Теми статей
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Шпаргалка бухгалтера. Ремонт (поліпшення) орендованих ОЗ

Редакція БТ
Бухгалтерський тиждень Грудень, 2013/№ 49
Друк
Стаття

РЕМОНТ (ПОЛІПШЕННЯ) ОРЕНДОВАНИХ ОЗ

 

У попередній Шпаргалці бухгалтера (див. «БТ», 2013, № 48, с. 21) ми запропонували вашій увазі матеріал щодо обліку ремонтів та поліпшень власних основних засобів. Сьогодні поговоримо про такі операції з орендованими об’єктами.

 

Основні моменти

У цілому облік операцій з ремонту (поліпшення) ОЗ, отриманих в оперативну оренду, схожий з порядком обліку таких операцій з власними ОЗ. Нижче у табл. 1 ви можете ознайомитися з основними правилами обліку ремонту (поліпшення) орендованих ОЗ.

 

Таблиця 1. Основні правила обліку ремонту (поліпшення) орендованих ОЗ

Сторона договору

Що потрібно враховувати

Орендар

У ПО:

• такі витрати можна урахувати, тільки якщо договір оренди зобов’язує або дозволяє здійснювати ремонт (поліпшення) орендованого об’єкта (п. 146.19 ПКУ);

• ці витрати зменшують оподатковуваний прибуток, якщо орендований об’єкт використовується в госпдіяльності орендаря;

• витрати в межах загального 10 % ліміту включаються до витрат, а понад цю суму — відносяться на створення (збільшення) об’єкта ОЗ тієї групи, до якої належить орендований об’єкт (п. 146.12 ПКУ).

Пояснимо. Якщо витрати вписуються в загальний 10 % ліміт(1), вони відображаються в податкових витратах залежно від напрямку використання об’єкта оренди у складі собівартості продукції (робіт, послуг), адміністративних витрат, витрат на збут чи інших операційних витрат.

Сума перевищення 10 % ліміту формує окремий об’єкт ОЗ. Наприклад, при ремонті взятого в оренду приміщення формуємо балансову вартість об’єкта ОЗ групи 3 («Витрати на ремонт приміщення»). Амортизувати такий об’єкт потрібно з урахуванням МДТКВ, установлених п. 145.1 ПКУ (у нашому випадку — не менше 20 років). Якщо надалі орендар знову ремонтуватиме (поліпшуватиме) це приміщення, то витрати понад 10 % ліміт збільшують вартість цього створеного об’єкта ОЗ;

• при визначенні вартості створеного об’єкта, що амортизується, ураховується його ліквідаційна вартість (ЛВ). У цьому випадку як ЛВ може виступати сума компенсації, яку орендар очікує отримати від орендодавця при поверненні об’єкта з оренди;

• у розрахунку 10 % ліміту вартість самих орендованих ОЗ не враховується. БВ об’єктів ОЗ, створених на вартість ремонтів (поліпшень) орендованих об’єктів станом на початок звітного року, береться до розрахунку 10 % ліміту.

У БО:

• можна використовувати лише традиційний метод обліку таких витрат. П(С) БО 14 «Оренда», на відміну від П(С) БО 7 «Основні засоби», не дозволяє орендареві застосовувати до цих операцій податкові правила. Це означає, що:

• витрати на поточний та капітальний ремонт, що не спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта, у всій сумі включаються до витрат;

• витрати на поліпшення в повному обсязі капіталізуються;

• на суму витрат, що капіталізуються, створюється (збільшується) об’єкт ІНМА (однойменний субрахунок 117). Амортизується такий об’єкт одним із двох методів — прямолінійним або виробничим (п. 27 П(С) БО 7). Строк амортизації доцільно встановлювати з урахуванням строку дії договору оренди (МДТКВ у БО, на відміну від ПО, не встановлено). При визначенні вартості, що амортизується, ураховується ЛВ створеного об’єкта (сума можливої компенсації таких витрат орендодавцем).

