ПЕРЕВІРКИ В ПОДАТКОВОМУ КОДЕКСІ:
основні моменти
Перевірки, як відомо, належать до «зони підвищеної уваги» бухгалтерів, оскільки їх проведення рідко обходиться без втрат для підприємства. Ураховуючи те, що в Податковому кодексі суттєво змінилися правила проведення контрольних заходів, ця його частина – одна з тих, які варто вивчити у першу чергу.
Саме тому в сьогоднішній статті познайомимо читачів із нововведеннями в цій сфері.
Влада КАРПОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»,
канд. екон. наук, сертифікований бухгалтер-практик (CAP)
Податковий контроль — загальні правила
Визначення.
Уперше на законодавчому рівні в ПКУ визначено поняття податкового контролю: «податковий контроль — система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи» (п. 61.1 ПКУ).Як бачимо, крім контролю за податками та зборами, до поняття податкового контролю включаються також інші види контролю (за розрахунками, що здійснюються через реєстратори розрахункових операцій (далі — РРО), касовими операціями, трудовим законодавством тощо), які також регламентуються
ПКУ*.* У теорії податкознавства існують два підходи до визначення податкового контролю: у першому він трактується на основі об’єкта контролю — податків та зборів, у другому — виходячи зі складу контролюючих органів (у нашому випадку — органів ДПС). У ПКУ реалізовано другий підхід, хоча це не зовсім відповідає його п. 1.1, згідно з яким ПКУ регулює відносини, що виникають у сфері справляння
податків та зборів. Утім, є в цьому й позитивний момент для платників — на законодавчому рівні регламентовано процедуру найнеприємніших перевірок РРО, щоправда, дуже фіскально.Контролюючі органи.
Основним контролюючим органом, дії якого регламентуються в ПКУ, є органи ДПС — вони здійснюють усі види податкового контролю, за винятком тих, які покладено на митні органи.Митники
контролюють мито, акцизний податок, ПДВ, інші податки, що справляються при ввезенні, вивезенні (пересиланні) товарів та предметів на митну територію України або територію спеціальної митної зони (п.п. 41.1.2 ПКУ).У
п. 41.4 ПКУ чітко встановлено, що інші держоргани не мають права проводити перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків, у тому числі на запит правоохоронних органів. І на посилення цих норм у п. 61.3 ПКУ передбачається, що органи СБУ, внутрішніх справ, податкової міліції, прокуратури та їх службові (посадові) особи не можуть брати безпосередньої участі у проведенні перевірок та проводити перевірки СПД з питань оподаткування.Водночас працівники податкової міліції, як і раніше, можуть брати участь у перевірках, пов’язаних з веденням оперативно-розшукових справ або розслідуванням кримінальних справ у межах
Закону про ОРД та КПК (п. 78.3 ПКУ).Органи ДПС можуть проводити
камеральні, документальні (планові та позапланові, виїзні та невиїзні) і фактичні перевірки (п. 75.1 ПКУ). Крім того, органи ДПС можуть проводити зустрічні звірки. Звертаємо увагу, що звірки не є перевірками, вони повинні провадитися в порядку, затвердженому Кабміном (п. 73.5 ПКУ). З цього можна дійти висновку, що з 01.01.11 р. до визначення Кабміном порядку проведення зустрічних звірок органи ДПС не мають права їх здійснювати.
Камеральні перевірки в ПКУ
У
ПКУ нарешті вирішено «резонансну» проблему з термінологією і як наслідок із процедурним порядком проведення камеральних і документальних перевірок. Установлено, що це різні перевірки, що здійснюються за різними процедурами. Про камеральні перевірки йдеться у ст. 75, 76 ПКУ: (див. «Що вважається камеральною перевіркою»).
| Що вважається камеральною перевіркою Витяг із ПКУ «75.1.1. Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби виключно з підстав і даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків. <…> 76.1. Камеральна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов’язкові». |
Камеральним перевіркам підлягає вся без винятку звітність, що подається до органів ДПС,
при цьому жодних додаткових документів під час їх проведення від платників перевіряючі вимагати не можуть. Наприклад, щодо ПДВ камеральні перевірки проводяться протягом 30 календарних днів, наступних за граничним строком отримання податкової декларації (п. 200.10 ПКУ)*.* А починаючи з 01.01.14 р. камеральна перевірка податкової звітності платників податку, які мають позитивну податкову історію, проводиться протягом 5 календарних днів з дня подання податкової декларації (п. 200.22 ПКУ).
