ЗНОС БУДІВЛІ:
правові аспекти і облік
Інвестиції в нерухомість, мабуть, на сьогодні — найнадійніші, що показує аналіз динаміки зростання цін на неї за останні роки. Напевно, тому зараз так багато суб’єктів господарювання ведуть будівництво (господарським чи підрядним способом). Часто для того, щоб щось збудувати, спочатку потрібно щось зруйнувати. Саме на таких «руйнівних» операціях ми й зупинимося, причому розглядатимемо питання зносу будівлі (споруди) як для цілей подальшої забудови ділянки землі, що звільнилася, так і без неї.
Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
ЖКУ —
Житловий кодекс України від 30.06.83 р. № 5464-X.КУпАП
— Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.Закон про архдіяльність
— Закон України «Про архітектурну діяльність» від 20.05.99 р. № 687-XIV.Закон про містобудування
— Закон України «Про основи містобудування» від 16.11.92 р. № 2780-ХII.Закон про забудову
— Закон України «Про планування та забудову територій» від 20.04.2000 р. № 1699-III.Закон № 208
— Закон України «Про відповідальність підприємств, їх об’єднань, установ та організацій за правопорушення у сфері містобудування» від 14.10.94 р. № 208/94-ВР.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Порядок № 903
— Порядок здійснення технічного нагляду під час будівництва об’єкта архітектури, затверджений постановою КМУ від 11.07.2007 р. № 903.Примірний перелік будробіт
— Примірний перелік робіт провадження господарської діяльності, пов’язаної зі створенням об’єктів архітектури, затверджений наказом Держархбудінспекції від 16.07.2008 р. № 112.Тимчасовий порядок
— Тимчасове положення про порядок реєстрації прав власності на нерухоме майно, затверджене наказом Мін’юсту від 07.02.2002 р. № 7/5.Положення № 244
— Положення про порядок накладення штрафів за правопорушення у сфері містобудування, затверджене постановою КМУ від 06.04.95 р. № 244.ДБН Д.1.1-1-2000
— Правила визначення вартості будівництва (ДБН Д.1.1-1-2000), затверджені наказом Держбуду від 27.08.2000 р. № 174 (у редакції від 17.06.2003 р. № 85).
«Дозвільний» аспект
Діяльність у сфері будівництва, як відомо, вимагає отримання низки дозволів. У цьому випадку відбувається руйнування (знесення) будівлі чи споруди, а не будівництво, тому правомірно виникає питання: чи потрібно на це теж одержувати дозвіл. Крім того, оскільки йдеться про нерухоме майно, то не можна забувати і про існування інституту реєстрації прав власності, що також позначається на документальному оформлення «руйнівної» операції. Спробуємо розібратися в цих питаннях.
До початку будівництва будь-якого об’єкта містобудування потрібно пройти певні етапи (з позиції отримання дозволів):
1) отримання дозволу на забудову (будівництво);
2) отримання вихідних даних на проектування, здійснення проектно-дослідних робіт;
3) отримання дозволу на виконання будівельних робіт.
Якщо суб’єкт господарювання здійснює знесення будівлі (споруди) з метою подальшого будівництва на її місці нового об’єкта, то такому суб’єкту, беззастережно, слід отримати всі зазначені вище дозволи. У такому разі знесення будівлі (споруди) є частиною передпроектних робіт зі зведення нового об’єкта, і, таким чином, дозвіл оформляється одночасно і на знесення, і на нове будівництво.
Тепер спробуємо розібратися з питанням знесення будівлі (споруди), якщо подальше будівництво не планується (принаймні, поки). Аналіз норм чинного законодавства показує, що суб’єкту господарювання і в цьому випадку потрібно одержувати дозвіл на знесення будівлі (споруди), що перебуває в нього власності.