Орендодавець

Наслідки в ПО та БО настають при компенсації орендареві понесених витрат. Такі витрати орендодавець відображає в порядку, установленому для ремонту власних ОЗ (див. табл. 3).

(1) Про порядок розрахунку та використання 10 % ліміту ви можете дізнатися зі Шпаргалки бухгалтера «Ремонтуємо та поліпшуємо ОЗ: облікові підказки» // «БТ», 2013, № 48, с. 21.

 

Якщо орендодавець відшкодовує витрати на ремонт (поліпшення) одразу після їх завершення

Сторони (орендар та орендодавець) можуть домовитися, що орендар здійснює ремонт (поліпшення) за свій рахунок, а орендодавець відразу за фактом завершення таких робіт відшкодовує понесені витрати чи то у грошовій формі, чи то в рахунок орендної плати.

Увага! Якщо однією зі сторін договору оренди є платник єдиного податку (підприємець або юридична особа), зарахувати витрати орендаря на ремонт (поліпшення) в рахунок орендної плати не можна. Такі розрахунки можуть бути лише у грошовій формі (п. 291.6 ПКУ).

У такому разі орендар не відображає ці витрати крізь призму «ремонтних» витрат. Тут можна говорити про надання орендарем орендодавцеві послуг з ремонту (поліпшення) ОЗ (див. табл. 2).

 

Таблиця 2. Компенсація орендарю витрат одразу після закінчення ремонту (поліпшення)

Сторона договору

БО

ПО

1

2

3

Ремонтуємо об’єкт

Орендар

Дт 23 — Кт 20, 65, 63, 66, 68 тощо

Орендодавець

Передаємо послуги з ремонту (поліпшення) об’єкта ОЗ орендодавцеві(1)

Орендар

Дт 377 — Кт 703 — доходи на суму компенсації
(з урахуванням ПДВ, якщо орендар є платником ПДВ);
Дт 703 — Кт 641 — на суму ПДВ;
Дт 903 — Кт 23 — на собівартість послуг

• доходи від продажу послуг (ряд. 02 Декларації);
• витрати у вигляді собівартості реалізованих послуг (ряд. 05.1 Декларації)

Орендодавець

Дт 152, 949 — Кт 685 (залежно від вибраного методу — традиційний або податковий — обліку витрат на ремонт власних ОЗ)

Витрати в межах 10 % ліміту (ряд. 06.4.38 додатка ІВ до Декларації) або збільшення П(П)В відремонтованого (поліпшуваного) об’єкта

(1) На підставі акта приймання-передачі наданих послуг з ремонту (поліпшення), підписаного орендарем та орендодавцем.

 

Повернення поліпшуваного об’єкта з оренди

При поверненні об’єкта з оренди можливі такі ситуації:

1) орендодавець не відшкодовує орендарю витрати на ремонт (поліпшення) об’єкта ОЗ. Цій ситуації присвячено п. 146.20 ПКУ, згідно з яким у такому разі орендар користується правилами, визначеними п. 146.16 ПКУ для заміни ОЗ. При цьому орендодавець не змінює вартість ОЗ, що амортизується, або витрати на суму витрат, здійснених орендарем для поліпшення такого об’єкта. Отже, при поверненні об’єкта орендодавцю без компенсації орендар списує залишкову вартість створеного об’єкта до витрат (ряд. 06.4.16 додатка ІВ до Декларації).

Увага! Якщо орендар здійснив з дозволу орендодавця невіддільні поліпшення об’єкта ОЗ, то витрати, що не компенсуються, при передачі їх орендодавцю збільшують доходи останнього (ряд. 03.9 додатка ІД до Декларації). Суму таких безоплатно переданих робіт (послуг) орендар зазначає в акті приймання-передачі об’єкта з оренди. Неприємні наслідки для орендаря полягають у необхідності нарахування ПДВ, що компенсує раніше відображений податковий кредит (п. 198.5 ПКУ). Орієнтуватися тут слід на залишкову вартість створеного об’єкта ІНМА згідно з даними БО. Орендодавець права на податковий кредит не має;