Якщо за результатами камеральної перевірки
не виявлено порушень, жодні документи (зокрема, довідки) не складаються. І лише в разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, що підписується посадовими особами органу, який проводив перевірку, та після реєстрації в органі ДПС вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків (п. 86.2 ПКУ).При цьому відповідно до
п. 42.2 ПКУ акт вважається належним чином врученим, якщо його відіслано на адресу платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення чи особисто вручено платнику податків (його законному чи уповноваженому представнику).
Документальні перевірки в ПКУ
Визначення документальної перевірки міститься у
ст. 75 ПКУ (див. «Що вважається документальною перевіркою» на с. 36).
| Що вважається документальною перевіркою Витяг із ПКУ «75.1.2. Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов’язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. <…>» |
Відмітною ознакою документальної перевірки є те, що вона проводиться на підставі регістрів бухгалтерського та податкового обліку, первинних документів і податкової інформації.
У
п.п. 75.1.2 ПКУ виділено 4 види документальних перевірок:1)
планові — проводяться відповідно до плану-графіка перевірок;2)
позапланові — не передбачаються у плані роботи органу ДПС та проводяться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених ПКУ;3)
виїзні — проводяться за місцезнаходженням платника податків або місцем розташування об’єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка;4)
невиїзні — проводяться у приміщенні органу ДПС.У зв’язку з регламентацією порядку проведення перевірок, прав, обов’язків та відповідальності органів ДПС у
ПКУ з 01.01.11 р. втратять чинність ст. 11, 111, 112, 13 Закону про ДПС (ч. 8 п. 27 Закону № 2756).
Планові перевірки — порядок проведення
Планові виїзні перевірки.
Такі перевірки проводяться відповідно до плану-графіка, до якого платники включаються залежно від ступеня ризику. Порядок формування і затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх розмежування за ступенями встановлюються ДПАУ (п. 77.2 ПКУ) — див. табл. 1.На сьогодні критерії відбору платників для включення до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок наведено в
наказі ДПАУ від 27.07.10 р. № 548, який у майбутньому, очевидно, буде змінено.Згідно з
п. 77.3 ПКУ забороняється проведення документальної планової перевірки щодо окремих видів зобов’язань перед бюджетами, тому в «тематичних» планових виїзних перевірках перевіряючим можна буде відмовити.Винятки з цього правила становлять лише два випадки:
1) перевірка правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку з доходів фізичних осіб;
2) перевірка зобов’язань за бюджетними позиками та кредитами, що гарантовані бюджетними коштами.
Умови допуску до проведення планових виїзних перевірок зазначено у
ст. 77 і 81 ПКУ (див. рисунок на с. 37).
Умови допуску до проведення планових виїзних перевірок
Як бачимо, умови допуску до проведення планових перевірок у цілому аналогічні діючим на сьогодні, і якщо ці документи перевіряючі не пред’являть або їх буде заповнено з порушенням, платник має право не допускати перевіряючих до перевірки (на це прямо вказано в
п. 81.1 ПКУ). До новацій можна віднести те, що в ПКУ врегульовано наслідки дій платника після пред’явлення направлення на перевірку.Так, посадові особи платника податків мають розписатися в направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати й часу ознайомлення, а в разі відмови від проставляння підпису податківці складають
акт, що засвідчує факт відмови від підпису в направленні на перевірку. Цей акт є підставою для початку проведення перевірки (п. 81.1 ПКУ).Якщо ж платник не допускає перевіряючих до проведення перевірки, складається акт, що засвідчує факт відмови від допуску (
п. 81.2 ПКУ).Наслідки такої відмови для платника дуже серйозні — зокрема, до нього може бути застосовано
адміністративний арешт майна (п.п. 94.2.3 ПКУ), тому перш ніж відмовити перевіряючим у допуску до перевірки, слід ретельно зважити всі «за» та «проти».Строки проведення планових виїзних перевірок установлено
п. 82.1 ПКУ (табл. 2).
