РІЧНА ДЕКЛАРАЦІЯ ГРОМАДЯН ЗА 2011 РІК
Уперше за підсумками минулого звітного року громадяни подаватимуть декларацію не за старою «декретівською» формою, а за новою формою, розробленою на виконання вимог Податкового кодексу України. Здавалося б, нарешті не треба буде поєднувати несумісне та закривати очі на невідповідність форми та суті показників, що в ній відображаються. Тепер просто необхідно буде взяти форму та внести до неї потрібні дані. Але чи так усе просто? Затверджена форма декларації, відверто скажемо, далека від ідеалу та не враховує дуже багатьох податкових нюансів. Сьогодні спробуємо розібратися в нових правилах декларування та запропонуємо свої варіанти вирішення проблем, що виникають.
У цьому матеріалі узагальнено вимоги Податкового кодексу України до випадків, строків та форми подання річної декларації громадян, докладно розглянуто порядок заповнення Декларації та додатків до неї, а також наведено приклад її заповнення на підставі умовних даних.
Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
ДЕКЛАРУВАННЯ ДОХОДІВ ГРОМАДЯН: ЗАГАЛЬНІ ВИМОГИ
Випадки подання Декларації
ПКУ передбачено випадки, коли платник податків зобов'язаний подати за підсумками року Податкову декларацію про майновий стан і доходи (далі — Декларація) і коли він має право це зробити на добровільних засадах (див. табл. 1).
За умовчанням платник податків зобов’язаний подати Декларацію (п. 179.1 ПКУ). Однак його обов'язок щодо подання Декларації вважається виконаним, якщо він отримував доходи (п. 179.2 ПКУ):
— виключно від податкових агентів, крім випадків, прямо передбачених розд. IV ПКУ;
— від операцій продажу (міни) майна, дарування, при нотаріальному посвідченні договорів, за якими було сплачено податок відповідно до розд. IV ПКУ;
— у вигляді об'єктів спадщини, які відповідно до розд. IV ПКУ оподатковуються за нульовою ставкою податку.
Таблиця 1. Обов'язкові та добровільні випадки подання Декларації
| Випадки подання Декларації | Норма ПКУ |
| 1 | 2 |
| Платник зобов'язаний подати Декларацію | |
| 1. Якщо відповідно до норм розд. IV ПКУ окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування або виплати, але не є звільненими від оподаткування. Під цю норму підпадають такі випадки: | П.п. 168.1.3 ПКУ |
| 1.1) у 2011 році минув строк позовної давності за заборгованістю, що виникла в межах цивільно-правового договору, якщо сума такої заборгованості у 2011 році перевищила 470,5 грн., крім сум простроченої податкової заборгованості. Найчастіше така прострочена заборгованість утворюється внаслідок неповернення позики, непроведення оплати за договором купівлі-продажу товарів (робіт, послуг, у тому числі комунальних) тощо | П.п. 164.2.7 ПКУ(1) |
| 1.2) платник податків отримував дохід, що становить додатну різницю між сумою коштів, отриманих платником податків від фінансової установи після реалізації заставленого майна платника податків при зверненні стягнення фінансовою установою на таке майно у зв'язку з невиконанням платником податків своїх зобов'язань за договором кредиту (позики), та сумою фактично сплачених платником податків зобов'язань за таким договором кредиту (позики), і сумою, утриманою фінансовою установою в рахунок компенсації своїх витрат/втрат (уключаючи залишок не погашеної платником суми фінансового кредиту) | П.п. 164.2.7 ПКУ(1) |
| 1.3) платнику податків у 2011 році було прощено (анульовано) борг за самостійним рішенням кредитора з причини, не пов'язаної з банкрутством. Обов'язок зі сплати ПДФО в такому разі перекладається на позичальника в тому випадку, якщо кредитор повідомив платника податків про анулювання боргу та відобразив таку суму в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ (ознака доходу «126» — додаткове благо) | Абз. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ(1) |
| 1.4) при здійсненні операцій з інвестактивами (цінними паперами, корпоративними правами), навіть у тому випадку, якщо такі операції було проведено у звітному році виключно через податкового агента — торговця цінними паперами. | Абз. 3 п.п. 170.2.2 ПКУ |
| 1.5) у 2011 році відчужувався належний платнику податків об'єкт нерухомості (рухомого) майна за рішенням суду про зміну власника та про перехід права власності на таке майно | Абз. «б» п. 172.5 ПКУ; |
| 2. При отриманні доходів не від податкових агентів та іноземних доходів(2), наприклад: | П.п. 168.2.1 ПКУ |
| 2.1) платник податків здавав в оренду майно фізичній особі, яка не є самойзанятою особою(3) | П.п. 170.1.5 ПКУ |
| 2.2) платник податку отримував спадщину та подарунки від фізичних осіб, крім випадків отримання об'єктів спадщини та подарунків, що оподатковуються за нульовою ставкою | Пп. 174.3, 174.6 ПКУ |
| 2.3) платник податку — резидент отримував іноземні доходи | П.п. 170.11.1 ПКУ |
| 2.4) за результатами звітного податкового року, в якому іноземець набув статусу резидента України, він має подати річну Декларацію, в якій зазначити доходи з джерелом їх походження в Україні та іноземні доходи | П.п. 170.10.4 ПКУ |
| 3. Протягом календарного року платник отримував доходи, що оподатковуються за ставкою 15 (17) %, від двох і більше податкових агентів, якщо загальна сума такого доходу за будь-який календарний місяць перевищила у 2011 році 9410 грн. | Абз. «є» п. 176.1 ПКУ |
| 4. У разі отримання у 2011 році нецільової благодійної допомоги (НБД) від фізичної або юридичної особи, якщо сума такої НБД, отриманої протягом року, перевищила 1320 грн. | Абз. 4 п.п. 170.7.3 ПКУ |
| 5. Якщо цільову благодійну допомогу (ЦБД) у вигляді коштів не використано протягом строку, установленого умовами такої допомоги, але не більше 12 календарних місяців, наступних за місяцем отримання такої допомоги, та не повернено благодійнику, за винятком благодійної допомоги у вигляді ендавменту | П.п. 170.7.5 ПКУ(1) |
| 6. У разі порушення платником податків права користування ПСП, якщо суму недоплати і 100 % штрафу не було утримано роботодавцем(ями) за рахунок оподатковуваного доходу платника податків | П.п. 169.2.4 ПКУ |
| 7. Якщо платник податків належить до окремої категорії осіб, які зобов'язані подавати річну Декларацію згідно з вимогами чинного законодавства (держслужбовці, судді, народні депутати тощо) | П. 179.9 ПКУ(4) |
| Платник податків має право подати Декларацію | |
| 1. Платник податків бажає задекларувати податкову знижку | П.п. 166.1.2 ПКУ |
| 2. Договір купівлі-продажу (міни) об'єкта нерухомості не було посвідчено нотаріально. Платник податків має право повернути суму ПДФО, попередньо сплачену за таким договором, на підставі поданої ним за підсумками року Декларації | П. 172.6 ПКУ |
| 3. За наявності інших підстав для повернення платнику податків суми надміру сплаченого ним ПДФО | Ст. 43 ПКУ |
| (1) У цих випадках платник податків зобов'язаний самостійно сплатити податок із зазначених доходів за результатами декларування. (2) Іноземні доходи обкладаються ПДФО за ставкою 15 (17) %. За наявності міжнародного договору, згоду на обов'язковість якого надано Верховною Радою України, а також за наявності підтверджуючих документів про суму отриманого за кордоном доходу і сплаченого з нього податку, платник на цю суму може зменшити податок до сплати (у межах суми податку, розрахованого виходячи із загального річного оподатковуваного доходу за правилами законодавства України). Якщо у платника податків немає підтверджуючих документів, то він може подати до податкового органу заяву про перенесення строку подання Декларації до 31 грудня року, наступного за звітним (п.п. 170.11.2 ПКУ). (3) Увага! У разі якщо фізична особа здає нерухомість в оренду іншій фізичній особі (не підприємцю), орендодавець сплачує ПДФО протягом року поквартально (протягом 40 календарних днів після закінчення звітного кварталу), а Декларацію подає один раз — за підсумками звітного року. (4) Відповідно до Конституції України, ПКУ та законів України «Про державну службу», «Про службу в органах місцевого самоврядування», «Про статус народного депутата України», «Про вибори Президента України», «Про вибори депутатів Верховної Ради Автономної Республіки Крим, місцевих рад і сільських, селищних, міських голів», «Про судоустрій і статус суддів» (п. 2 розд. I Інструкції № 1395). | |
Платники податків звільняються від обов'язку подання Декларації в таких випадках (п. 179.4 ПКУ):
а) незалежно від виду та суми отриманих доходів платниками податків, які:
— є неповнолітніми або недієздатними особами і при цьому перебувають на повному утриманні інших осіб (у тому числі батьків) та/або держави станом на кінець звітного податкового року;
— перебувають під арештом або є затриманими чи засудженими до позбавлення волі, перебувають у полоні чи ув’язненні на території інших держав станом на кінець граничного строку подання Декларації;
— перебувають у розшуку станом на кінець звітного податкового року;
— перебувають на строковій військовій службі станом на кінець звітного податкового року;
б) в інших випадках, визначених розд. IV ПКУ. Наприклад, при отриманні спадщини нерезидентом; при отриманні резидентом спадщини, що оподатковуються за ставкою 0 %; при отриманні доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, якщо ПДФО було сплачено при нотаріальному посвідченні договору та в інших випадках, прямо передбачених ПКУ.