Справа в тому, що в
Законі про архдіяльність і в Законі про забудову знесення розглядається як один з видів зміни об’єкта містобудування. При цьому згідно зі ст. 3 Закону про містобудування об’єктами містобудування, зокрема, є об’єкти архітектурної діяльності. У свою чергу, до об’єктів архітектурної діяльності належать будинки та споруди житлово-цивільного, комунального, промислового та іншого призначення, їх комплекси, об’єкти благоустрою, садово-паркової та ландшафтної архітектури, монументального і монументально-декоративного мистецтва, території (частини територій) адміністративно-територіальних одиниць і населених пунктів. Як бачимо, будь-який об’єкт нерухомості є об’єктом архітектури, а отже, при його знесенні (навіть якщо право власності на такий об’єкт належить суб’єкту господарювання) необхідно дотримуватись вимог Закону про архдіяльність, Закону про містобудування, Закону про забудову і розроблених на їх виконання нормативно-правових актів.Закон про забудову
обмежився фразою: «знесення існуючих будівель і споруд, зелених насаджень, а також відшкодування збитків власникам (користувачам) будівель і споруд, земельних ділянок здійснюється в установленому законом порядку» (ст. 23 Закону про забудову). Тут зазначено, що фізичні та юридичні особи, які мають намір здійснити будівництво об’єктів містобудування на земельних ділянках, що належать їм на праві власності чи користування, зобов’язані отримати від виконавчих органів відповідних рад, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, у разі делегування їм таких повноважень відповідними радами, дозвіл на будівництво об’єкта містобудування (далі — дозвіл на будівництво). При цьому під будівництвом тут розуміються нове будівництво, реконструкція, реставрація, капітальний ремонт, благоустрій об’єктів містобудування, розширення та технічне переоснащення підприємств. Логічно: якщо для реставрації та капітального ремонту об’єкта містобудування потрібно одержувати дозвіл, то і для такої його зміни, як знесення, також без дозволу на будівництво (як би протиприродно це не звучало) не обійтися. До речі, у ст. 22 Закону про містобудування, що регулює порядок забудови земельних ділянок, виділених під містобудівні потреби, зазначено, що право на забудову (будівництво) полягає в можливості власника, користувача земельної ділянки здійснювати на ньому в порядку, установленому законом, будівництво об’єктів містобудування, переобладнання або знесення будівель і споруд.Отже, доходимо висновку, що отримати дозвіл на знесення будівлі чи споруди суб’єкту господарювання необхідно. Ще раз зауважимо, що такий дозвіл (оформляється, як правило, у вигляді рішення чи розпорядження) видають місцеві ради. У зв’язку з цим незайвим буде переглянути місцеві правила забудови, де може бути прописано свої нюанси отримання дозволу на будівництво.
Дозвіл на проведення будівельних робіт також необхідно буде отримати. Згідно зі
ст. 29 Закону про забудову дозвіл на виконання будівельних робіт — це документ, що засвідчує право забудовника і підрядника на виконання будівельних робіт, підключення об’єкта будівництва до інженерних мереж і споруд, видачу ордерів на проведення земляних робіт.Роботи з розбирання будівель, будов, мереж входять до складу будівельних робіт як інженерні роботи з підготовки до будівництва згідно з
Примірним переліком будробіт. Це дає підстави вважати, що на проведення таких робіт потрібно одержувати дозвіл.Дозвіл на виконання будівельних робіт надається інспекціями державного будівельного архітектурно контролю на підставі:
— проектної документації, погодженої та затвердженої в порядку, визначеному законодавством. У разі якщо об’єкт зноситься без подальшого будівництва, то й готувати проектну документацію немає потреби;
— документа, що засвідчує право власності або користування земельною ділянкою, а в разі якщо замовник (забудовник) не є власником або користувачем земельної ділянки, також подається нотаріально завірена згода власника земельної ділянки на забудову цієї ділянки, а якщо ділянка перебуває в користуванні, — нотаріально завірена згода власника і користувача земельної ділянки на її забудову;
— рішення виконавчого органу відповідної ради чи місцевої державної адміністрації про дозвіл на будівництво об’єкта містобудування;
— документа про призначення відповідальних виконавців робіт і відомостей про здійснення авторського і технічного нагляду.
У разі проведення реконструкції, реставрації, капітального ремонту об’єктів містобудування для отримання дозволу на виконання зазначених робіт додається копія документа, що засвідчує право власності на будинок чи споруду, або письмова згода його власника на проведення зазначених робіт. Логічно, що при знесенні об’єкта такий документ теж необхідно додати.