Таблиця 2.
Строки проведення планових виїзних перевірок*| Категорія платника | Строк проведення перевірки | Строк продовження перевірки(1) |
| 1. Великі платники податків | 30 робочих днів | Не більше ніж на 15 робочих днів |
| 2. Суб’єкти малого підприємництва | 10 робочих днів | Не більше ніж на 5 робочих днів |
| 3. Інші платники податків | 20 робочих днів | Не більше ніж на 10 робочих днів |
| (1) За рішенням керівника органу ДПС. | ||
* Слід зауважити, що в п. 44.5 ПКУ вперше передбачається
можливість перенесення дати проведення перевірки в разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів до дати відновлення та надання документів на перевірку (граничний строк для відновлення становить 90 календарних днів з дня, наступного за днем надходження повідомлення до органу ДПС про втрату документів).
Згідно з
п.п. 14.1.24 ПКУ великий платник податків — юридична особа, в якої обсяг доходу від усіх видів діяльності за останні 4 послідовні податкові (звітні) квартали перевищує 500 млн грн. або загальна сума сплачених до держбюджету податків за такий самий період перевищує 12 млн грн.За результатами перевірки складається у двох примірниках або акт (у разі виявлення порушень), або довідка (за їх відсутності), що підписується посадовими особами органу ДПС та платниками податків або їх законними представниками (за їх наявності).
Строк складання акта (довідки) про результати перевірки (у загальному випадку — 5 днів, а для підприємств із філіями — 10 днів) не зараховується до строку проведення перевірки (
п. 86.1 ПКУ).У разі незгоди платника податків з висновками акта він зобов’язаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями (
п. 86.3 ПКУ).Причому тепер чітко встановлено, що
відмова платника податків або його законних представників від підписання акта перевірки чи отримання його примірника не звільняє платника податків від обов’язку сплатити визначені органом ДПС за результатами перевірки грошові зобов’язання. Тому відмовлятися від підписання акта для платника сенсу немає — краще підписати його із зауваженнями, порядок надання яких регламентується п. 86.7 ПКУ.Планові невиїзні перевірки
. Про ці перевірки в ПКУ зазначається зовсім мало. Зокрема, його п. 77.6 передбачає, що документальні планові невиїзні перевірки здійснюються в порядку, передбаченому ст. 79 ПКУ, зокрема (п. 79.1 ПКУ):— вони проводяться за наявності обставин, визначених
ст. 77 ПКУ (включені до плану-графіка перевірок), а отже, їх періодичність має визначатися за тими самими правилами, що і для планових виїзних перевірок (див. табл. 1 на с. 36);—
присутність платника податків під час їх проведення не обов’язкова;—
у процесі проведення таких перевірок від платника можуть вимагати лише копії первинних документів*, оскільки вилучення оригіналів документів, крім випадків, передбачених КПК, заборонене (п. 85.5 ПКУ, п. 9 ст. 9 Закону про бухоблік)**. Проте платник може надати для ознайомлення оригінали документів на час своєї присутності в органі ДПС;— за результатами проведення невиїзної перевірки складається акт (довідка) в порядку, передбаченому
п. 86.4 ПКУ, аналогічний порядку складання акта документальної невиїзної перевірки.* При цьому копії первинних документів засвідчуються підписом платника податків або його посадової особи та скріплюються печаткою (пп. 20.1.2, 20.1.7, 85.4, 85.8 ПКУ), а отримання копій документів оформляється описом, копія якого вручається під підпис платнику податків або його законному представнику (п. 85.7 ПКУ).
** Органи ДПС мають право лише звертатися до суду із заявою про вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів
(п.п. 20.1.40 ПКУ). Причому слід ураховувати, що згідно зі змінами, унесеними Законом № 2756 до ст. 178 УПК, вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів провадиться лише за мотивованою постановою судді.