Строки подання Декларації та сплати ПДФО
Базовим звітним періодом для подання громадянами Декларації є календарний рік.
Відповідно до п.п. 49.18.4 ПКУ Декларацію має бути подано платниками податків до 1 травня року, наступного за звітним роком (тобто останнім днем подання Декларації за 2011 рік є 30 квітня 2012 року*). Це стосується випадку обов'язкового подання річної звітності, адже відповідно до абз. «в» п. 176.1 ПКУ платник податків зобов'язаний подавати податкову Декларацію за встановленою формою в певні строки у випадках, коли згідно з нормами розд. IV ПКУ таке подання є обов'язковим.
*Розпорядженням КМУ від 28.11.11 р. № 1210-р рекомендовано перенести робочий день 30 квітня (понеділок) на 28 квітня (субота). Якщо податківці відповідно до нього не будуть працювати 30 квітня (понеділок), то подати Декларацію можна буде наступного після вихідних робочого дня — 3 травня (четвер).
Водночас при декларуванні податкової знижки (раніше так називався податковий кредит) слід звернути увагу на п.п. 166.4.3 ПКУ, згідно з яким коли платник податків до кінця податкового року, наступного за звітним, не скористався правом на нарахування податкової знижки за результатами звітного податкового року, таке право на наступні податкові роки не переноситься. Ця норма (сукупно з вимогами абз. «в» п. 176.1 ПКУ), на наш погляд, дає можливість платнику податків реалізувати своє право на декларування податкової знижки і після 1 травня 2012 року, якщо це буде зроблено не пізніше за 31.12.12 р. Звичайно, для уникнення зайвих проблем краще задекларувати податкову знижку, подавши Декларацію до 1 травня 2012 року, але якщо з будь-яких причин платник пропустить цей строк, то при відстоюванні свого законного права він може апелювати до наведених вище норм ПКУ.
В інших випадках добровільного подання Декларації (тобто у випадках, не пов'язаних з декларуванням податкової знижки, — див. табл. 1 на с. 8), рекомендуємо відзвітувати до 1 травня, щоб не виникло перешкод для повернення надміру сплаченої суми ПДФО.
Остаточну суму ПДФО, що підлягає сплаті за підсумками декларування, має бути перераховано до бюджету до 1 серпня року, наступного за звітним (абз. 1 п. 179.7 ПКУ). Якщо податкове зобов'язання визначається податковим органом (наприклад, при неподанні або несвоєчасному поданні Декларації), то сплатити ПДФО потрібно протягом 10 календарних днів після отримання податкового повідомлення-рішення.
Якщо за підсумками декларування утворилася сума ПДФО до повернення платнику, то її мають зарахувати на банківський рахунок або переслати поштовим переказом на адресу, зазначену в Декларації, протягом 60 календарних днів після подання Декларації до податкового органу (п. 179.8 ПКУ). Щоправда, на відміну від норм Закону про податок з доходів, що втратив чинність, у ПКУ не передбачено відповідальності податкового органу у вигляді накладення штрафу за прострочення повернення сум ПДФО платнику.
Відповідальність платника податків
Подання Декларації. За неподання або несвоєчасне подання громадянами Декларацій або включення до Декларації перекручених даних, неведення або неналежне ведення обліку доходів і витрат, для яких законами України встановлено обов'язкову форму обліку, накладається адміністративна відповідальність за ст. 1641 КУпАП у вигляді попередження або штрафу від 51 до 136 грн.
Крім того, на платника за неподання або несвоєчасне подання Декларації накладається штраф за п. 120.1 ПКУ в розмірі 170 грн. Підкреслимо, що це порушення є підставою для податкового органу самостійно нарахувати суму зобов'язання, про що платнику буде надіслано податкове повідомлення-рішення.
Сплата податку. За прострочення названих вище строків сплати ПДФО на платника буде накладено штраф:
10 % — при простроченні до 30 календарних днів уключно;
20 % — при простроченні понад 30 календарних днів.
Крім того, фізична особа зобов'язана буде сплатити пеню за весь період прострочення.
Форма і структура Декларації
З 1 січня 2012 року набрала чинності нова форма Декларації, розроблена Мінфіном на виконання вимог п. 179.9 ПКУ та затверджена його наказом № 1395. Однак у первісному вигляді Декларація проіснувала недовго: наказом № 84 її форму було викладено в новій редакції, що діє з 13 лютого 2012 року.
Відповідно після 13 лютого 2012 року Декларацію потрібно подавати за оновленою формою. Що стосується тих громадян, які до 13.02.12 р. подали Декларацію в первісно затвердженому вигляді, то їм наново декларувати свої доходи не потрібно. Інша справа, що за своїм бажанням вони мають право до закінчення граничних строків подати нову звітну Декларацію за чинною на сьогодні формою, якщо такі громадяни вважають, що в цьому є потреба (наприклад, у зв'язку з уточненням задекларованих даних). Штрафні санкції при цьому на платника податків не накладаються.
Чинна на сьогодні форма Декларації складається з восьми розділів та семи додатків (див. табл. 2 нижче і табл. 3 на с. 11). Додатки до Декларації (крім додатка 7) заповнюються та подаються виключно за наявності доходів (витрат), розрахунок яких у них міститься. Порядок заповнення Декларації описано в Інструкції № 1395.