Також важливим моментом є здійснення технічного нагляду за ходом будівельних робіт. Так, згідно із
Законом про архдіяльність технічний нагляд — це здійснення замовником (забудовником) контролю за дотриманням проектних рішень і вимог державних стандартів, будівельних норм і правил, а також контролю за якістю виконаних робіт та їх обсягами під час будівництва або зміни (у тому числі шляхом знесення) об’єкта містобудування. Правила здійснення технагляду регулюються Порядком № 903 , де зазначено, що такий нагляд здійснюють особи, які мають виданий архітектурно-будівельною атестаційною комісією кваліфікаційний сертифікат. Здійснення технагляду особами, які працюють у проектних і будівельних організаціях, що виконують роботи на підконтрольних об’єктах архітектури, не допускається (п. 4 Порядку № 903). Питанню забезпечення технічного нагляду присвячено лист Держархбудінспекції від 11.06.2008 р. № 22/7-1588, де зазначено, що при виконанні будівельних робіт, у тому числі господарським способом (поєднання в одній особі замовника, проектувальника чи підрядника) для здійснення незалежного технічного нагляду слід залучати на підставі цивільно-правових угод відповідних фахівців або юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців, які мають ліцензію на здійснення господарської діяльності, пов’язаної зі створенням об’єктів архітектури, із зазначенням у переліку видів робіт функції з технічного нагляду. Ця вимога є обов’язковою та має враховуватися інспекціями державного архітектурно-будівельного контролю при наданні дозволів на виконання будівельних робіт.Далі. Якщо право власності на знесений об’єкт нерухомості було зареєстроване в БТІ, то і факт припинення права власності на нього (унаслідок знищення об’єкта) потрібно зареєструвати, бо згідно з
п. 1.4 Тимчасового порядку державна реєстрація прав власності на нерухоме майно — це внесення запису до Реєстру прав власності на нерухоме майно у зв’язку з виникненням, існуванням або припиненням права власності на нерухоме майно, що здійснюється БТІ за місцезнаходженням об’єктів нерухомого майна на підставі правовстановлюючих документів за рахунок особи, яка звернулася до БТІ*. Відповідно припинення права власності на нерухоме майно у зв’язку з його знищенням слід зареєструвати в БТІ.* Реєстрації підлягають права власності тільки на об’єкти нерухомого майна, будівництво яких закінчено і які прийнято в експлуатацію в установленому порядку, за наявності матеріалів технічної інвентаризації, підготовлених тим БТІ, що провадить реєстрацію права власності на ці об’єкти. Не підлягають реєстрації тимчасові споруди, а також споруди, не пов’язані фундаментом із землею (п. 1.6 Тимчасового порядку).
Завершуючи розгляд «дозвільних» питань знесення об’єкта нерухомості, ще раз звернемо вашу увагу, що в межах сьогоднішньої статті ми не розглядаємо операцію зі знесення житлової будівлі, при здійсненні якої потрібно дотримуватись певних вимог
ЖКУ та інших законодавчих і нормативних актів.І останнє. Зупинимося на
відповідальності за самовільне знесення будівель (споруд), тобто за знесення без отримання всіх перелічених вище дозволів. Перш за все це адміністративний штраф за ст. 97 КУпАП за самовільне будівництво будівель чи споруд, а також самовільну зміну архітектурного виду будівель і споруд під час експлуатації, що накладається на громадян у розмірі від 85 до 170 грн., а на посадових осіб — від 153 до 306 грн. Звичайно, розмір цього штрафу є досить незначним, якщо порівняти його з тією роботою і витратами на отримання дозволу на знесення об’єкта нерухомості, але не все так просто. По-перше, самовільне знесення об’єкта викличе в подальшому чимало труднощів, якщо на його місці буде побудовано новий об’єкт нерухомості або якщо буде прийнято рішення про продаж земельної ділянки, на якій було розташовано зруйновану будівлю. По-друге, є небезпека потрапити під штраф згідно зі ст. 1 Закону № 208, що накладається на підприємства, їх об’єднання, установи та організації незалежно від форм власності, які здійснюють проектування, роботи з будівництва, реконструкції, реставрації та капітального ремонту без дозволу на їх виконання, у розмірі п’ятдесяти відсотків вартості цих робіт. Згідно з Положенням № 244 такий штраф накладається інспекціями державного архітектурно-будівельного контролю при проведенні контрольних перевірок або перевірок за зверненнями зацікавлених юридичних або фізичних осіб. Вартість виконаних з порушенням робіт для розрахунку розміру штрафу визначається відповідно до порядку визначення вартості будівництва і проектно-дослідних робіт, що встановлюється Мінрегіонбудом. Очевидно, вартість робіт визначатиметься згідно з ДБН Д.1.1-1-2000.А тепер розберемося з тим, як відобразити операції зі знесення будівлі в обліку. Відразу зауважимо, що і для бухгалтерського, і для податкового обліку важлива мета знесення будівлі, а саме чи здійснюється це для подальшої забудови ділянки землі, що звільнилася. У межах цієї публікації ще раз зазначимо: ми не розглядаємо знесення заселеного житлового будинку, що має свої юридичні та облікові нюанси.
