ВІД’ЄМНЕ ЗНАЧЕННЯ
та бюджетне відшкодування ПДВ
Цей матеріал присвячено аналізу найактуальніших питань, пов’язаних з розрахунком та декларуванням від’ємного значення і бюджетного відшкодування ПДВ. Також у цій статті проаналізуємо ключові позиції податківців щодо них.
Роман БЕРЕЖНИЙ, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»
Від’ємне значення поточного періоду
Умовно від’ємне значення можна поділити на два види: від’ємне значення поточного періоду і від’ємне значення минулих періодів.
Від’ємне значення поточного періоду — це завжди перевищення податкового кредиту поточного періоду над податковими зобов’язаннями поточного періоду. Таке від’ємне значення визначається, по суті, за даними Реєстру виданих та отриманих податкових накладних за поточний звітний період і не залежить від показників минулих періодів, у тому числі й від уточнюючих розрахунків, поданих до минулих звітних періодів.
У декларації з ПДВ таке від’ємне значення відображається в ряд. 19 (п.п. 4.6.2 розд. V Порядку № 1492) і має бути використане одним із таких способів (п. 200.3 ПКУ, п.п. 4.6.3 розд. V Порядку № 1492):
а) у рахунок погашення податкового боргу (у тому числі розстроченого або відстроченого згідно з положеннями ПКУ). У такому разі заповнюється ряд. 20.1 декларації з ПДВ*;
б) переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, для чого заповнюється ряд. 20.2 декларації з ПДВ. Показник цього рядка переноситься до ряд. 21.1 декларації з ПДВ за наступний звітний період** (п.п. 4.6.3 розд. V Порядку № 1492).
* Заповнення рядка 20.1 передбачено тільки для основної декларації з ПДВ з відміткою в полі «0110».
** Для підприємств суднобудування і літакобудування — до рядка 21.1 декларації з ПДВ за поточний період.
Слід зауважити, що конструкцію п. 200.3 ПКУ сформульовано таким чином, що ряд. 20.2 декларації з ПДВ підлягає заповненню за залишковим принципом. А це означає, що право вибору між ряд. 20.1 і 20.2 декларації з ПДВ у платника податків відсутнє. За наявності податкового боргу такий платник зобов’язаний спочатку заповнити ряд. 20.1 декларації з ПДВ і лише потім, якщо ще залишиться сума від’ємного значення, заповненню підлягає ряд. 20.2 декларації з ПДВ.
Суму від’ємного значення поточного періоду не може бути заявлено до бюджетного відшкодування навіть при додержанні всіх інших умов для бюджетного відшкодування. Це випливає як із норм ПКУ (пп. 200.3, 200.4 ПКУ), так і з методології заповнення декларації з ПДВ (ряд. 19, 20 декларації з ПДВ та п.п. 4.6.3 розд. V Порядку № 1492). Цей висновок підтверджують і податківці (див. роз’яснення з розділу 101.18.01 ЄБПЗ).
Також із форми декларації та методології її заповнення випливає, що показник ряд. 20.2 декларації з ПДВ не бере участі у формуванні показника ряд. 22 та 24 і переноситься до податкового кредиту наступного звітного періоду окремо від показника ряд. 24.
Від’ємне значення минулих періодів
Від’ємне значення минулих періодів — це, по суті, сума всіх перевищень податкового кредиту над податковими зобов’язаннями, що виникали в одному або декількох минулих звітних періодах, яка залишилася не погашеною податковими зобов’язаннями минулих періодів. Показник від’ємного значення минулих звітних періодів у декларації з ПДВ за поточний звітний період відображається в ряд. 21 і враховує дані уточнюючих розрахунків та податкових повідомлень-рішень.
Із точки зору давності виникнення від’ємного значення його можна умовно поділити на дві групи:
а) від’ємне значення періоду, що передує звітному (минулого періоду). Цей показник відображається в ряд. 21.1 декларації з ПДВ. За своєю сутністю це показник ряд. 20.2 декларації з ПДВ за поперед-ній звітний період (абз. 3 п.п. 4.6.3 розд. V Порядку № 1492).