Таблиця 2. Структура Декларації
| Назва розділу | Хто заповнює |
| 1 | 2 |
| I. Загальні відомості | Усі платники, які подають Декларацію обов'язково або добровільно(1) |
| Примітка. Для фізичних осіб звітним періодом є рік (у нашому випадку — 2011 рік). Звітний період квартал, передбачений формою Декларації, застосовується підприємцями за підсумками кварталу, в якому ними започатковано діяльність або відбувся перехід на загальну систему оподаткування. | |
| II. Доходи, що включаються до загального річного оподатковуваного доходу | Платники, які отримували відповідні доходи |
| Примітка. Це один із ключових розділів Декларації, порядок заповнення якого ми докладніше розглянемо далі. | |
| III. Доходи, отримані фізичною особою — підприємцем від здійснення господарської діяльності | Приватні підприємці, які працювали весь або частину 2011 року на загальній системі оподаткування або фіксованому патенті |
| Примітка. Обов'язковим є складання Додатка 5 до Декларації. | |
| IV. Доходи, отримані фізичною особою, яка здійснює незалежну професійну діяльність | Самозайняті особи, не зареєстровані суб'єктами підприємницької діяльності (наприклад, нотаріуси, адвокати) |
| Примітка. Такі платники подають Декларацію у строк, установлений для платників ПДФО, тобто до 1 травня 2012 року (п. 178.4 ПКУ). | |
| V. Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб | Усі платники, які подають Декларацію |
| Примітка. Тут здійснюється остаточний розрахунок річної суми ПДФО (сума до сплати до бюджету або до відшкодування з бюджету) | |
| VI. Розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок | Платники, які самостійно виправляють помилки в раніше поданій Декларації |
| Примітка. Виправити помилку можна двома способами (в обох випадках заповнюється розділ VI Декларації): | |
| VII. Відомості про нерухоме майно | Усі платники, які подають Декларацію (2) |
| Примітка. Платник податків наводить тут відомості про місцезнаходження, загальну та житлову площі нерухомого майна, що належить йому на праві власності, станом на кінець звітного року(3) | |
| VIII. Відомості про рухоме майно | Усі платники, які подають Декларацію (2) |
| Примітка. Тут відображаються відомості (марка, модель, рік випуску, об'єм двигуна (потужність двигуна), довжина корпусу судна, максимальна злітна маса повітряного судна) про належне платнику станом на кінець звітного року рухоме майно, перехід права власності на яке підлягає держреєстрації | |
| (1) Не потрібно подавати Декларацію і Додатки 1 — 6 до неї державним службовцям, посадовим особам органів місцевого самоврядування, особам, які претендують на обійняття посади державного службовця або в органах місцевого самоврядування; суддям, кандидатам на обрання суддею, народним депутатам України, кандидатам на пост Президента України, кандидатам у депутати Верховної Ради АР Крим, міських рад і на посади сільського, селищного, міського голови. Такі особи заповнюють і подають лише Додаток 7 до Декларації. При цьому якщо в таких осіб виникає обов'язок подання Декларації у випадках, передбачених розд. IV ПКУ, то вони заповнюють Декларацію і додатки до неї на загальних підставах (п. 3 розд. II Інструкції № 1395). (2) До змін, унесених наказом № 84, ці розділи потрібно було заповнювати лише окремим категоріям громадян (держслужбовцям, суддям, народним депутатам тощо). Тепер ці розділи потрібно заповнювати всім платникам, які подають Декларацію. (3) У колонці «Місцезнаходження об'єкта (країна, адреса)» інформація про місцезнаходження (країну, адресу) об'єктів нерухомого майна платника податків, обов'язок щодо подання Декларації якого встановлено Законом про статус суддів, заповнюється за його бажанням (абз. 2 п. 7.2 Інструкції № 1395). | |
Таблиця 3. Перелік та зміст додатків до Декларації
| Додаток | Що відображається |
| 1 | 2 |
| Додаток 1 | Інформація про особу, уповноважену на заповнення Декларації |
| Наводяться дані про особу, яка заповнює Декларацію за платника. | |
| Додаток 2 | Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих від операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого (рухомого) майна та/або від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм) |
| Складання цього Додатка є обов'язковим при заповненні відповідних рядків (а саме ряд. 01.02, 01.03, 01.05) розділу II Декларації. Докладніше про оподаткування цих доходів див. розділ «Заповнення Декларації та додатків до неї» на с. 12 цієї статті) | |
| Додаток 3 | Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих від операцій з інвестиційними активами |
| Цей Додаток складається при здійсненні операцій з інвестиційними активами (цінними паперами, корпоративними правами). Докладніше див. підрозділ «Інвестиційні доходи (Додаток 3)» на с. 39 цієї статті) | |
| Додаток 4 | Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих з джерелом походження за межами України |
| При заповненні цього Додатка доходи, отримані в іноземній валюті, перераховуються у гривні за валютним курсом НБУ на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ПКУ). | |
| Додаток 5 | Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою — підприємцем від здійснення господарської діяльності |
| Заповнюють лише приватні підприємці на загальній системі оподаткування, а також колишні фікспатентники з метою розрахунку остаточної суми зобов'язань з ПДФО за звітний 2011 рік (див. статтю «Річна звітність підприємців на загальній системі та фікспатенті за 2011 рік» // «БТ», 2012, № 5, с. 49) | |
| Додаток 6 | Перелік сум витрат, що включаються до складу податкової знижки згідно зі статтею 166 розділу IV Податкового кодексу України |
| Додаток 6 заповнюють платники, які бажають повернути надміру утриману з них суму ПДФО шляхом декларування податкової знижки. | |
| Додаток 7 | Відомості про майно, доходи, витрати і зобов'язання фінансового характеру за 20__ рік |
|
| Цей Додаток заповнюють і подають тільки державні службовці, посадові особи органів місцевого самоврядування, особи, які претендують на обійняття посад державного службовця або в органах місцевого самоврядування; судді, кандидати на обрання суддею, народні депутати України, кандидати на пост Президента України, кандидати в депутати Верховної Ради АР Крим, міських порад і на посаду сільського, селищного, міського голови (п. 3 розд. II Інструкції № 1395). |
| (1)Див. консультацію в журналі «ВПСУ», 2011, № 35, с. 15. | |
ЗАПОВНЕННЯ ДЕКЛАРАЦІЇ ТА ДОДАТКІВ ДО НЕЇ
Порядок заповнення розділу II Декларації
У розділі II відображаються всі отримані платником податків за рік оподатковувані доходи (за винятком доходів від підприємницької та «самозайнятої» діяльності).
При заповненні розділу II слід ураховувати таке:
1. У колонці 3 (сума нарахованого (виплаченого) доходу) відображаються доходи, що включаються до оподатковуваного доходу. До колонки 3 не потрапляють доходи, перелічені у ст. 165 ПКУ (тобто такі, що не включаються до оподатковуваного доходу). Наприклад, у ряд. 01.01 колонки 3 наводиться сума річної заробітної плати за мінусом ЄВС та ПСП*. Якщо платник отримував протягом року доходи у вигляді НБД, то до ряд. 01.06 колонки 3 включається сума такої допомоги, що перевищує 1320 грн., тощо.
* Саме такий порядок заповнення рекомендують представники ДПСУ // «ВПСУ», 2012, № 9 — 10, с. 10.
2. У колонці 4 відображається сума ПДФО, фактично утриманого з платника податків протягом року податковими агентами або сплаченого самостійно платником протягом року. Підставою для заповнення цієї колонки є довідки роботодавців, торговців цінними паперами, інших податкових агентів, квитанції про самостійну сплату ПДФО до бюджету.
3. У колонці 5 визначається сума, яку платник податків має доплатити із задекларованих доходів за підсумками року. До розрахунку остаточних зобов'язань, що здійснюється в розділі V Декларації, береться саме показник ряд. 01 колонки 5. До колонки 5 не потрапляють суми, які платник сплатив протягом року самостійно (наприклад, при здаванні майна в оренду іншій фізичній особі, при отриманні спадщини тощо), такі суми наводяться в колонці 4 цього розділу. Форма розділу II передбачає розрахунок ПДФО до сплати в колонці 5 щодо кожного виду доходів окремо.