Якщо знесення не супроводжується подальшою забудовою
Бухгалтерський облік.
У цьому випадку витрати на знесення будівлі (отримання дозволів, оплата послуг сторонніх організацій з розбирання будівлі, вивезення сміття, витрати на оплату праці своїх працівників, задіяних у знесенні будівлі, тощо) відображаються в порядку, установленому для ліквідації об’єкта основних фондів, тобто по дебету субрахунку 976 «Списання необоротних активів». Сюди ж списується і залишкова вартість об’єкта, що зноситься.Вартість отриманих під час знесення будівлі матеріалів прибуткується на баланс за справедливою вартістю, що в обліку супроводжується записом Дт 20 — Кт 746 «Інші доходи від звичайної діяльності». Зауважимо, що згідно з
п.п. 2.4.11 ДБН Д.1.1-1-2000 отримані під час розбирання (знесення) будівель і споруд конструкції, матеріали та вироби, придатні для подальшого використання, зазначаються в кошторисі окремим рядком «Зворотні суми». Вартість таких ТМЦ приймається за поточними відпускними цінами із застосуванням усередненого коефіцієнта зносу 0,5, крім тих, на які ціни реалізації може бути визначено. У разі неможливості (підтвердженої відповідними документами) використання чи реалізації отриманих під час розбирання ТМЦ їх вартість у зворотних сумах не відображається. Нагадаємо, що обов’язковість застосування ДБН Д.1.1-1-2000 передбачено лише тоді, якщо будівництво об’єктів здійснюється із залученням бюджетних коштів або коштів підприємств, установ та організацій державної власності. При будівництві інших об’єктів застосування будівельних норм має рекомендаційний характер і їх застосування застерігається контрактом.Запаси, отримані у процесі ремонту і поліпшення (модернізації, добудовування, реконструкції тощо, ліквідації основних засобів), оприбутковуються за
чистою вартістю реалізації або в оцінці можливого їх використання, яку може бути визначено виходячи з вартості подібних запасів за наявності їх на балансі підприємства, з урахуванням ступеня їх придатності до експлуатації (п. 2.12 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом МФУ від 10.01.2007 р. № 2).Аналогічно, на наш погляд, необхідно діяти і при знесенні об’єкта, що значиться на балансі підприємства у складі незавершеного будівництва (по дебету однойменного субрахунку 151). Ураховуючи, що на вартість такого об’єкта амортизація в бухгалтерському обліку не нараховується, при знесенні вся його вартість списується до дебету субрахунку 976.