Порядок проведення позапланових перевірок
Позапланові виїзні перевірки
Порядок проведення цих перевірок описано у ст. 78 і деяких інших статтях ПКУ, в яких передбачаються такі підстави*** для їх проведення (див. табл. 3).*** Зверніть увагу: обмеження в підставах проведення перевірок платників податків, визначені ПКУ, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків, або перевірки, що здійснюються в межах порушеної кримінальної справи (п. 78.2 ПКУ).
Таблиця 3.
Підстави проведення позапланових виїзних перевірок| Підстава проведення | Коментар |
| 1 | 2 |
| 1. За наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов’язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту (п.п. 78.1.1 ПКУ) | Аналогічна підстава раніше наводилася в п. 1 ст. 111 Закону про ДПС. Нововведенням є зазначення в цій нормі податкової інформації, якій у ПКУ приділяється особлива увага (див., зокрема, ст. 72 — 74). Відповідні зміни внесено і до Закону про інформацію, у ст. 251 якого податкову інформацію визначено як: «сукупність відомостей і даних, які створені або отримані суб’єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій» (п. 34 Закону № 2756)(1) |
| 2. Платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію або розрахунки, якщо їх подання передбачено законом (п.п. 78.1.2 ПКУ) | Аналогічна підстава раніше наводилася в п. 2 ст. 111 Закону про ДПС. Підстави для перевірки виникають лише в тому випадку, якщо подання декларації та розрахунків передбачено саме законом |
| 3. Платником податків подано органу ДПС уточнюючий розрахунок з відповідного податку за період, який перевірявся органом ДПС (п. 50.3, п.п. 78.1.3 ПКУ) | Це нова підстава для проведення перевірки, спрямована на те, щоб у платника «не виникала спокуса» виправляти звітність за перевірені |
| 4. Виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит органу ДПС протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту | Аналогічна підстава раніше наводилася в п. 3 ст. 111 Закону про ДПС(1) |
| 5. Платником податків подано в установленому порядку органу ДПС заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об’єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки (п.п. 78.1.5 ПКУ) | Схожа підстава раніше наводилася в п. 4 ст. 111 Закону про ДПС. Новацією є уточнення того, що, крім скарги, підставою для перевірки виступають і заперечення платника до акта перевірки, але за умови, що зазначені в них обставини не були досліджені під час перевірки та об’єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. |
| 6. Розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків (п.п. 78.1.7 ПКУ) | Це більш розширене тлумачення підстав, що наводилися раніше |
| 7. Платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V ПКУ, та/або з від’ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. | Аналогічні підстави наводилися раніше в п. 9 ст. 111 Закону про ДПС |
| 8. Щодо платника податку подано скаргу про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про порушення правил заповнення податкової накладної у разі ненадання таким платником податків пояснень та документального підтвердження на письмовий запит органу ДПС протягом десяти робочих днів з дня його отримання (п.п. 78.1.9 ПКУ) | Аналогічна підстава наводилася раніше в п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ. |
| 9. Отримано постанову суду (ухвалу суду) про призначення перевірки або постанову органу дізнання, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні | Раніше в п. 7 ст. 111 Закону про ДПС наводилася більш «розпливчаста» підстава для перевірки при заведенні щодо платника податків |
| 10. Органом ДПС вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу ДПС служби нижчого рівня здійснено перевірку документів обов’язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з’ясування під час перевірки питань, що повинні бути з’ясовані під час перевірки для винесення об’єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС (п.п. 78.1.12 ПКУ) | Аналогічна підстава наводилася раніше в п. 8 ст. 111 Закону про ДПС. |
| 11. У разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації (п.п. 78.1.13 ПКУ) | Аналогічна підстава наводилася в п. 11 ст. 11 Закону про ДПС. |
| 12. У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки і платник податків надає до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні протягом 3 робочих днів з дня отримання акта перевірки (п. 44.7 ПКУ) | У зазначеній ситуації контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку платника податків |