2) орендодавець відшкодовує орендарю понесені витрати. У такому разі орендар уключає залишкову вартість створеного об’єкта ОЗ до витрат на підставі пп. 146.20, 146.16 ПКУ (ряд. 06.4.39 додатка ІВ до Декларації). Сума отриманої ним компенсації (за мінусом ПДВ) уключається до доходів (ряд. 03.28 додатка ІД). Орендодавець відображає суму належної орендареві компенсації в порядку, передбаченому для ремонту власних ОЗ:

або витрати в межах 10 % ліміту (гр. 4 таблиці 2 додатка АМ; ряд. 06.4.38 додатка IД);

або збільшення вартості об’єкта (витрати понад 10 % ліміт).

Зверніть увагу! ДПСУ в листі від 23.01.13 р. № 1126/6/23-50-0114 та в роз’ясненні в підкатегорії 102.18.02 БЗ Міндоходів пропонує відображати доходи в сумі компенсації в ряд. 03.7 (доходи від оренди) Додатка ІД до Декларації. Відповідно, витрати в сумі балансової вартості об’єкта, що повертається, логічно відображати в ряд. 06.4.19 (витрати від оренди) додатка ІВ до Декларації. Нам здається коректнішим відображення цих сум через інші доходи та інші витрати.

 

Ремонт орендованого об’єкта:
відображаємо в обліку сторін

Таблиця 3. Облік ремонту (поліпшення) орендованих ОЗ

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунки

Податковий облік

дебет

кредит

1

2

3

4

І. Поточний та капітальний ремонт об’єкта (роботи не спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод
від використання об’єкта)

Облік у орендодавця

1

Відображено заборгованість перед орендарем у сумі витрат на ремонт об’єкта, переданого в оренду, що відшкодовуються

84

631

Або витрати в межах 10 % ліміту (гр. 4 таблиці 2 додатка АМ; ряд. 06.4.38 додатка ІВ).

Або збільшення вартості об’єкта ОЗ в сумі понад 10 % ліміт(1)

949

84

2

Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості проведеного орендарем ремонту (за наявності податкової накладної)

641/ПДВ

631

3

Відшкодовано витрати орендарю

631

311

Облік у орендаря

1

Отримано об’єкт необоротних активів в оренду

01

2

Проведено ремонтні роботи в сумі:

Або витрати в межах 10 % ліміту (гр. 4 таблиці 2 додатка АМ)(2),(4).

Або створення (збільшення) вартості окремого об’єкта ОЗ (витрати понад 10 % ліміт) з подальшим нарахуванням амортизації на його вартість

2.1) виробничих запасів, списаних на ремонт. Одночасно (залежно від напрямку використання орендованого об’єкта) здійснюється запис при ремонті:

80

20, 22

• виробничих об’єктів

23

80

• об’єктів загальновиробничого призначення (виробничих об’єктів, якщо витрати не можна прямо віднести на об’єкт витрат)

91

80

• об’єктів адміністративного призначення

92

80

• об’єктів, що використовуються у збуті

93

80

 

• інших орендованих об’єктів основних засобів

949

80

 

2.2) заробітної плати працівників, зайнятих ремонтом

81

661

23, 91…(3)

81

2.3) ЄВС на зарплату працівників, зайнятих ремонтом

82

657

23, 91…

82

2.4) зносу необоротних активів, зайнятих у ремонті

83

13

23, 91…

83

2.5) інших витрат (послуги сторонньої організації тощо)

84

63, 68

23, 91…

84

3

Повернено об’єкт після закінчення строку дії договору оренди

01

Витрати в сумі податкової БВ об’єкта, якщо на суму витрат на ремонт створювався такий об’єкт (ряд. 06.4.16 додатка ІВ)

4

Відображено заборгованість орендодавця в сумі відшкодування понесених орендарем витрат

377

719

Доходи (ряд. 03.28 додатка ІД до Декларації)(5)

Якщо в ПО було створено об’єкт ОЗ, то його залишкова вартість потрапить до витрат (ряд. 06.4.39 додатка ІВ до Декларації)

5

Отримано відшкодування від орендодавця

311

377

ІІ. Поліпшення ОЗ (роботи спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта)

Облік у орендодавця (витрати орендареві компенсуються)

1

Відображено вартість поліпшення об’єкта оренди

152

631 (685)

2

Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості проведеного орендарем поліпшення (за наявності податкової накладної)

641/ПДВ

631 (685)

3

Збільшено вартість об’єкта ОЗ на суму проведеного поліпшення

10

152

Або витрати в межах 10 % ліміту (гр. 4 табл. 2 додатка АМ; ряд. 06.4.38 Додатка ІД).