Податок на прибуток
. Відразу почнемо з найбільш неврегульованого питання: чи можна включати до складу валових витрат витрати, понесені у зв’язку зі знесенням об’єкта нерухомості. Згідно з п.п. 5.4.7 Закону про податок на прибуток до складу валових дозволяється включати будь-які витрати на придбання дозволів, виданих державними органами для ведення господарської діяльності суб’єкта. Це дозволяє суми, сплачені за отримання дозволів на знесення об’єкта, включати до валових витрат на підставі цієї норми.Усі інші витрати, пов’язані з руйнуванням об’єкта нерухомості, на нашу думку, можна відобразити у складі валових витрат платника на підставі
п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток, якщо, звичайно, таке знесення безпосередньо пов’язане з господарською діяльністю. У консультації, опублікованій в журналі «Вісник податкової служби України», 2005, № 16, с. 18, також визнається право на валові витрати щодо цих витрат, але за умови, що внаслідок ліквідації (демонтажу) списаних основних засобів (будівель, споруд) платник податку одержує товарно-матеріальні цінності, які надалі буде оприбутковано на цьому підприємстві чи реалізовано. У такому разі операцію зі знесення об’єкта, на думку представників ДПАУ, можна вважати пов’язаною з господарською діяльністю (від продажу ТМЦ буде отримано доходи), і витрати на ліквідацію (демонтаж) основних засобів, у тому числі оплату послуг сторонніх організацій, може бути включено до валових витрат. На наш погляд, пов’язувати так жорстко наявність господарської спрямованості операції з отриманням прямого доходу від її проведення не зовсім коректно, головне, щоб операція, здійснювана підприємством, у принципі, провадилася в межах господарської діяльності платника.Оскільки ми вже порушили питання отримання ТМЦ від знесення будівлі (споруди), то зауважимо, що їх вартість не відображається у складі валових витрат і відповідно надалі не бере участі в перерахунку за
п. 5.9 Закону про податок на прибуток. Немає підстав і для відображення вартості таких ТМЦ у складі валових доходів підприємства. У разі якщо в подальшому такі ТМЦ буде продано, платник податків збільшує валові доходи згідно з п.п. 4.1.1 Закону про податок на прибуток виходячи з вартості такого продажу без урахування сум податку на додану вартість. Також варто враховувати: якщо надалі такі ТМЦ буде використано під час будівництва (ремонту, реконструкції тощо) іншого об’єкта основних фондів, то балансова вартість відповідного об’єкта не збільшується на їх вартість. З цим згодні й податківці (лист ДПАУ від 02.03.2006 р. № 1197/Х/15-0314).Тепер щодо вартості самого об’єкта основних фондів. Згідно з
п.п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток у разі ліквідації об’єкта основних фондів групи 1 валові витрати збільшуються на суму балансової вартості такого об’єкта. При цьому його балансова вартість прирівнюється до нуля. Звернемо увагу, що до валових витрат включається балансова вартість об’єкта за вирахуванням нарахованої в розрахунковому кварталі амортизації. Інакше частина вартості об’єкта двічі зменшить оподатковуваний прибуток: один раз — у складі валових витрат при списанні об’єкта, удруге — у сумі нарахованої амортизації.Якщо ліквідується будівля (споруда), що належить до невиробничих основних фондів, ця операція в податковому обліку не відображається.
ПДВ
. Стосовно ПДВ слід пам’ятати, що ліквідація об’єкта за самостійним рішенням платника є об’єктом обкладення цим податком (п. 4.9 Закону про ПДВ). Ці правила не діють, якщо основні виробничі або невиробничі фонди ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням унаслідок обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника, у тому числі в разі крадіжки основних фондів, або коли платник податків надає органу податкової служби відповідний документ про знищення, розбирання або перетворення основного фонду іншими способами, унаслідок чого об’єкт не може використовуватися в майбутньому за первісним призначенням. Таким документом ДПАУ визнає акт ліквідації об’єкта основних засобів за формою № ОЗ-3 (лист ДПАУ від 06.05.2001 р. № 2235/6/16-1215-26). Один примірник такого акта доцільно додати до декларації з ПДВ за той звітний період, на який припадає закінчення робіт з ліквідації будівлі (споруди).Що стосується раніше відображеного податкового кредиту в частині, яка припадає на залишкову вартість будівлі (споруди), що зноситься, то його, на нашу думку, сторнувати не потрібно. Це пояснюється тим, що для цілей податкового обліку неможливо визначити, яка частина податкового кредиту припадає на вартість об’єкта, використану в господарській діяльності, а яка — ні (адже об’єкт основних фондів деякий час використовувався в господарській діяльності). У зв’язку з цим вважаємо, що в обліку ПДВ у цьому випадку жодні коригування не провадяться, хоча ДПАУ у згаданому вище
листі від 06.05.2001 р. № 2235/6/16-1215-26 указує на необхідність сторнування податкового кредиту, що припадає на недоамортизовану балансову вартість об’єкта.