Тут криється найбільша проблема, оскільки форма Декларації не відповідає вимогам розд. IV ПКУ, а саме не дає можливості обчислити середньомісячний річний дохід, як того в певних випадках вимагає абз. 3 п. 167.1 ПКУ (про цьому докладніше див. у підрозділі «Якщо в одному місяці від двох агентів отримано дохід, що перевищує 9410 грн.» на с. 39 цієї статті). Крім того, в абз. 2 п. 167.1 ПКУ прямо зазначено: якщо загальна сума отриманих у звітному місяці доходів, що оподатковуються за прогресивною ставкою (15 %, 17 %), перевищує у 2011 році 9410 грн., то із суми перевищення ПДФО утримується за ставкою 17 %. Інакше кажучи, для порівняння з граничною величиною мають ураховуватися всі доходи звітного місяця сукупно, а не кожен окремо. З усних роз'яснень представників податкової служби випливає, що потрібно брати всі доходи, які оподатковуються за прогресивною ставкою, у розрізі кожного місяця звітного року та порівнювати з граничною величиною для визначення остаточної суми ПДФО. Форма чинної Декларації не дозволяє здійснити відповідні розрахунки, тому платнику доведеться зробити такий розрахунок окремо і додати його до Декларації. Правомірність цієї дії закріплено у п. 46.4 ПКУ. У Декларації після заповнення всіх розділів ставиться відмітка про кількість аркушів, що додаються до неї як доповнення.
У колонці 5 розділу II, як випливає з його форми, відображається лише сума, що підлягає доплаті платником (додатне значення). Водночас у результаті декларування може з'ясуватися, що з платника була утримано більшу сума ПДФО, ніж потрібно. У такому разі в колонці 5 слід відобразити надміру утриману (сплачену) суму податку зі знаком «-». Альтернативний варіант (якщо податківці відмовляться приймати Декларацію в такому вигляді) — навести цю суму (але вже без знака «-») у ряд. 10 розділу V Декларації.
Дані розділу II Декларації спираються на певні додатки, для заповнення яких потрібно знати правила оподаткування відповідних доходів. Стисло нагадаємо основні моменти.
Доходи від продажу (міни) нерухомого майна (Додаток 2)
Такі доходи відображаються в колонках 3, 4 і 5 Додатка 2 з подальшим перенесенням підсумкових сум до ряд. 01.02 розділу II Декларації. Під продажем, нагадаємо, розуміється будь-яке відчуження майна, крім дарування та успадкування.
Таблиця 4. Правила оподаткування доходів від продажу нерухомого майна
| Об'єкт нерухомості | Умови | Ставка ПДФО |
| Житлова нерухомість (квартира, будинок або їх частина, кімната, дачний будинок), уключаючи земельні ділянки, на яких розташовано такі об'єкти, а також земельні ділянки в межах норм безоплатної передачі, установлених ст. 121 ЗКУ | Продаж не частіше 1 разу на рік, і об'єкт перебував у власності продавця понад 3 роки | Дохід не обкладається ПДФО |
| Продаж частіше 1 разу на рік або якщо об'єкт перебував у власності продавця менше 3 років(2) | Для резидентів — 5 % виручки від продажу(1); | |
| Нежитлова нерухомість і об'єкти незавершеного будівництва | — | Для резидентів — 5 % виручки від продажу(1); |
| (1) Дохід визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче за оцінну вартість об'єкта, визначену уповноваженим органом (БТІ, а щодо земельних ділянок — Державним агентством земельних ресурсів України). Порядок визначення оцінної вартості визначається КМУ. (2) З 1 січня 2012 року почала діяти норма (абз. 2 п. 172.1 ПКУ) при продажу не частіше 1 разу на рік такої нерухомості, отриманої як спадщина, дохід не обкладається ПДФО без дотримання умови про перебування у власності платника не менше 3 років. Однак це звільнення застосовується лише до продажів після 1 січня 2012 року. | ||
У колонці 5 Додатка 2:
— у ряд. 7 виводиться загальна сума зобов'язань у зв'язку з продажем (міною) рухомого та нерухомого майна;
— у ряд. 8 відображається сума ПДФО, яку було самостійно сплачено платником за цим договором чи утримано податковим агентом. Переноситься до колонки 4 ряд. 01.02 розділу II Декларації;
— у ряд. 09 виводиться сума ПДФО, яку платник ще має заплатити за такими правочинами. Переноситься до ряд. 01.02 колонки 5 розділу II Декларації.
Зверніть увагу, що в Додатку 2 є рядок для доходів від операцій з об'єктами комерційної власності, до яких належать, зокрема, цінні папери. На наш погляд, щодо об'єктів комерційної власності в Додатку 2 слід відображати лише дохід у вигляді спадщини або подарунка. Що стосується доходів від продажу, то їх потрібно наводити у «спеціальному» Додатку 3.
Повторимо, що Декларацію платник не зобов'язаний подавати, якщо за операціями продажу (міни), дарування майна було сплачено ПДФО при нотаріальному посвідченні відповідного договору. Якщо при цьому у платника виникають інші підстави для обов'язкового подання Декларації, то доведеться задекларувати всі отримані доходи.
Якщо платник сплатив ПДФО перед операцією купівлі-продажу (міни), але договір так і не було нотаріально посвідчено (угода не відбулася), то повернути надміру сплачену суму ПДФО платник може, відобразивши її в ряд. 10 розділу V Декларації. При цьому Додаток 2 і ряд. 01.02 розділу II не заповнюються.
Доходи від продажу (міни) рухомого майна (Додаток 2)
Ці доходи також відображаються в Додатку 2 (у колонках 3, 4 і 5) з подальшим перенесенням підсумкових сум до ряд. 01.02 розділу II Декларації.
Таблиця 5. Порядок оподаткування доходів від продажу рухомого майна
| Об'єкт | Умови | Ставка ПДФО |
| Легковий автомобіль, мотоцикл, моторолер | Продаж не частіше 1 разу на рік(1) будь-якого з перелічених об'єктів | Для резидентів — 1 %(2); |
| Продаж частіше 1 разу на рік | Для резидентів — 5 %(1); | |
| Інше майно (крім інвестактивів) | Не має значення | Для резидентів — 5 %(1); |
| (1) Черговість продажу продавець указує в договорі чи окремій заяві. (2) База оподаткування при продажу всіх видів рухомого майна визначається виходячи з договірної вартості, але не нижче за оцінну вартість. До 06.08.11 р. дохід від продажу автомобіля, мотоцикла, моторолера визначався на рівні не нижче за звичайну ціну та не менше 25 % вартості такого самого нового об'єкта. Сьогодні такої умови немає. | ||
При продажу рухомого майна за посередництва юридичної особи, представництва нерезидента або ФОП саме на таку особу покладено функції податкового агента щодо подання ф. № 1ДФ. При цьому продавець зобов'язаний сплатити ПДФО до бюджету самостійно при укладенні такого договору (абз. 3 п. 173.3 ПКУ). Ми вважаємо, що в цьому випадку платник має подати Декларацію за підсумками року (навіть якщо ПДФО ним повністю сплачено під час правочину), оскільки не можна в цьому випадку говорити, що дохід отримано ним від податкового агента. Нотаріального посвідчення також не було, тому ми не бачимо підстав для звільнення від обов'язкового подання Декларації.