Або збільшення вартості об’єкта в сумі понад 10 % ліміт(1)

4

Відшкодовано витрати орендареві

631 (685)

311

Облік у орендодавця (витрати орендарю не компенсуються)

1

У періоді повернення об’єкта оренди орендодавець збільшує вартість об’єкта оренди на недоамортизовану орендарем суму поліпшень

152

424

Доходи (ряд. 03.9 додатка ІД до Декларації)

2

Збільшено вартість об’єкта оренди на вартість поліпшень

10

152

3

Нараховано амортизацію вартості безоплатно отриманих поліпшень орендованих основних засобів

83

13

23, 91,…

83

09

4

Одночасно з нарахуванням амортизації відображено дохід від безоплатно отриманих поліпшень у сумі, пропорційній нарахованій амортизації

424

745

Облік у орендаря

1

Отримано об’єкт ОЗ в оперативну оренду

01

2

Відображено капітальні інвестиції при проведенні орендарем поліпшень об’єкта оренди

153

20, 66, 65, 63,…

Витрати в межах 10 % ліміту(2), (4)

09

3

Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності податкової накладної)

641/ПДВ

631, 685

4

Сформовано після закінчення ремонту об’єкт ІНМА (на суму витрат на модернізацію та інші види поліпшення орендованих ОЗ)

117

153

На суму понад 10 % ліміту створення (збільшення) вартості об’єкта ОЗ(6)

5

Нараховано амортизацію сформованого об’єкта ІНМА з одночасним списанням до складу:

832

132

• витрат на виробництво (якщо об’єкт оренди використовується в процесі виробництва)

23

832

(7), (8)

• загальновиробничих витрат (якщо об’єкт оренди використовується для загальновиробничих цілей)

91

• адміністративних витрат (якщо об’єкт оренди використовується для адміністративно-управлінських цілей)

92

Витрати(8) (ряд. 06.1 Декларації)

5

• витрат на збут (якщо об’єкт оренди використовується при збуті продукції, товарів, робіт, послуг)

93

 

Витрати(8) (ряд. 06.2 Декларації)

• інших витрат операційної діяльності (якщо об’єкт оренди використовується в іншій операційній діяльності орендаря)

94

Витрати(8) (ряд. 06.4.39 додатка ІВ)

6

Збільшено залишок на позабалансовому рахунку на суму нарахованої амортизації

09

орендодавець відшкодовує витрати на поліпшення об’єкта оренди

7

Повернено об’єкт з операційної оренди орендодавцю

01

8

Списано знос, нарахований на «ремонтний» об’єкт

132

117

9

«Ремонтний» об’єкт переведено до складу необоротних активів, утримуваних для продажу

286

117

10

Відображено продаж орендодавцю «ремонтного» об’єкта

377

712

Доходи (ряд. 03.28
Додатка ІД
)(5)

11

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ у складі вартості проведених поліпшень, що відшкодовуються орендодавцем

712

641/ПДВ

12

Списано балансову вартість реалізованого «ремонтного» об’єкта

943

286

Витрати в сумі податкової БВ об’єкта (ряд. 06.4.39
Додатка ІВ
)

13

Відображено відшкодування проведеного поліпшення орендодавцем

311

377

орендодавець не відшкодовує витрати

7

Повернено об’єкт з операційної оренди орендодавцю

01

Витрати в сумі податкової БВ об’єкта (ряд. 06.4.16
Додатка ІВ
)

8

Списано суму зносу об’єкта ІНМА при передачі об’єкта оренди власнику після закінчення строку оренди

132

117

9

Списано залишкову вартість об’єкта ІНМА на витрати

976 (9)

117

10

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з балансової вартості списаного об’єкта ПНМА

976(9)

641/ПДВ

(1) Орендодавець відображає ці витрати в порядку, установленому для ремонтів (поліпшень) власних ОЗ.