Якщо об’єкт зноситься для нового будівництва
Бухгалтерський облік.
У такому разі витрати, пов’язані зі знесенням будівлі (отримання дозволів, оплата послуг сторонніх осіб з розбирання будівлі, очищення території тощо), слід розглядати як складову частину вартості подальшого будівництва. Підтвердження цього знаходимо в п.п. 3.1.3 ДБН Д.1.1-1-2000, де зазначено, що до кошторисної вартості будівництва включаються роботи з підготовки території будівництва, куди, у свою чергу, входить і знесення будівель. Це дає підстави стверджувати, що витрати на знесення будівель (споруд), включаючи й витрати на отримання всіх дозволів, відображаються по дебету:— субрахунку 151 «Капітальне будівництво», якщо об’єкт нерухомості, який споруджується на місці, що звільнилося, використовуватиметься у власній господарській діяльності;
— субрахунку 23 «Виробництво», якщо об’єкт нерухомості, який зводиться на місці, що звільнилося, призначено для продажу.
При цьому для відображення цих витрат спосіб будівництва (власними силами чи підрядним способом) не має значення.
Тепер зупинимося на вартості будівлі (споруди), що зноситься.
Якщо зноситься будівля (споруда), що значиться в обліку суб’єкта господарювання як
об’єкт основних фондів (тобто до знесення об’єкт експлуатувався суб’єктом), то залишкову вартість такого об’єкта, на наш погляд, потрібно списувати в порядку, установленому для ліквідації об’єкта, тобто до дебету субрахунку 976 «Інші витрати звичайної діяльності». Це пояснюється тим, що, по суті, тут відбуваються звичайна ліквідація одного об’єкта основних фондів і будівництво нового об’єкта, будь-яких додаткових витрат (наприклад, у вигляді компенсації власникам вартості об’єкта, що зноситься, або при купівлі об’єкта нерухомості спеціально під знесення) платник не несе.Якщо йдеться про об’єкт нерухомості, який підприємство спеціально викупило для цілей знесення під нове будівництво
(наприклад, ветха будівля), то витрати на придбання такого об’єкта слід включати до витрат на будівництво нової будівлі (до дебету рахунка 23 чи 151 відповідно). Це пояснюється тим, що згідно з п.п. 2.8.7.4 ДБН Д.1.1-1-2000 до витрат на підготовку території будівництва включається компенсація вартості будівель і насаджень, що зносяться і знищуються. Наприклад, при знесенні житлового будинку власників квартир, розташованих у ньому, має бути забезпечено іншим впорядкованим житлом (ст. 110 ЖКУ). У такому разі для того, щоб знести одну будівлю, необхідно понести витрати на придбання (надання) власникам нового житла, тобто тут ідеться про компенсацію вартості об’єкта, що зноситься, і такі витрати включаються до кошторисної вартості нового будівництва і відповідно відносяться на збільшення балансової вартості об’єкта, що будується (якщо об’єкт будується для використання у власній господарській діяльності). Витратами на нове будівництво, як зазначалося вище, будуть і витрати на викуп якогось ветхого об’єкта з метою його знесення під нове будівництво, що передбачено проектно-кошторисною документацією. У такому разі виплачувана власнику такого ветхого об’єкта компенсація підлягає капіталізації в бухгалтерському обліку по дебету субрахунку 151 (якщо нова будівля будується для власних потреб суб’єкта господарювання).Якщо підприємство зносить об’єкт нерухомості, придбаний ним раніше, але такий, що не вводився в експлуатацію, тобто відображений у складі капітальних інвестицій по дебету субрахунку 15, то витрати на придбання такого об’єкта, на наш погляд, теж необхідно розглядати як капітальні витрати на нове будівництво.
Податок на прибуток
. Почнемо з витрат на отримання дозволів та інших витрат, пов’язаних зі знесенням будівлі чи споруди. Такі витрати, як складова частина витрат на будівництво нового об’єкта нерухомості, відносяться на формування балансової вартості об’єкта основних фондів групи 1 на підставі п.п. 8.4.2 Закону про податок на прибуток. Згідно з цією нормою в разі здійснення витрат на самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму всіх виробничих витрат, понесених платником, які пов’язані з їх виготовленням та введенням в експлуатацію. Такий порядок діє, якщо новий об’єкт, що будується, використовуватиметься у власній господарській діяльності платником.Якщо новий об’єкт будується для продажу, то витрати на знесення старої будівлі (споруди) потрібно прямо включати до складу валових витрат з подальшим здійсненням перерахунку матеріальної складової у складі незавершеного виробництва (у бухгалтерському обліку такі витрати збиратимуться на рахунку 23).
Тепер зупинимося на питанні відображення в податковому обліку власне балансової вартості об’єкта групи 1, що зноситься. Так само, як і в бухгалтерському обліку, тут виникає запитання: чи можна в цьому випадку застосувати норму
п.п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток, тобто за фактом ліквідації будівлі (споруди) збільшити валові витрати на суму балансової вартості такого об’єкта з відповідним припиненням нарахування амортизації на його вартість? Або ж вартість знесеної будівлі (споруди) потрібно розглядати як витрати на будівництво нового об’єкта, тобто її не можна включати до складу валових витрат, а слід віднести на збільшення балансової вартості об’єкта, що будується? Ми вважаємо, що тут підхід має бути таким самим, що і в бухгалтерському обліку: якщо йдеться про знесення об’єкта основних фондів групи 1 (тобто будівля експлуатувалася платником), то така операція відображається як ліквідація об’єкта на підставі п.п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток.Витрати на придбання об’єкта нерухомості спеціально для цілей його подальшого знесення, а також витрати на виплату компенсації власникам об’єкта нерухомості, що зноситься, формують балансову вартість нового об’єкта основних фондів групи 1, що будується (якщо новий об’єкт будується для цілей використання у власній господарській діяльності). У такому самому порядку (тобто з віднесенням на збільшення балансової вартості об’єкта основних фондів групи 1) у податковому обліку забудовника буде відображено вартість придбаного об’єкта незавершеного будівництва, який вирішено знести під нову забудову*.
* До 2004 року в Законі про податок на прибуток була наявна норма (п.п. 5.2.14), згідно з якою до складу валових витрат можна було включати суму витрат, пов’язаних з придбанням, добудовуванням об’єкта незавершеного будівництва та введенням його в експлуатацію протягом строку будівництва, визначеного умовами приватизації. При цьому рішення про відображення таких витрат у валових витратах приймалося платником податків самостійно. Далі цю норму спочатку було призупинено на 2004 рік, а пізніше і зовсім скасовано Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»» від 01.07.2004 р. № 1957-IV, після чого такі витрати в податковому обліку почали капіталізуватися з метою нарахування амортизації після введення об’єкта в експлуатацію. Докладніше про це ви можете прочитати у статті «Незавершене будівництво» // «БТ», 2006, № 40.
Слід зауважити, що ДПАУ в листі
від 23.02.2004 р. № 1299/16/15-1116 дійшла такого висновку в частині обліку витрат на придбання нерухомості під знесення, розташованої на земельній ділянці, де відбуватиметься нове будівництво. Оскільки придбання землі без придбання розташованої на ній будівлі неможливе, то витрати на придбання будівлі безпосередньо пов’язані з придбанням землі, і тому балансова вартість будівлі відноситься до окремого податкового обліку операцій з продажу чи купівлі землі як окремого об’єкта власності. Інакше кажучи, ДПАУ пропонує обліковувати вартість такої будівлі як витрати на придбання земельної ділянки під знесення, тобто не включати її до складу валових витрат і не амортизувати, як цього вимагає п.п. 8.9.1 Закону про податок на прибуток. Ми з таким підходом не згодні та вважаємо, що вартість викупленого спеціально під знесення об’єкта нерухомості слід ураховувати в податковому обліку як витрати на будівництво нового об’єкта нерухомості.Ми весь час застерігаємо, що витрати формують первісну вартість об’єкта основних фондів групи 1, що будується, лише в тому випадку, якщо такий об’єкт планується використовувати у власній діяльності. Якщо новий об’єкт будується для подальшого продажу, то такі витрати (включаючи й компенсацію вартості будівлі, що зноситься, третім особам) включаються до складу валових витрат і надалі перераховуються в частині матеріальної складової за
п. 5.9 Закону про податок на прибуток.ПДВ
. Стосовно ПДВ при знесенні будівлі (споруди), що входить до складу об’єктів основних фондів платника, ситуація аналогічна розглянутій вище в підрозділі «Якщо знос не супроводжується подальшою забудовою» цієї статті. У разі якщо підприємство придбаває нерухомість з метою її знесення під нове будівництво, то сума вхідного ПДВ включається платником до складу податкового кредиту за правилом першої події на підставі п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ (якщо ці операції пов’язані з господарською діяльністю суб’єкта).
Шпаргалка щодо обліку операцій, пов’язаних зі знесенням будівель (споруд)
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВВ | БВ об’єкта ОФ гр. 1 | |
| І. Якщо об’єкт зноситься без подальшої забудови | ||||
| 1. Відображено витрати, пов’язані з отриманням дозволу на знесення об’єкта нерухомості | 377 | 311 | ВВ | — |
| 2. Списано витрати, пов’язані з отриманням дозволів | 976 | 377 | — | — |
| 3. Відображено інші витрати, пов’язані зі знесенням об’єкта | 976 | 631, 66, 65, 68 | ВР | — |
| 4. Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту | 641 | 631, 68 | — | — |
| 5. Оплачено послуги сторонніх осіб | 631, 68 | 311 | — | — |
| 6. Списано залишкову вартість знесеного об’єкта | 976 | 103 | ВВ (у сумі БВ об’єкта ОФ гр. 1) | БВ прирівнюється до нуля |
| 7. Списано суму нарахованого зносу | 131 | 103 | — | — |
| 8. Оприбутковано ТМЦ, отримані під час знесення об’єкта | 20 | 746 | Не перераховується за п. 5.9 | — |
| ІІ. Якщо зноситься нерухомість, спеціально придбана під знесення для будівництва нерухомості на продаж | ||||
| 1. Придбано нерухомість під знесення | 23 | 631 | ВВ | — |
| 2. Перераховано оплату | 631 | 311 | — | — |
| 3. Відображено витрати, пов’язані з отриманням дозволу на знесення об’єкта нерухомості | 377 | 311 | ВР | — |
| 4. Списано витрати, пов’язані з отриманням дозволів | 23 | 377 | — | — |
| 5. Відображено інші витрати, пов’язані зі знесенням об’єкта | 23 | 631, 66, 65, 68 | ВР | — |
| 6. Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту | 641 | 631, 68 | — | — |
| 7. Оплачено послуги сторонніх осіб | 631, 68 | 311 | — | — |
| ІІІ. Якщо зноситься нерухомість, спеціально придбана під знесення для будівництва нових основних засобів | ||||
| 1. Придбано нерухомість під знос | 151 | 631 | — | Збільшується БВ* |
| 2. Перераховано оплату | 631 | 311 | — | — |
| 3. Відображено витрати, пов’язані з отриманням дозволу на знесення об’єкта нерухомості | 377 | 311 | — | Збільшується БВ* |
| 4. Списано витрати, пов’язані з отриманням дозволів | 151 | 377 | — | — |
| 5. Відображено інші витрати, пов’язані зі знесенням об’єкта | 151 | 631, 66, 65, 68 | — | Збільшується БВ* |
| 6. Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту | 641 | 631, 68 | — | — |
| 7. Оплачено послуги сторонніх осіб | 631, 68 | 311 | — | — |
| * У податковому обліку амортизація на вартість сформованого об’єкта ОФ групи 1 нараховуватиметься лише після введення в експлуатацію побудованого об’єкта. | ||||
На цьому завершуємо розгляд основних питань, пов’язаних зі знесенням будівель (споруд). Будівництво — не найлегша дільниця обліку, і, безумовно, на практиці бухгалтер стикається з безліччю нюансів, відхилень, нестандартних ситуацій, що потребують уважнішого розгляду. Водночас знання загальних принципів в обліку тієї чи іншої операції дозволяє знайти правильне рішення, в чому вам, сподіваємося, й допоможе ця публікація.