| 13. У разі якщо від’ємне значення з податку на прибуток як результат розрахунку об’єкта оподаткування декларується платником податку протягом чотирьох послідовних податкових періодів (п. 150.3 ПКУ) | Аналогічна підстава наводилася раніше в п. 6.3 Закону про податок на прибуток. При цьому перевіряється лише правильність визначення об’єкта оподаткування |
| 14. Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення органами державної податкової служби документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках — покупця товарів/послуг (п. 201.10 ПКУ) | Схожа підстава, тільки стосовно розшифровок контрагентів, міститься на сьогодні у розділі 4.1 наказу ДПАУ від 18.04.08 р. № 266. Однак навіть сама ДПАУ визнала, що наявність таких розбіжностей не є самостійною підставою для визнання договорів нікчемними (лист ДПАУ від 29.09.10 р. № 20289/7/16-1617), обставини та наслідки розбіжностей з’ясовуватимуться під час проведення перевірки |
| (1) Зверніть увагу: право на проведення перевірки виникає лише в тому випадку, якщо платник не надасть у 10-денний строк відповідь на письмовий запит, що надсилається за процедурою, зазначеною в п. 73.3 ПКУ. Причому відповідно до цього пункту порядок отримання інформації органами ДПС на їх письмові запити визначається КМУ, тож з 01.01.11 р. і до прийняття Кабміном відповідного порядку можна оспорювати правомірність направлення таких запитів. (2) У зв’язку з цим до п. 5 ст. 60 ГКУ внесено зміни, відповідно до яких достовірність і повноту ліквідаційного балансу має бути перевірено в установленому законодавством порядку з обов’язковою перевіркою ДПІ. | |
Умови допуску до проведення
позапланових виїзних перевірок зазначено в пп. 78.4, 78.5 ПКУ.Перед проведенням перевірки представник органу ДПС зобов’язаний вручити платнику податків:
1) під підпис копію наказу керівника органу ДПС про проведення документальної позапланової перевірки;
2) направлення на проведення перевірки, в якому має бути зазначено ті самі реквізити, що і стосовно планових виїзних перевірок (рисунок на с. 37).
Наслідки дій платника після пред’явлення направлення на позапланову виїзну перевірку аналогічні розглянутим вище наслідкам щодо планових виїзних перевірок. Нагадаємо тільки, що за недопуск перевіряючих до проведення перевірки на законних підставах може бути накладено адміністративний арешт майна (
п.п. 94.2.3 ПКУ).Строки проведення позапланових виїзних перевірок відповідно до
п. 82.2 ПКУ наведено в табл. 4.
Таблиця 4.
Строки проведення позапланових виїзних перевірок| Категорія платника | Строк проведення перевірки(1) | Строк продовження перевірки(2) |
| 1. Великі платники податків(3) | 15 робочих днів | Не більше ніж на 10 робочих днів |
| 2. Суб’єкти малого підприємництва | 5 робочих днів | Не більше ніж на 2 робочі дні |
| 3. Інші платники податків | 10 робочих днів | Не більше ніж на 5 робочих днів |
| (1) Для перевірок бюджетного відшкодування (від’ємного значення) ПДВ, зазначених у п.п. 78.1.8 ПКУ, строк проведення становить 30 календарних днів, наступних за граничним строком проведення камеральної перевірки (п. 200.11 ПКУ), при цьому загальний строк проведення камеральної та документальних перевірок не повинен перевищувати 60 календарних днів (п. 82.4 ПКУ). (2) За рішенням керівника органу ДПС. (3) Проведення перевірки великого платника податків може бути припинено за рішенням керівника податкового органу (див. табл. 2 на с. 37). | ||
Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки аналогічний розглянутому вище порядку стосовно документальної планової перевірки.
Позапланові невиїзні перевірки
Особливості проведення таких перевірок наведені у ст. 79 ПКУ, з якої можна зробити такі висновки:1) підстави для проведення позапланових невиїзних перевірок аналогічні підставам для позапланових виїзних перевірок (див. табл. 3 на с. 38);
2) умовою для проведення таких перевірок є надсилання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під підпис:
— копії наказу керівника органу ДПС про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та
— письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки
(п. 79.2 ПКУ);3) строки проведення
позапланових невиїзних перевірок аналогічні строкам для позапланових виїзних перевірок (див. табл. 4), за винятком можливості їх припинення для великих платників;4) присутність платників податків під час їх проведення не обов’язкова (
п. 79.1 ПКУ);5) процедурний порядок надання документів для перевірки та оформлення її результатів аналогічний відповідному порядку для проведення планових невиїзних перевірок (про це див. вище).
