числа місяця, наступного за звітним кварталом, в якому виявлено та виправлено помилку | Нараховують 5 % від суми заниження податкового зобов’язання (недоплати). Відображають у рядку 9 Розрахунку | Немає | Конкретного строку законодавчо не передбачено. Бажано сплатити разом із сумою єдиного податку за місяць, в якому виявлено та виправлено помилку | |
| або | ||||||
| Уточнюючий розрахунок за період, в якому допущено помилку | У міру виявлення та виправлення помилки | Нараховують 5% від суми заниження податкового зобов’язання (недоплати). Відображають у рядку 5 Уточнюючого розрахунку | Немає | До подання Уточнюючого розрахунку (п.п. «а» п. 17.2 Закону № 2181)
| ||