Спадщина та подарунки (Додаток 2)
Дохід у вигляді отриманої спадщини або подарунка відображається в колонках 8, 9 і 10 Додатка 2 і ряд. 01.05 розділу II Декларації.
Якщо платник отримав протягом року спадщину (подарунок), що оподатковується за ставкою 0 %, то подавати Декларацію він не зобов'язаний. Якщо при цьому в нього виникають інші підстави для обов'язкового подання Декларації (наприклад, при здійсненні операцій з інвестактивами), то платник зобов'язаний задекларувати всі отримані ним протягом року доходи, у тому числі і спадщину, оподатковувану за ставкою 0 %.
Таблиця 6. Порядок обкладення ПДФО спадщини та подарунків між фізичними особами
| Спадкоємець | Об'єкти спадщини | |||
| нерухоме та рухоме майно | гроші | страхове відшкодування | комерційна власність | |
| Резидент(1): | ||||
| 1) член сім'ї першого ступеня споріднення | 0 % | |||
| 2) не член сім'ї першого ступеня споріднення: | ||||
| — інвалід I групи або має статус дитини-сироти чи дитини, позбавленої батьківської опіки | 0 % | 5 % | ||
| — дитина-інвалід | 0 % | 5 % | ||
| — інший | 5 % | |||
| Нерезидент | 15 (17) % | |||
| (1) Незалежно від статусу спадкоємця за ставкою ПДФО 0 % оподатковується спадщина у вигляді грошових заощаджень, поміщених до 02.01.92 р. до установ Ощадного банку СРСР і державного страхування СРСР, що діють на території України, а також у державні цінні папери: облігації Державної цільової безпроцентної позики 1990 року, облігації Державної внутрішньої виграшної позики 1982 року, державні казначейські зобов'язання СРСР, сертифікати Ощадного банку СРСР та грошові заощадження громадян України, поміщені до установ Ощадного банку України та колишнього «Укрдержстраху» протягом 1992 — 1994 років, погашення яких не відбулося (п.п. 165.1.30, п.п. «в» п.п. 174.2.1 ПКУ). | ||||
Інвестиційні доходи (Додаток 3)
Платник податків, як відомо, самостійно розраховує оподатковуваний дохід від операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами (інвестактивами) в порядку, установленому п. 170.2 ПКУ. Такий розрахунок здійснюється в Додатку 3 до Декларації. Подавати Декларацію із заповненням Додатка 3 необхідно навіть у тому випадку, якщо фізична особа здійснювала ці операції виключно через торговця цінними паперами, який виконує функції податкового агента (п.п. 170.2.2 ПКУ).
Якщо ряд. 6 Додатка 3 має додатне значення (загальний результат — інвестиційний прибуток), то його показник переноситься до ряд. 01.04 розділу II Декларації. Якщо отримано загальний інвестиційний збиток (ряд. 6 Додатка 3 має від’ємне значення), то він у розділі II не відображається, а переноситься до ряд. 5 Додатка 3 Декларації за наступний звітний рік (2012).
Інвестиційний прибуток обкладається ПДФО за ставкою 15 (17) %. Причому не зовсім зрозуміло, як застосовувати прогресивну ставку до таких доходів. Доходи у вигляді інвестприбутку включаються до місячного (річного) оподатковуваного доходу платника, тобто мають ураховуватися при розрахунку показника СМРД.
Якщо розраховувати остаточну суму ПДФО окремо для кожного місяця, то знову ж таки не зрозуміло, до якого місяця відносити дохід у вигляді інвестприбутку (особливо якщо протягом року були як збитки, так і прибутки від таких операцій).
Із роз'яснень представників податкових органів (див. консультацію «Декларування доходів громадян» // «ВПСУ», 2012, № 9-10, с. 10) можна зробити висновок, що інвестиційний прибуток розраховується та обкладається ПДФО окремо від інших доходів платника. І хоча ідеологічно такий підхід є неправильним, найімовірніше, саме так вважатимуть податківці на місцях під час прийняття декларацій.
При визначенні результату від операцій з інвестактивами може виникнути ситуація, коли за підсумками року отримано загальний збиток, але при цьому протягом року з платника було утримано ПДФО за такими операціями. На наш погляд, у такому разі Додаток 3 слід заповнити так:
— у ряд. 7 проставляються нулі (податкове зобов'язання за операціями з інвестактивами за підсумками року не виникає);
— у ряд. 8 — наводиться фактично утримана податковим агентом сума ПДФО;
— у ряд. 9 — наводиться зі знаком «-» надміру утримана з платника сума ПДФО. Цю суму (також зі знаком «-») платник переносить до колонки 5 ряд. 01.04 розділу II Декларації або відразу до ряд. 10 розділу V Декларації.
Якщо в одному місяці від двох агентів отримано дохід, що перевищує 9410 грн.
Згідно з абз. 3 п. 167.1 ПКУ платники податків, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік відповідно до п.п. «є» п. 176.1 ПКУ (оподатковуваний за прогресивною ставкою (15 %, 17 %) дохід за будь-який місяць протягом року, отриманий від двох податкових агентів, перевищив 9410 грн.), ст. 177 ПКУ (підприємницькі доходи) і ст. 178 ПКУ (доходи від «самозайнятої» діяльності), застосовують ставку 17 % до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує 9410 грн. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума місячних оподатковуваних доходів, визначених в абз. 1 п. 167.1 ПКУ, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податків було отримано такі доходи в податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.
Отже, ПКУ в наведених вище випадках прямо приписує розраховувати остаточну суму податку виходячи з показника середньомісячного річного оподатковуваного доходу (СМРД). При цьому форма Декларації передбачає розрахунок цього показника лише стосовно підприємницьких доходів (Додаток 5 до Декларації) і доходів самозайнятих осіб (п. 4.5 розд. III Інструкції № 1395).
Оскільки в ПКУ прямо передбачено обов'язок перерахунку річної суми ПДФО виходячи з показника СМРД, вважаємо, що в такому разі платник має здійснити окремий розрахунок і додати його до Декларації. Зауважимо, що формально, якщо дохід понад 9410 грн. отримано від одного податкового агента в якомусь місяці, то податківці можуть відмовити у праві платника на перерахунок його зобов'язань виходячи із СМРД, пославшись на те, що ця ситуація не підпадає під п.п. «є» п. 176.1 ПКУ. На наш погляд, така відмова є неправомірною, адже підхід в оподаткуванні має бути єдиним для всіх платників незалежно від кількості джерел виплати (дохід на місяць до 9410 грн. оподатковується за ставкою 15 %, понад цю суму — 17 %). Просто в абз. 3 п. 167.1 ПКУ уточнили, що при отриманні доходів понад 9410 грн. від двох податкових агентів платник зобов'язаний подати Декларацію та визначити дохід виходячи з показника СМРД.
Підтвердження того, що доходи при декларуванні необхідно усереднювати випливає з роз'яснення, розміщеного в ЄБПЗ (розділ 160.09.05). При цьому механізм усереднювання пропонується аналогічний тому, що ДПСУ просувала і при проведенні працедавцями річного перерахунку ПДФО (див. нашу консультацію «ПДФО: річний перерахунок» // «БТ», 2011, № 51, с. 13; листи ДПАУ від 03.02.11 р. № 2346/6/17-0715 і від 03.02.11 р. № 2345/6/17-0715). Ще раз зауважимо, що, на наш погляд, правильнішим є розрахунок остаточної суми ПДФО виходячи з бази оподаткування, тобто з величиною 9410 грн. для визначення ставки треба порівнювати не нараховану суму доходу, а базу оподаткування (зарплата за мінусом ПСП та ЄВС). При заповненні Декларації (див. приклад на с. 43) ми виходили з цього.