Фактичні перевірки — основні моменти
Поняття.
Уперше на законодавчому рівні дано визначення фактичної перевірки та описано процедурний порядок її проведення: (див. «Що вважається фактичною перевіркою»).Як бачимо, до поняття фактичної перевірки потрапили, зокрема, перевірки РРО, обігу підакцизних товарів, а також «трудові» перевірки. Відмітною ознакою їх є те, що вони здійснюються не лише на підставі документальних даних, а й з використанням інформації, зафіксованої за допомогою органів зору та слуху перевіряючого.
| Що вважається фактичною перевіркою Витяг із ПКУ «75.1.3. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об’єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється органом державної податкової служби щодо дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами)». |
Підстави для проведення.
Особлива неприємність таких перевірок полягає в тому, що вони проводяться без попередження платника податків (п. 80.1 ПКУ).Підстави
для проведення фактичних перевірок наведено у ст. 80 ПКУ. Розглянемо підстави для «найнебезпечніших» перевірок:1. Перевірки РРО
проводяться за наявності таких обставин*:— отримання за результатами перевірок інших платників податків або в установленому законодавством порядку від державних органів чи органів місцевого самоврядування інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, при цьому виникає необхідність перевірки таких фактів (
пп. 80.2.1, 80.2.2 ПКУ);— письмове звернення покупця (споживача), оформлене відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій
(п.п. 80.2.3 ПКУ);— неподання суб’єктом господарювання в установлений законом строк обов’язкової звітності про використання РРО, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій,
подання їх з нульовими показниками (п.п. 80.2.4 ПКУ);— виявлення за результатами попередньої перевірки порушень законодавства з питань порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій (
п.п. 80.2.6 ПКУ). Така перевірка здійснюється одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки (п. 80.3 ПКУ).* На сьогодні порядок проведення таких перевірок регламентується р. 3 Методрекомендацій, затверджених наказом ДПАУ від 27.05.08 р. № 355.
2. Підставами для проведення
«трудових» перевірок* є такі:— отримання
в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без держреєстрації (п.п. 80.2.7 ПКУ);— виявлення за результатами попередньої перевірки порушень законодавства з питань дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (
п.п. 80.2.6 ПКУ). Така перевірка здійснюється одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки (п. 80.3 ПКУ).* Під час таких перевірок перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з’ясовуються питання ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, повідомлення про оплату праці працівника (п. 80.6 ПКУ).
3. Для
«акцизних» перевірок** передбачено такі підстави:— отримання за результатами перевірок інших платників податків або в установленому законодавством порядку від держорганів чи органів місцевого самоврядування інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів (
пп. 80.2.1, 80.2.2 ПКУ);— отримання
в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання і транспортування спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків (п.п. 80.2.5 ПКУ);— виявлення за результатами попередньої перевірки порушень законодавства з питань виробництва та обігу підакцизних товарів (
п.п. 80.2.6 ПКУ). Така перевірка здійснюється одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки (п. 80.3 ПКУ).** Особливості проведення «акцизних» перевірок регламентуються ст. 228 ПКУ.
Контрольні закупівлі.
У ПКУ чітко застерігається можливість здійснення органами ДПС перед проведенням фактичної перевірки контрольних розрахункових операцій. При цьому встановлено, що товари, які було отримано службовими (посадовими) особами органів ДПС під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків в непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів (п.п. 20.1.9 ПКУ).Хронометраж.
