ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ БУХГАЛТЕРА:
позиція Мінсоцполітики та Мінфіну
Лист Міністерства соціальної політики України від 29.04.13 р. № 62/06/186-13
«Про здійснення державного регулювання бухгалтерського обліку і фінансової та бюджетної звітності в Україні»
Лист Міністерства фінансів України від 28.03.13 р. № 31-08410-07/23-1343/1310
«Про організацію бухгалтерського обліку на підприємстві»
У листі, що коментується, Мінсоцполітики відповіло на запитання, пов’язані з особливостями організації бухгалтерського обліку та притягнення бухгалтера до відповідальності за неналежне виконання ним посадових обов’язків. На жаль, чіткої відповіді на жодне із запитань в листі не прозвучало. Зокрема, було порушено такі проблеми:
1. Чи може керівник підприємства за наявності на підприємстві бухгалтера взяти на себе функції щодо ведення бухгалтерського обліку та податкового обліку і чи може бути притягнено до адміністративної чи кримінальної відповідальності в такому разі саме бухгалтера?
Це запитання в листі Мінсоцполітики було проігнороване. А от у листі Мінфіну від 28.03.13 р. № 31-08410-07/23-1343/1310 на аналогічне запитання було надано негативну відповідь. Зокрема, у листі було зазначено, що варіант організації бухгалтерського обліку, згідно з яким його ведення і складання фінансової звітності здійснюються безпосередньо власником або керівником підприємства при введенні до штату підприємства посади бухгалтера, Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV не передбачено.
Ми з такою категоричністю не згодні, оскільки директор, у принципі, може виконувати обов’язки головного бухгалтера за суміщенням посад*. Це можливо в ситуації, коли на підприємстві за штатним розписом передбачено посаду головного бухгалтера, однак вона внаслідок певних обставин залишається вакантною. Тоді директор (за наявності відповідних кваліфікаційних характеристик) виконує за суміщенням посад ще й обов’язки головного бухгалтера.
* Докладніше про це див. Пошту тижня «Директор та бухгалтер в одній особі» // «БТ», 2011, № 12, с. 46.
У такій ситуації має місце варіант створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером, функції якого за суміщенням посад виконує директор. У цьому випадку в його підпорядкуванні може працювати бухгалтер, а відповідальність нестиме директор (за суміщенням головний бухгалтер).
Якщо ж підприємство обирає варіант самостійного ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства, то можна говорити про те, що в підпорядкуванні такого директора бухгалтер дійсно працювати не може, оскільки директор має виконувати «бухгалтерські» функції самостійно. Зауважимо також, що ця форма організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на підприємствах, звітність яких підлягає оприлюдненню, та в бюджетних установах.
2. Чи може бути притягнено працівника-бухгалтера (головного бухгалтера) підприємства до матеріальної відповідальності згідно зі ст. 130 Кодексу законів про працю (КЗпП) з відшкодуванням за рахунок цього бухгалтера прямої дійсної шкоди?
У запитанні до таких витрат були віднесені: виплачені підприємством на користь контрагентів за договорами цивільно-правового характеру (далі — ЦПД), державного та місцевого бюджетів суми неустойки, фінансових санкцій, пені; витрати, заподіяні необґрунтованими або незаконними виплатами за ЦПД; переплати на користь бюджету, фондів соцстрахування; витрати, спричинені надмірними виплатами на користь працівників.
У цій частині листа Мінсоцполітики зазначалося, що за змістом ст. 130 КЗпП працівника можна притягти до матеріальної відповідальності за наявності таких чотирьох юридичних фактів:
— порушення працівником трудових обов’язків;
— наявність прямої дійсної шкоди;
— наявність причинного зв’язку між порушенням та шкодою;
— наявність провини працівника.
Відсутність хоча б одного з цих фактів унеможливлює притягнення працівника до матеріальної відповідальності. І далі жодної конкретики в листі не наведено.
Від себе додамо таке. Статтею 138 КЗпП передбачена необхідність наявності доведених умов, установлених ст. 130 КЗпП. Чотири з таких умов Мінсоцполітики зазначило в листі, що коментувався. Водночас ст. 130 КЗпП передбачено також звільнення від відповідальності за завдану шкоду, що належить до категорії нормального виробничо-господарського ризику, і за шкоду, заподіяну працівником, який перебував у стані крайньої необхідності.
Крім того, свого часу подібне питання розглядалося в листах Мінпраці від 04.12.09 р. № 302/06/186-09* і від 15.02.10 р. № 30/06/186-10**. У них Мінпраці висловилося чіткіше. Зокрема, у першому із зазначених листів Мінпраці зауважило, що бухгалтера підприємства може бути притягнено до матеріальної відповідальності за ст. 130 КЗпП за заподіяну пряму дійсну шкоду, до якої належать, зокрема, сплачені на користь контрагентів за господарськими договорами, державного або місцевого бюджетів, державних органів суми неустойки, фінансових санкцій, пені.
* Див. ком. «Чи підлягають стягненню з бухгалтера фінансові санкції за порушення обліку» // «БТ», 2010, № 11, с. 6.
** Див. ком. «У якому розмірі головбух відшкодовує шкоду в разі притягнення його до кримінальної відповідальності за несплату податків» // «БТ», 2010, № 14, с. 9.
У другому листі Мінпраці справедливо зауважило, що до поняття шкоди, яка підлягає відшкодуванню в повному розмірі головним бухгалтером у разі притягнення його до кримінальної відповідальності, уключаються лише фінансові санкції за несплату податків, а не самі недоплачені податки.
Згідно з п. 4 постанови Пленуму ВСУ від 29.12.92 р. № 14 (далі — постанова № 14) під прямою дійсною шкодою, зокрема, слід розуміти необхідність для підприємства здійс-нити зайві, тобто спричинені порушенням працівником трудових обов’язків, грошові виплати.