Слід зауважити, що на місцях податківці всіляко намагаються ухилитися від перерахунку ПДФО виходячи з показника СМРД, роз'яснюючи, що перераховувати річну суму податку потрібно окремо для кожного місяця. Це цілком зрозуміло, адже розрахунок ПДФО окремо для кожного місяця здебільшого приносить більшу користь бюджету.
ДЕКЛАРУЄМО ПОДАТКОВУ ЗНИЖКУ
Кількість громадян, які приймають рішення про реалізацію свого права на податкову знижку, з кожним роком зростає, тому цей розділ статті зацікавить багатьох. Незважаючи на зміну назви (відповідно до Закону про податок з доходів був податковий кредит, а за ПКУ тепер податкова знижка), сутність цього інституту не змінилася.
Податкова знижка для фізичних осіб , які не є суб'єктами господарської діяльності (ПЗ), — документально підтверджена сума (вартість) витрат платника податків — резидента у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів — фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, отриманого за результатами такого звітного року у вигляді заробітної плати, у випадках, визначених ПКУ (п.п. 14.1.170 ПКУ).
У сьогоднішній Темі ми перелічимо витрати, які можна включати до ПЗ, звернемо вашу увагу на основні моменти щодо обліку таких витрат (див. табл. 7 на с. 41), розглянемо порядок розрахунку суми ПДФО до повернення в результаті декларування ПЗ та відображення цих даних у Декларації.
Таблиця 7 . Витрати, які платник може включити до ПЗ (Додаток 6)
| Код ряд. у Додатку 6 | Вид витрат, стисла характеристика |
| 1 | 2 |
| 01 | Частина суми процентів за користування іпотечним житловим кредитом (п.п. 166.3.1 ПКУ, ст. 175 ПКУ) |
| 1. Право на ПЗ виникає за підсумками року, коли придбано (побудовано) нерухомість і платник зареєструвався за цією адресою як за основним місцем проживання. 2. До ПК включаються лише витрати на сплату процентів (витрати на погашення «тіла» кредиту не враховуються). 3. Якщо площа житла не перевищує 100 кв. м, то до ПЗ можна включити всю суму сплачених протягом року процентів. Якщо перевищує, то до ПЗ ці витрати включаються частково — сплачені проценти х коефіцієнт (К). Коефіцієнт розраховується так: К = 100 : ФП, де ФП — фактична площа придбаного (побудованого) житла. 4. До ПЗ можна включити сплату процентів як у гривнях, так і в іноземній валюті | |
| 02 | Сума коштів або майна, переданих у вигляді пожертвувань або благодійних внесків (п.п. 166.3.2 ПКУ) |
| 1. До ПК уключаються такі витрати в сумі, що не перевищує 4 % від загального оподатковуваного доходу звітного року (4 % х ряд. 01 колонки 3 розд. II Декларації). 2. Такі витрати включаються до ПЗ, тільки якщо їх сплачено неприбутковим організаціям | |
| 03 | Сума коштів, сплачена за навчання закладам освіти (п.п. 166.3.3 ПКУ) |
| 1. Ураховуються витрати на здобуття середньої професійної або вищої освіти в українських навчальних закладах. 2. До ПЗ можна включити витрати в сумі, що не перевищує 1320 грн. на кожен повний чи неповний місяць навчання з розрахунку на кожного учня. Наприклад, платник податків оплачує навчання у вищому навчальному закладі двох своїх дітей. Тоді до ПЗ можна включити суму, що дорівнює: 1320 х 2 х кількість місяців навчання. 3. Витрати на навчання члена сім'ї першого ступеня споріднення (діти, у тому числі всиновлені, чоловік, дружина, батьки) можна включити до своєї ПЗ лише тоді, коли такий родич не має доходу у вигляді зарплати. 4. Сьогодні ДПСУ не дозволяє включати до ПЗ суми оплати, що припадають на попередній рік, за місяці навчання у звітному році (наприклад, оплату проведено у 2010 році за місяці навчання у 2011 році) (див. розділ ЄБПЗ 160.06.03). На наш погляд, така заборона є дуже фіскальною. Норми ПКУ та Закону про податок з доходів у цьому питанні ідентичні, і до 2011 року ДПАУ дозволяла враховувати такі торішні оплати (наприклад, лист від 26.04.07 р. № 8484/7/17-0717) | |
| 04 | Витрати на лікування (п.п. 166.3.4 ПКУ) |
| За підсумками 2011 року декларувати такі витрати в ПК не можна, оскільки це право почне діяти з 1 січня року, наступного за роком, в якому набере чинності закон про загальнообов'язкове державне соціальне медичне страхування, а цього ще не сталося (абз. 7 п. 1 розділу XIX ПКУ) | |
| 05 | Витрати на сплату страхових платежів (внесків, премій), пенсійних внесків у межах недержавного пенсійного страхування (п.п. 166.3.3 ПКУ) |
| 1. Сюди включаються понесені платником витрати за договорами довгострокового страхування життя, недержавного пенсійного забезпечення, за пенсійним контрактом із недержавним пенсійним фондом, а також внески на банківський пенсійний депозитний рахунок, на пенсійні вклади і рахунки учасників фондів банківського управління як такого платника, так і члена його сім'ї першого ступеня споріднення. 2. До ПК ці витрати платник уключає з урахуванням сумового обмеження: 3. Раніше ДПАУ (лист від 12.05.06 р. № 9045/7/17-2116) дозволяла враховувати понесені в попередньому звітному році витрати за місяці дії договору страхування у звітному році. Наприклад, у грудні 2011 року платник сплатив річний страховий внесок (за період грудень 2011 — грудень 2012 року) у сумі 5000 грн. За підсумками 2011 року він має право включити до ПЗ лише 1320 грн., оскільки у 2011 році договір діяв тільки один місяць. Залишок суми, на наш погляд, він має право врахувати в Декларації за 2012 рік. Сподіваємося, що так буде й далі | |
| 06 | Витрати на оплату допоміжних репродуктивних технологій; витрати у зв'язку з усиновленням дитини (п.п. 166.3.6 ПКУ) |
| 1. Витрати на репродуктивні технології включаються до ПЗ у межах 1/3 суми зарплати за звітний рік. 2. У листі МОЗ від 27.03.06 р. № 4.40-19/186 роз'яснює, що до допоміжних репродуктивних технологій (штучного запліднення) належать: ЗІВ — запліднення «ін витро» (IVF); ІКСІ — ін'єкція одного спермію в цитоплазму ооцита (IKSI); ІСЧ — інсемінація спермою чоловіка; ІСД — інсемінація спермою донора; ЕТ — ембріотрансфер; сурогатне материнство. Витрати тільки на ці процедури включаються до ПЗ. Решта витрат (наприклад, на лікування у зв'язку з безпліддям) тут не враховуються. 3. Витрати на всиновлення дитини (витрати на оплату державних послуг, у тому числі державного мита) включаються до ПЗ без обмеження за сумою | |
| 07 | Витрати на переобладнання транспортного засобу для роботи на газі, біодизелі, інших видах біопалива (п.п. 166.3.7 ПКУ) |
| 1. Результатом переобладнання має бути можливість використовувати паливо моторне сумішеве, біоетанол, біодизель, стиснений або скраплений газ, інші види біопалива. 2. Транспортний засіб має належати платнику податку, який декларує податкову знижку. 3. З метою отримання ПЗ необхідно подати документи, що підтверджують понесені в поточному році витрати на переобладнання (квитанції, касові ордери тощо); сертифікат відповідності для переобладнаних автобусів та акт технічної експертизи або сертифікат відповідності для інших транспортних засобів; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу (технічний паспорт), до якого внесено відповідні зміни. 4. Обмежень за сумою немає | |
| 08 | Витрати на будівництво (придбання) доступного житла, у тому числі на погашення пільгового іпотечного житлового кредиту (п.п. 166.3.8 ПКУ) |
| 1. Тут відображаються витрати на придбання житла з державною підтримкою, яка згідно з п. 2 Порядку № 140 полягає в оплаті державою 30 % вартості будівництва (придбання) та/або надання пільгового іпотечного житлового кредиту. 2. До ПЗ уключаються витрати як на сплату процентів, так і «тіла» кредиту. 3. Обмеження, установлені для декларування процентів за іпотечним кредитом (див. ряд. 1 цієї таблиці), а саме за сумою, якщо площа житла перевищує 100 кв. м, за періодичністю (один раз на десять років) до витрат на придбання доступного житла застосовуватися не повинні. |
До ПЗ можна включити витрати в сумі, що не перевищує річного оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати, зменшеної на суму ЄВС та наданих платнику ПСП.
Сума ПДФО, що зменшує зобов'язання у зв'язку з декларуванням ПЗ (ПДФОзнижка), розраховується в ряд. 12 Додатка 6 до Декларації і в подальшому переноситься до ряд. 11 розділу V Декларації. Як розрахувати цей показник?
Згідно з абз. 2 п. 164.1 ПКУ у разі використання права на ПЗ базою оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, що визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу на суми ПЗ такого звітного року.
Із цієї норми випливає, що за наявності ПЗ необхідно перерахувати річну суму ПДФО виходячи з нової бази оподаткування (тобто за вирахуванням ПЗ) та порівняти її з фактично утриманою річною сумою податку:
ПДФОзнижка = ПДФОфакт - (ЗП - ПЗ) х СПДФО,
де ПДФОфакт — сума фактично утриманого за рік ПДФО (ряд. 01.01 колонка 4 розділу II Декларації);
ЗП — сума річної зарплати за мінусом ЄВС та ПСП (ряд. 01.01 колонки 3 розділу II Декларації);
ПЗ — сума витрат, яку можна включити до ПЗ за підсумками звітного року (ряд. 11 Додатка 6 до Декларації);
СПДФО — ставка ПДФО.
Якщо дохід фізичної особи протягом року не перевищував у жодному з місяців 9410 грн., то проблем із визначенням показника ПДФОзнижка не буде. Його можна розрахувати ще простіше:
ПДФО знижка = ПЗ* х 15 %.
* ПЗ у межах заробітної плати за вирахуванням ПСП та ЄВС (ряд. 11 Додатка 6 у межах ряд. 10 Додатка 6).
Труднощі виникають, якщо протягом року дохід фізичної особи у вигляді зарплати зашкалив за 9410 грн. на місяць, тобто до частини доходу застосовувалася ставка ПДФО 17 %. На наш погляд, у цьому випадку правильнішим є перерахунок річної суми ПДФО виходячи з нової бази оподаткування (ЗП - ПЗ) шляхом розрахунку середньомісячного річного доходу (СРміс). Порівнявши отриманий результат (річна сума ПДФО після застосування ПЗ) з фактично утриманою річною сумою ПДФО, визначаємо показник ПДФОзнижка.
Зауважимо, що представники ДПСУ до вирішення цього питання підійшли креативно. Так, у консультації «Декларування доходів громадян» // «ВПСУ», 2012, № 9 — 10, с. 10 у тих випадках, коли протягом року частина зарплати працівника оподатковувалася за ставкою 17 %, пропонується розраховувати ефективну ставку податку (Сеф):
Сеф= ПДФОфакт : ЗП х 100 %.
ПДФОзнижка = ПЗ х Сеф : 100 %.
Покажемо порядок пропонованого представниками ДПСУ розрахунку на прикладі.
Приклад. Річна зарплата за вирахуванням ЄВС та ПСП (ЗП) становить 180000 грн., сума фактично утриманого із зарплати податку (ПДФОфакт) = 28100 грн., сума ПЗ = 50000 грн.
Сеф = 28100 : 180000 х 100 %= = 15,61 %.
ПДФОзнижка = 50000 х 15,61 % : : 100 % = 7805 (грн.).
За результатами проведеного розрахунку отримали суму, що зменшує річні зобов'язання платника, у розмірі 7805 грн.
Не виключаємо, що податкові органи на місцях підтримають саме цей варіант розрахунку ПДФО до повернення при декларуванні ПЗ.
ПРИКЛАД ЗАПОВНЕННЯ ДЕКЛАРАЦІЇ
Приклад . У 2011 році громадянин (Васильков Петро Іванович, реєстраційний номер облікової картки 1234567890) отримав такі доходи:
— зарплату за основним місцем роботи від роботодавця А в сумі 63000 грн., з якої утримано ЄВС — 2268 грн., ПДФО — 9109,80 грн.;
— зарплату за сумісництвом від роботодавця Б у сумі 19300 грн., з якої утримано ЄВС — 694,8 грн., ПДФО — 2790,78 грн.;
— НБД від роботодавця А у березні 2011 року — 40000 грн. ПДФО було утримано в сумі 6487,4 грн.*;
— дохід від здавання квартири в оренду іншій фізичній особі в сумі 5000 грн. (1000 грн. на місяць за 5 місяців із січня 2011 року по травень 2011 року). Громадянин самостійно сплатив ПДФО у сумі 450 грн. 10.04.11 р. і 300 грн. 11.07.11 р.;
— дохід від продажу легкового автомобіля (перший продаж у році) в сумі 90000 грн. ПДФО у сумі 900 грн. сплачено перед оформленням правочину в нотаріуса;
— інвестиційний дохід у вигляді отриманої при виході зі складу учасників товариства виплати в розмірі 20000 грн. При цьому розмір внеску до статутного фонду (унесено у 2004 році) становить 5000 грн. Інших операцій з інвестактивами у платника не було. Відповідно інвестиційний прибуток, отриманий за підсумками 2011 року, дорівнює 15000 грн.
* Розрахунок: ((9410 - 5000) х 15 % + (40000 - 1320 - 4410) х 17 %).
Крім того, платник поніс витрати на сплату процентів за іпотечним кредитом (отримано на придбання квартири площею 80 кв. м) у сумі 40000 грн. Оскільки ця сума не перевищує річний оподатковуваний дохід платника у вигляді заробітної плати, то всю цю суму може бути включено до податкової знижки.
Перш ніж зробити всі необхідні розрахунки, звернемо увагу на такі важливі моменти:
1) на наш погляд, при розрахунку СМРД необхідно враховувати всі доходи платника податків, що оподатковуються за ставками, установленими п. 167.1 ПКУ (15 % і 17 %), у тому числі й отримані не від податкових агентів. У нашому випадку враховується дохід від здавання майна в оренду та інвестиційний прибуток (хоча, як зазначалося в розділі «Інвестиційні доходи (Додаток 3)» на с. 39, такий підхід не є беззаперечним). У подальших розрахунках виходитимемо з того, що інвестприбуток бере участь у розрахунку СМРД нарівні з іншими доходами. Цей підхід породжує наступний нюанс;
2) форма додатка 3 до Декларації не дозволяє адекватно відобразити застосування різних ставок (15 і 17 %) до отриманого протягом року інвестприбутку. Як варіант уникнення цієї проблеми можна запропонувати таке: у ряд. 9 Додатка 3 до Декларації зазначити ПДФО виходячи зі ставки 15 %. ПДФО з неї буде перенесено до колонки 5 ряд. 01.04 Декларації. Далі при розрахунку суми ПДФО з урахуванням ставок 15 % і 17 % ці суми враховуватимемо як сплачені;
3) якщо за результатами розрахунку отримаємо суму до повернення, то по-хорошому її потрібно було б розподілити між відповідними рядками колонки 5 розділу II Декларації. Однак будь-який такий розподіл буде умовним, оскільки точно визначити, до якого доходу відноситься сума ПДФО до повернення, неможливо. Тому вважаємо за допустиме відобразити її загальною сумою в ряд. 10 Декларації (тим більше, якщо платник податків не декларує ПЗ);
4) до Декларації необхідно додати Доповнення в довільній формі (обов'язково зазначити П. І. Б. та реєстраційний номер платника), в якому здійснити розрахунок остаточної суми ПДФО виходячи із середньомісячного річного доходу платника (див. рисунок нижче).
Розбиття доходу платника податків за місяцями наведемо в табл. 8. Як видно з цієї таблиці, у деяких місяцях оподатковуваний дохід перевищив 9410 грн., а це означає, що частина доходів платника податків оподатковуватиметься за ставкою 17 %. Подальші розрахунки покажемо на прикладі Доповнення до Декларації .
Таблиця 8. Розбиття доходів платника за місяцями 2011 року
| Місяць | Роботодавець А | Роботодавець Б | Дохід від оренди | Інвестприбуток(1) | ЗОД(2) | |||
| ЗП | ЄВС | НБД | ЗП | ЄВС | ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| Січень | 5000 | 180 | — | — | — | 1000 | 1250 | 7070 |
| Лютий | 5000 | 180 | — | — | — | 1000 | 1250 | 7070 |
| Березень | 5000 | 180 | 38680 (3) | — | — | 1000 | 1250 | 45750 |
| Квітень | 5000 | 180 | — | — | — | 1000 | 1250 | 7070 |
| Травень | 5000 | 180 | — | — | — | 1000 | 1250 | 7070 |
| Червень | 5000 | 180 | — | — | — | — | 1250 | 6070 |
| Липень | 5500 | 198 | — | — | — | — | 1250 | 6552 |
| Серпень | 5500 | 198 | — | — | — | — | 1250 | 6552 |
| Вересень | 5500 | 198 | — | — | — | — | 1250 | 6552 |
| Жовтень | 5500 | 198 | — | 6000 | 216 | — | 1250 | 12336 |
| Листопад | 5500 | 198 | — | 6500 | 234 | — | 1250 | 12818 |
| Грудень | 5500 | 198 | — | 6800 | 244,8 | — | 1250 | 13107,2 |
| Разом | 63000 | 2268 | 38680 | 19300 | 694,8 | 5000 | 15000 | 138017,20 |
| (1) Щомісячні суми отримано діленням суми інветприбутку, зазначеної в ряд. 6 Додатка 3 на 12 міс. (2) Загальний оподатковуваний дохід. Розрахунок: гр. 2 - гр. 3 + гр. 4 - гр. 5 + гр. 6+ гр. 7 + гр. 8. (3) Розрахунок: 40000 - 1320 = 38680 (грн.). | ||||||||
Доповнення до Податкової декларації про майновий стан і доходи за 2011 рік
Василькова Петра Івановича, реєстраційний номер облікової картки 1234567890, який проживає за адресою: м. Харків, вул. Мироносицька, буд. 695, кв. 367
Я вважаю, що форма Податкової декларації не передбачає розрахунку річного зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб виходячи із середньомісячного річного оподатковуваного доходу, як того вимагає п. 167.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ). Це призводить до необґрунтованого збільшення податкового зобов'язання з цього податку, що підлягає сплаті мною до бюджету (або заниження суми податку, яка підлягає поверненню з бюджету).
За наявності цих обставин платнику податків п. 46.4 ПКУ надано право вказати на цей факт у спеціально відведеному місці в Податковій декларації. У разі потреби платник податків може подати разом з податковою декларацією доповнення до такої декларації, складені в довільній формі, що вважаються невід'ємною частиною податкової декларації.
Розбиття доходів у розрізі місяців 2011 року :
[тут доречно навести таблицю, аналогічну табл. 8]
Середньомісячний річний оподатковуваний дохід (СМРД) становить:
СМРД = 138017,2 : 12 = 11501,43 (грн.).
Оскільки СМРД перевищив 9410 грн. на місяць, то частина його в межах 9410 грн. обкладається ПДФО за ставкою 15 %, а частина в сумі 2091,43 грн. (11501,43 - 9410) — за ставкою 17 %. Відповідно, перерахована річна сума ПДФО дорівнюватиме:
(9410 х 15 % + 2091,43 х 17 %) х 12 = 21204,52 (грн.).
Вважаю, що за підсумками декларування мені мають повернути суму в розмірі:
21204,52 - (9109,8 + 2790,78 + 6487,4+750 +2250) = -183,46 (грн.),
де 2250 грн. — сума податку з інвестприбутку (відображена в колонці 5 ряд. 01.04 розділу ІІ Декларації ).
Суму 183,46 відображено мною в ряд. 10 розділу V Декларації зі знаком «+» .
Щоб визначити суму податку, на яку зменшуються податкові зобов'язання у зв'язку з декларуванням податкової знижки, визначаю ефективну ставку податку (Сеф):
Сеф = 21204,52 : 138017,2 х 100 % = 15,36368 %.
Відповідно, сума податку, на яку зменшуються податкові зобов'язання у зв'язку з декларуванням податкової знижки, становить:
15,36368 % х 40000 (ряд. 11 Додатка 6) = 6145,47 (грн.).
Суму в розмірі 6145,47 грн. відображено мною в ряд. 12 Додатка 6 до Декларації .
| Дата | підпис /Васильков П. І. / |
Приклад заповнення Доповнення до Декларації
Заповнена Декларація наведена на с. 46-47.
Сподіваємося, що надані нами в цій Темі рекомендації допоможуть вам упоратися з декларуванням доходів, отриманих у 2011 році.
Документи і скорочення статті
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.
ЗКУ — Земельний кодекс України від 25.10.01 р. № 2768-III.
КУпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 17.12.84 р. № 8073-Х.
Закон про податок з доходів — Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.03 р. № 889-IV (втратив чинність з 01.01.11 р.)
Закон про статус суддів — Закон України «Про судоустрій і статус суддів» від 07.07.10 р. № 2453-VI.
Конвенція від 22.01.93 р. — Конвенція про правову допомогу та правові відносини у цивільних, сімейних та кримінальних справах від 22.01.93 р.
Інструкція № 1395 — Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затверджена наказом МФУ від 07.11.11 р. № 1395.
Наказ № 1395 — наказ МФУ «Про затвердження форми податкової декларації про майновий стан і доходи та Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи» від 07.11.11 р. № 1395.
Наказ № 84 — наказ МФУ «Про внесення змін до наказу Міністерства фінансів України від 07.11.2011 № 1395» від 03.02.12 р. № 84.
Порядок № 140 — Порядок забезпечення громадян доступним житлом, затверджений постановою КМУ від 11.02.09 р. № 140.
ЄБПЗ — Єдина база податкових знань (на офіційному сайті ДПСУ: www.sta.gov.ua).
«ВПСУ» — журнал «Вісник податкової служби України».
ЄВС — єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.
ЗП — заробітна плата.
НБД — нецільова благодійна допомога.
ПДФО — податок на доходи фізичних осіб.
ПСП — податкова соціальна пільга.
ПМПО — прожитковий мінімум на одну працездатну особу.
ПЗ — податкова знижка.
СМРД — середньомісячний річний оподатковуваний дохід.
ЦБД — цільова благодійна допомога.