Не обійшли в ПКУ увагою й такий спосіб збирання інформації, як хронометраж, під яким розуміється: процес спостереження за веденням господарської діяльності платника податків, який здійснюється під час проведення фактичних перевірок та застосовується органами ДПС з метою встановлення реальних показників щодо діяльності платника податків, яка здійснюється на відповідному місці її проведення (п.п. 14.1.264 ПКУ).Тут слід звернути увагу на те, що виходячи з
п.п. 14.1.264 і п. 80.8 ПКУ хронометраж може здійснюватися саме під час проведення перевірки, а не перед її початком, як контрольна закупівля. Тому якщо перевіряючі перед пред’явленням відповідних документів, що є підставою для допуску до проведення перевірок, уже провели хронометраж, такі дії можна оскаржити як неправомірні.Тим більше, що за результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами органу ДПС та посадовими особами суб’єкта господарювання або його представниками та/або особами, які фактично здійснюють господарські операції (
п. 80.8 ПКУ).Як може надалі використовуватися інформація, отримана за підсумками проведення хронометражу, у
ПКУ не застерігається. Раніше ж податківці відзначали, що хронометраж є способом отримання інформації для визначення сум зобов’язань за непрямими методами (лист ДПАУ від 14.03.03 р. № 2232/5/23-1016).Умови допуску перевіряючих
до проведення фактичних перевірок наведено в пп. 80.2, 81.1 ПКУ.Перед проведенням перевірки представник органу ДПС зобов’язаний вручити платнику податків (його представникам чи особам, які фактично здійснюють розрахункові операції):
1) під підпис копію наказу керівника органу ДПС про проведення фактичної перевірки;
2) направлення на проведення перевірки, в якому має бути зазначено ті самі реквізити, що і стосовно планових виїзних перевірок (рисунок на с. 37).
При відмові в допуску до проведення фактичної перевірки перевіряючі здійснюють ті самі дії, що і стосовно планових виїзних перевірок (про це див. вище). Водночас із не зовсім коректного формулювання
п.п. 94.2.3 ПКУ не можна зробити однозначних висновків, чи може в разі відмови перевіряючим у допуску до проведення фактичних перевірок бути застосовано адміністративний арешт майна платника податків (там ідеться лише про відмову в проведенні документальної перевірки або від допуску посадових осіб органу ДПС, але конкретно до чого — не зазначено).Утім, з 01.01.15 р. перевіряючі зможуть у таких випадках скористатися й нормами
п.п. 20.1.15.2 ПКУ, відповідно до яких при недопуску посадових осіб органів ДПС до обстеження територій та приміщень вони можуть звертатися до суду з приводу призупинення видаткових операцій платника податків на його рахунках у банках та інших фінансових установах.Тривалість фактичних перевірок не повинна перевищувати 10 днів (
п. 82.3 ПКУ), а продовжено їх може бути за рішенням керівника органу ДПС не більше як на 5 діб.Варте уваги, що підставами для збільшення строку фактичної перевірки є:
— заява суб’єкта господарювання (у разі потреби — надання ним документів, що стосуються питань перевірки);
— змінний режим роботи або підсумований облік робочого часу суб’єкта господарювання та/або його господарських об’єктів.
За результатами проведення фактичної перевірки складається акт (довідка), який реєструється в органі ДПС у більш стислі строки (не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки). Акт (довідка) підписується особою, яка здійснює розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (за наявності) за місцем проведення перевірки або в приміщенні органу ДПС (
п. 86.5 ПКУ).На завершення зауважимо, що в п. 102.3 ПКУ згадується про можливість заборони за рішенням суду проведення перевірки платника податків, але відповідної норми в ПКУ немає. А розмова про нюанси проведення перевірочних заходів ще попереду.
Документи статті
ПКУ
— Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.ГКУ
— Господарський кодекс України від 16.01.03 р.№ 436-IV.
КПК
— Кримінально-процесуальний кодекс України.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон про ОРД
— Закон України «Про оперативно-розшукову діяльність» від 18.02.92 р. № 2135-XII.Закон про ДПС
— Закон України «Про державну податкову службу в Україні» від 04.12.90 р. № 509-XII.Закон № 2756
— Закон України «Про внесення зміндо деяких законодавчих актів України у зв’язку з прийняттям Податкового кодексу України» від 02.12.10 р. № 2756-VI (див. додаток «Документи» цього номера).
Закон про бухоблік
— Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV.Закон про інформацію
— Закон України «Про інформацію» від 02.10.92 р. № 2657-XII.