При цьому в п. 6 постанови № 14 серед таких виплат названо суми штрафів, заробітної плати, виплачені звільненому працівнику у зв’язку із затримкою з вини службової особи видачі трудової книжки, розрахунку, неправильними формулюваннями причин звільнення. Тим часом не підлягають відшкодуванню списані в дохід держави прибутки на підставах, пов’язаних із неналежним виконанням працівником трудових обов’язків (так само як й інші не-отримані прибутки).
На підставі викладеного можна зробити висновок, що з перелічених у запитанні виплат із бухгалтера можна стягти пряму дійсну шкоду у вигляді виплачених підприємством: на користь контрагентів за ЦПД, державного та місцевого бюджетів сум неустойки, фінансових санкцій, пені; витрат, спричинених необґрунтованими або незаконними виплатами за ЦПД; витрат, спричинених надмірними виплатами на користь працівників.
Зрозуміло, це можливо тільки у випадку, якщо такі надмірні виплати були спричинені прямим порушенням бухгалтером своїх обов’язків. Наприклад, якщо він, маючи можливість, не оплатив своєчасно виставлений контрагентом рахунок, унаслідок чого підприємство сплатило санкції за договором. Якщо ж порушення сталися внаслідок несвоєчасного надходження до бухгалтерії первинних документів або через відсутність грошових коштів, то відповідальність не може бути покладено на бухгалтера. Але при цьому факт інформування керівництва про такі порушення бухгалтеру слід підтвердити документально і забезпечити себе доказами такого повідомлення (наприклад, у формі доповідної або службової записки).
Шкода у вигляді переплати на користь бюджету, фондів соцстрахування стягненню з бухгалтера не підлягає, оскільки такі суми є власністю підприємства та підлягають поверненню йому в установленому порядку. Отже, власне шкоди в цьому випадку немає.
Згідно зі ст. 132 КЗпП бухгалтер несе відповідальність за шкоду в розмірі не більше середнього місячного заробітку, що визначається відповідно до Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженого постанови КМУ від 08.02.95 р. № 100 (п. 4 постанови № 14) виходячи з виплат за останні 2 місяці.
У повному розмірі відповідальність на бухгалтера може накладатися в порядку, передбаченому п. 3 ст. 134 КЗпП, зокрема, коли шкоду було завдано діями, що переслідуються у кримінальному порядку. Але при цьому слід мати документальні підтвердження факту їх наявності, зокрема обвинувальний вирок або закриття кримінальної справи внаслідок нереабілітуючих обставин, у тому числі коли працівника було звільнено від кримінальної відповідальності у зв’язку із закінченням строку давності для притягнення до кримінальної відповідальності (п. 9 постанови № 14).
3. Чи є притягнення винного працівника-бухгалтера (головного бухгалтера) підприємства, яке не має бюджетного фінансування, до матеріальної відповідальності правом чи обов’язком роботодавця? Інакше кажучи, чи обов’язково розпочинати процедуру притягнення до матеріальної відповідальності за наявності заподіяної бухгалтером прямої дійсної шкоди підприємству-роботодавцю або можна «простити» таку шкоду бухгалтеру на розсуд керівника підприємства?
Ще в Мінсоцполітики запитали, чи мають право засновники підприємства у статуті (або колективному договорі чи правилах внутрішнього трудового розпорядку) підприємства визначити, що керівник підприємства зобов’язаний у кожному випадку здійснювати процедуру притягнення працівника до матеріальної відповідальності згідно зі ст. 130 КЗпП, якщо шкода перевищує певну суму.
Ми вважаємо, що директору самостійно приймати рішення щодо «прощення» заподіяних збитків не варто. Адже відповідно до ст. 1642 Кодексу України про адміністративні правопорушення за невжиття заходів щодо відшкодування з винних осіб збитків від нестач, розтрати на директора може бути накладено адміністративний штраф у розмірі від 136 до 255 грн. За відповідних умов така бездіяльність може загрожувати і притягненням до кримінальної відповідальності за ст. 366 «Службове підроблення», ст. 367 «Службова недбалість» Кримінального кодексу України.
Можливість установлення в колективному договорі або в установчих документах обов’язку щодо притягнення до відповідальності в частині відшкодування шкоди на певну суму здається спірною. Із чинних на сьогодні норм КУпАП і КЗпП убачається скоріше обов’язок роботодавця щодо застосування заходів стягнення шкоди. І хоча у ст. 130 КЗпП ідеться про те, що матеріальну відповідальність може бути покладено незалежно від притягнення працівника до дисциплінарної, адміністративної або кримінальної відповідальності, цю норму спрямовано на інше. Суть її полягає в наданні роботодавцю можливості застосування декількох форм відповідальності за одне порушення.
Прямих норм, що дають змогу звільнити працівника від відповідальності, у КЗпП немає, а ці питання повинні застерігатися окремо. Наприклад, у ст. 240 Трудового кодексу Російської Федерації прямо встановлено, що роботодавець має право з урахуванням конкретних обставин, за яких було заподіяно шкоду, повністю або частково відмовитися від його стягнення з винного працівника. Власник майна організації може обмежити зазначене право роботодавця, зокрема, у випадках, передбачених установчими документами організації.
З урахуванням викладеного ми не рекомендуємо сьогодні вказувати в установчих документах або в колективних договорах подібні норми. Обґрунтованим видається пояснення факту непритягнення особи до відповідальності посиланням на конкретні обставини, зокрема, на факт відсутності причинно-наслідкового зв’язку допущеного порушення з його провиною. Тим більше що зробити це неважко.
Влада КАРПОВА