(2) Як і при ремонті (поліпшенні) власних ОЗ, витрати, відображені у гр. 4 таблиці 2 Додатка АМ до Декларації, на думку Міндоходів, потрібно розписати за відповідними рядками Декларації залежно від напрямку використання орендованого об’єкта.

(3) 23, 91, 92, 93, 949 — витратні рахунки залежно від напрямку використання об’єкта ОЗ.

(4) Ми вважаємо, що для відображення витрат на ремонт (поліпшення), що вписуються в 10 % ліміт, витрати можна відображати в тому звітному періоді, в якому вони понесені, за наявності підтверджуючих документів.

(5) Міндоходів вважає, що такі доходи потрібно відображати в ряд. 03.7 (доходи від оренди) Додатка ІД до Декларації (лист ДПСУ від 23.01.13 р. № 1126/6/23-50-0114; роз’яснення в підкатегорії 102.18.02 БЗ Міндоходів).

(6) Амортизація на вартість створеного об’єкта ОЗ тієї групи, до якої належить орендований об’єкт, нараховується з місяця, наступного після закінчення ремонту.

(7) Ці витрати (прямі виробничі, змінні та постійні розподілені ЗВВ) будуть відображені у складі собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у момент отримання доходів від їх продажу. Нерозподілені ЗВВ уключаються до витрат того звітного періоду, в якому понесені такі витрати.

(8) У сумі податкової амортизації, нарахованої на вартість створеного окремого об’єкта основних засобів.

(9) Підприємства, що не використовують рахунки класу 9, інші витрати відображають по дебету рахунка 85.

 

Якщо орендодавцем є фізична особа

Звернемо увагу на такий момент. Коли поліпшується орендований об’єкт, що належить фізичній особі — орендодавцю, податкові органи часто наполягають на включенні вартості таких робіт до оподатковуваного доходу орендодавця у вигляді додаткового блага. Причому оподатковуваний дохід у фізичної особи, на думку контролерів, виникає в тому місяці, в якому завершено ремонт, та в усій сумі здійснених витрат.

Наша позиція. Якщо витрати, понесені орендарем на капремонт (поліпшення), не відшкодовуватимуться орендодавцем, то, дійсно, у фізичної особи може виникнути оподатковуваний дохід. Проте це відбудеться не в місяці завершення орендарем відповідних робіт, а на дату повернення об’єкта з оренди виходячи зі справедливої вартості проведених ремонтних робіт, оціненої на момент повернення. Дохід в орендодавця не виникне, якщо він компенсує орендареві витрати.

Рекомендація. Після закінчення робіт з поліпшення потрібно скласти додаткову угоду до договору оренди (не забувайте про нотаріальне посвідчення), в якій, наприклад, застерегти, що орендодавець зобов’язується відшкодувати витрати виходячи зі справедливої вартості таких робіт на момент повернення об’єкта. Це дасть право не нараховувати оподатковуваний дохід орендодавцю в місяці завершення поліпшень. Після закінчення договору оренди потрібно скласти акт приймання-передачі ремонтних робіт на погоджену сторонами суму та отримати відшкодування від орендодавця.

 

Документи і скорочення

ПКУ  Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.

ОЗ основні засоби.

БО  бухгалтерський облік.

ПО — податковий облік.

ЗВВ загальновиробничі витрати.

ЛВ — ліквідаційна вартість.

МДТКВ — мінімально допустимий термін корисного використання.

П(П)В — первісна (переоцінена) вартість.

ІНМА — інші необоротні матеріальні активи.

БВ - балансова вартість

БЗ Міндоходів — База знань Міндоходів, розміщена на сайті www.minrd.gov.ua.

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі