ЗЕД-ПОСЛУГИ:
ДПСУ роз’яснила деякі нюанси нарахування ПДВ
Лист Державної податкової служби України від 18.04.12 р. № 11240/7/15-3417-26
«Щодо пропорційного розподілу сум податкового кредиту»
Лист Державної податкової служби України від 24.04.12 р. № 11854/7/15-3417-26
«Щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання нерезидентам послуг, зазначених у пункті 186.3 Податкового кодексу України»
У листах, що коментуються, податківці роз’яснили деякі нюанси обкладення ПДВ послуг, наданих нерезиденту, а також відображення у декларації з ПДВ послуг, отриманих від нерезидента.
Нагадаємо, що за загальним правилом п.п. «а» п. 185.1 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) об’єктом обкладення ПДВ є лише ті послуги, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.
Детально про порядок визначення місця постачання ЗЕД-послуг та обкладення їх ПДВ ми розповідали у Темі тижня «ЗЕД-послуги» // «БТ», 2012, № 20, с. 38. Нагадаємо основні правила:
— місцем постачання послуг, пов’язаних із рухомим майном, а також послуг у сфері культури, мистецтва, освіти, науки, спорту та розваг, є місце їх фактичного надання (пп. 186.2.1 та 186.2.3 ПКУ);
— місцем постачання послуг, пов’язаних із нерухомим майном, є місце знаходження нерухомого майна (п.п. 186.2.2 ПКУ);
— місцем постачання послуг, указаних у п. 186.3 ПКУ (це, зокрема, послуги з надання майнових прав інтелектуальної власності, рекламні, консультаційні послуги, надання в оренду рухомого майна, телекомунікаційні послуги, радіомовлення та телевізійного мовлення, транспортно-еспедиторські послуги), є місце реєстрації отримувача.
Місце постачання інших послуг, які не вказані у пп. 186.2 і 186.3 ПКУ, є місце реєстрації постачальника (п. 186.4 ПКУ).
1. Місце постачання послуг, наданих нерезиденту через постійне представництво. У листі від 24.04.12 р. № 11854/7/15-3417-26 податківці роз’яснили порядок визначення місця постачання ЗЕД-послуг.
Якщо послуги, вказані у п. 186.3 ПКУ, надаються безпосередньо нерезиденту, то місцем постачання таких послуг буде вважатись місце реєстрації нерезидента (не територія України), тому такі послуги не є об’єктом обкладання ПДВ.
Якщо ж такі послуги надаються нерезиденту через його представництво в Україні, то отримувачем послуг слід вважати таке представництво, відповідно і місцем постачання буде територія України. Тому такі послуги будуть обкладатись ПДВ за основною ставкою (20 %).
Такий висновок податківців цілком відповідає нормам ПКУ. Справа у тому, що згідно з п.п. «а» п.п. 14.1.122 ПКУ зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва й інші відокремлені підрозділи іноземних компаній та організацій — це нерезиденти, місцезнаходження яких — територія України.
Отже, незважаючи на те, що стороною у договорі є нерезидент з метою обкладення ПДВ місце постачання послуг, указаних у п. 186.3 ПКУ, визначатиметься за місцем реєстрації особи, яка фактично отримує послугу:
— якщо отримувач нерезидент, то місце постачання — не територія України;
— якщо отримувач представництво нерезидента, то місце постачання — територія України. Відповідно, такі послуги обкладаються ПДВ.
2. Відображення у декларації з ПДВ послуг, отриманих від нерезидента. У листі ДПСУ від 18.04.12 р. № 11240/7/15-3417-26 податківці роз’яснили, як суми ПДВ, нараховані на послуги отримані від нерезидента, правильно відображати у декларації з ПДВ (див. «Податковий кредит за послугами, отриманими від нерезидента»).
| Податковий кредит за послугами, отриманими від нерезидента Витяг із листа ДПСУ від 18.04.12 р. № 11240/7/15-3417-26, що коментується «<…> суми податку на додану вартість, які включені до складу податкового кредиту у зв’язку з отриманням послуг від нерезидентів та самостійним нарахуванням податкових зобов’язань платником податку, беруть участь у проведенні перерозподілу податкового кредиту в такому ж порядку, як і суми податку на додану вартість, які включені до складу податкового кредиту у зв’язку з придбанням товарів (послуг) на митній території України. Повідомляючи викладене, ДПС України вважає за необхідне відзначити наступне. Для відображення податкового кредиту для послуг, отриманих від нерезидента з метою їх використання у межах господарської діяльності та виключно для здійснення операцій, які оподатковуються за основною ставкою та за нульовою ставкою <…> в розділі II декларації передбачено рядок 12.4 «Послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких знаходиться на митній території України». Рядок 14.1 розділу II «Податковий кредит» декларації передбачений для відображення обсягів операцій з придбання з податком на додану вартість, які не призначаються для використання в господарській діяльності, в тому числі і для послуг, отриманих від нерезидента». |
Ці висновки податківців, на наш погляд, потребують деяких уточнень.
По-перше, у перерозподілі*податкового кредиту мають брати участь не всі суми ПДВ, нараховані платником на вартість послуг, отриманих від нерезидента, а лише ті з них, які нараховані на послуги, які призначені для використання частково в оподатковуваних операціях, а частково у неоподатковуваних (необ’єктних чи звільнених) операціях.
* Див. статті «Перерозподіл вхідного ПДВ відповідно до вимог Податкового кодексу» // «БТ», 2012, № 1-2, с. 23 та «Перерозподіл ПДВ щодо необоротних активів проводиться лише раз на рік — Узагальнююча консультація ДПСУ» // «БТ», 2012, № 9, с. 16.
По-друге, для відображення товарів/послуг, які призначені для часткового використання в оподатковуваних операціях, а частково у неоподатковуваних операціях, у декларації з ПДВ є спеціальний ряд. 15.
Отже, з урахуванням таких уточнень, можна сформулювати основні правила формування податкового кредиту за рахунок сум ПДВ, нарахованих платником ПДВ згідно з п. 208.2 ПКУ на послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких — митна територія України** залежно від призначення таких послуг:
— виключно в оподатковуваних ПДВ операціях — операція відображається у ряд. 12.4 декларації з ПДВ;
— в операціях, які не є об’єктом оподаткування чи звільнені від оподаткування — операція відображається у ряд. 13.3 декларації з ПДВ;
— не призначені для використання у господарській діяльності — операція відображається у ряд. 14.1 декларації з ПДВ;
— часткового використання в оподатковуваних операціях, а часткового у неоподатковуваних операціях — операція відображається у ряд. 15, 15.1, та 15.2 декларації з ПДВ. У кінці року за такими операціями проводиться перерозподіл суми податкового кредиту на загальних підставах.
** Нагадаємо, що отримувач послуг — платник ПДВ у порядку, визначеному ст. 201 ПКУ, складає податкову накладну (в одному примірнику), яка включається до складу податкових зобов’язань (п. 208.3 ПКУ) та є підставою для віднесення сум ПДВ до податкового кредиту у наступному звітному періоді (п.п. «в» пп. 198.1, 198.2 ПКУ).