Тут відразу слід застерегти: на думку податківців, яку озвучено в розділі 101.23 ЄБПЗ, показник ряд. 21.1 декларації з ПДВ за поточний період також має враховувати показники гр. 6 ряд. 20.2 всіх уточнюючих розрахунків, які було подано у звітному періоді для виправлення показника ряд. 20.2 не лише до попереднього періоду, а й до будь-якого іншого більш раннього періоду. На нашу думку, такий підхід має право на існування, але з певними застереженнями, які докладно проаналізовано в розділі «Виправлення від’ємного значення: відповіді на актуальні запитання» цієї статті (див. с. 37);
б) від’ємне значення всіх інших періодів, крім попереднього, уключаючи показники уточнюючих розрахунків. Цей показник уключає суму накопиченого від’ємного значення в усіх минулих періодах, крім попереднього періоду. Відображається в ряд. 21.2 декларації з ПДВ та є, по суті, показником ряд. 24 декларації з ПДВ за попередній період. Власне кажучи, він тому не включає від’ємне значення попереднього періоду, що показник ряд. 20.2 не включається до ряд. 24 декларації з ПДВ.
Таким чином, залежно від напрямку використання від’ємне значення з ПДВ може відображатися в поточній декларації:
1) у ряд. 19 — від’ємне значення поточного періоду, яке може бути використано або для цілей погашення податкового боргу (ряд. 20.1), або для цілей формування податкового кредиту наступного звітного періоду (ряд. 20.2);
2) у ряд. 21 — від’ємне значення минулих періодів (уключаючи й попередній період), що може використовуватися або для погашення податкових зобов’язань поточного періоду (окремо не відображається, але впливає на показники ряд. 22, 25), або для бюджетного відшкодування, якщо дотримано умови для цього (ряд. 23).
Залишок від’ємного значення, відображеного в ряд. 19 і 21, після погашення податкового боргу, податкових зобов’язань поточного періоду і бюджетного відшкодування уключається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, для чого відображається в ряд. 20.2 і 24 відповідно.
Виправлення від’ємного значення
Із певних причин показник від’ємного значення може бути визначено неправильно. У результаті виникає необхідність виправити помилку. Порядок виправлення помилок передбачає заповнення уточнюючого розрахунку, форму якого затверджено наказом Мінфіну від 25.11.11 р. № 1492 (у редакції від 17.12.12 р. № 1342). При цьому уточнюючий розрахунок за вказаною формою заповнюється незалежно від того, подається він як додаток до поточної декларації або як самостійний документ.
Особливих складнощів із заповненням уточнюючого розрахунку бути не повинно: у гр. 4 наводяться показники всіх рядків «неправильної» декларації, у гр. 5 уточнюючого розрахунку відображаються правильні показники (тобто так, як мала виглядати неправильна декларація), у гр. 6 відображається різниця між гр. 5 і 4 щодо кожного рядка декларації*. Отже, у гр. 6 відображається сума помилки, яку у випадку з виправленням від’ємного значення згодом слід урахувати у складі поточної декларації. І саме тут починається найскладніше: як це зробити?
* Докладніше з порядком заповнення уточнюючого розрахунку ви можете ознайомитися у статті «Виправлення помилок у декларації з ПДВ» // «БТ», 2012, № 39, с. 8.
Порядок № 1492 у цьому питанні є досить лаконічним (див. «Як перенести суму помилки до складу поточної декларації»).
| Як перенести суму помилки до складу поточної декларації Витяг із розд. VI Порядку № 1492 «4. У разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 25 чи рядка 23 (23.1 чи 23.2), уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий як самостійний документ або у складі декларації (як додаток до неї). Значення графи 6 рядка 24 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується при визначенні значень рядків 21.2 та відповідно 24 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок. 5. У разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах впливало на значення рядка 25 чи рядка 23, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 24 декларації впливало на значення рядка 25 чи рядка 23. Такі уточнюючі розрахунки можуть бути подані лише як самостійні документи, оскільки форма декларації передбачає можливість подання уточнюючого розрахунку як додатка до неї лише за один звітний період, помилки якого виправляються. 6. У разі виправлення показника рядка 20.2 декларації значення із графи 6 такого рядка враховується при визначенні значення рядка 21.1 декларації за звітний період, у якому подано відповідний уточнюючий розрахунок». |
Як видно з процитованого, кількість уточнюючих розрахунків залежить від того, чи впливало від’ємне значення на показник бюджетного відшкодування та/або суму податкового зобов’язання, що підлягає сплаті до бюджету, з моменту допущення помилки. Якщо не впливало, то подається один уточнюючий розрахунок, результати якого відображаються в поточній декларації. Якщо впливало, то уточнюючий розрахунок подається до кожної декларації, в якій від’ємне значення, що виправляється, вплинуло на бюджетне відшкодування та/або суму податкового зобов’язання.
На перший погляд прості та зрозумілі правила заповнення й подання уточнюючих розрахунків на практиці далеко не завжди є здійсненними. Тому стисло відповімо на найпоширеніші запитання.
Виправлення від’ємного значення: відповіді на актуальні запитання
До якої декларації переносити показники уточнюючого розрахунку?
На жаль, жодних зрозумілих роз’яснень податківців із цього питання нам знайти не пощастило. У ЄБПЗ або цитуються норми Порядку № 1492, або просто відсутня відповідь на запитання.
Із формальної точки зору переносити показник уточнюючого розрахунку слід до декларації за той звітний період, в якому було подано уточнюючий розрахунок. Отже, якщо уточнюючий розрахунок було подано 10 червня, то перенести зміну від’ємного значення потрібно до декларації за червень, що подаватиметься в липні, а не до декларації за травень, яка подається до 20 червня. Це випливає з буквального прочитання пп. 4, 5 і 6 розд. VI Порядку № 1492.
Однак якщо в цьому прикладі помилка, що виправляється, впливає на розрахунки з бюджетом за травневою декларацією, то показник уточнюючого розрахунку слід унести до травневої декларації, незважаючи на все викладене вище. Зумовлено це тим, що інакше показник травневої декларації також буде перекрученим (неправильним). Слід зауважити, що в цій ситуації ми б не наважилися стверджувати, що до травневої декларації потраплять дані, які припадають на наступний звітний період (червень). Річ у тім, що показники за травень відображаються у I, II розділах декларації з ПДВ на підставі хронологічного ведення Реєстру податкових накладних. У свою чергу, показники уточнюючого розрахунку відображаються в розділі III декларації з ПДВ. У ньому вже визначається стан взаєморозрахунків з бюджетом та узгоджується сума грошового зобов’язання. Дата такого узгодження припадає на дату подання декларації, а тому може включати показники уточнюючого розрахунку, поданого до дати подання самої декларації.
Хоча такий підхід не відповідає формальним вимогам розд. VI Порядку № 1342, він є логічнішим, ніж свідомо припускатися помилки в декларації за травень, яка подається після уточнюючого розрахунку. Застосовуючи такий підхід у доповненнях до декларації з ПДВ, поданих згідно з п. 46.6 ПКУ, варто зазначити, що в декларації за травень ураховано помилки, виправлені в уточнюючому розрахунку, поданому у червні. При цьому особливо сподіватися на те, що податківці добровільно погодяться з таким підходом, не варто, тому потрібно бути готовим до відстоювання своєї точки зору в суді, про що свідчить наявність судової практики щодо подібних спорів*.
* Див. постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.04.13 р. у справі № 811/1024/13-а (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/31667447).
Для наочності різницю між «логічним» та «формальним» підходами продемонструємо в таблиці (див. с. 38).
Відображення в декларації з ПДВ виправленої помилки в сумі від’ємного значення
Як виправити показник ряд. 20.2 декларації з ПДВ?
Пункт 6 розд. VI Порядку № 1492 не встановлює відмінностей у порядку виправлення цього виду від’ємного значення залежно від того, вплинув цей показник у майбутньому на суму бюджетного відшкодування та/або податкових зобов’язань, що підлягають сплаті до бюджету, чи ні? Судячи з усього, цих відмінностей не бачать і податківці в консультації з розділу 101.23 ЄБПЗ (див. «Як виправляти ряд. 20.2 декларації з ПДВ»).
| Як виправляти ряд. 20.2 декларації з ПДВ Витяг із розд. 101.23 ЄБПЗ « <…> незалежно від того, до якої податкової декларації з ПДВ платником податку подається уточнюючий розрахунок, у разі виправлення показника рядка 20.2 цієї податкової декларації з ПДВ таке значення враховується при визначенні значення рядка 21.1 податкової декларації з ПДВ за звітний період, у якому подано уточнюючий розрахунок». |
Однак, на нашу думку, такий підхід не завжди є універсальним. Порядок виправлення показника ряд. 20.2 нічим не повинен відрізнятися від порядку виправлення показника ряд. 24. Як зазначалося вище, від’ємне значення поточного періоду (тобто показник ряд. 20.2 декларації з ПДВ за поточний період) у наступному звітному періоді входить до складу від’ємного значення минулих періодів (тобто є складовою частиною ряд. 21 декларації з ПДВ за наступний звітний період) і, як наслідок, може брати участь як у визначенні суми бюджетного відшкодування* (тобто впливає на показник ряд. 23), так і у визначенні суми податкового зобов’язання, що підлягає сплаті до бюджету (тобто на показник ряд. 25).
* Більше того, на думку податківців, про яку докладніше йтиметься далі в матеріалі, від’ємне значення минулого періоду обов’язково має заявлятися до бюджетного відшкодування, якщо дотримано всі вимоги. А тому воно точно може вплинути на бюджетне відшкодування.
Відповідно, якщо при визначенні показника ряд. 20.2 декларації з ПДВ було допущено помилку (наприклад, було завищено податковий кредит звітного періоду), то уточнюючий розрахунок слід подавати як до звітного періоду, в якому було неправильно розраховано показник ряд. 20.2, так і до всіх звітних періодів, в яких цей показник вплинув на показник ряд. 23 або 25.
У якому рядку декларації з ПДВ відображати суму виправлення від’ємного значення?
Як відомо, у декларації з ПДВ, затвердженій наказом ДПСУ від 30.05.97 р. № 166, для уточнюючих розрахунків було передбачено спеціальний ряд. 23.3, так само як і для відображення в декларації показників податкових повідомлень-рішень — ряд. 23.4. На сьогодні в декларації з ПДВ тільки для податкових повідомлень-рішень передбачено окремий рядок — ряд. 21.3.
Усі інші коригування від’ємного значення в декларації з ПДВ за поточний період окремо не відображаються. Вони відразу враховуються при визначенні показника рядка 21.1 і 21.2. Тому, якщо виправленню підлягав показник ряд. 20.2, то в поточній декларації коригуванню на суму помилки підлягає показник ряд. 21.1. Це прямий припис п. 6 розд. VI Порядку № 1492.
Якщо ж коригуванню підлягав показник ряд. 24, то на суму помилки в поточній декларації слід відкоригувати показник ряд. 21.2. Такий висновок знаходить своє підтвердження в УПК № 128.
Строки давності від’ємного значення
Далеко не завжди від’ємне значення може бути заявлено до бюджетного відшкодування. В одних випадках цьому може завадити відсутність оплати, в інших — обмеження, установлені в ПКУ (наприклад, відсутність достатнього обсягу оподатковуваних операцій).
У таких випадках виникає цілком слушне запитання: як довго від’ємне значення може відображатися в декларації з ПДВ (у ряд. 24)? Чи застосовується до від’ємного значення обмеження в 1095 днів, установлене п. 102.5 ПКУ?
Доволі тривалий час податківці ствердно відповідали на останнє запитання, намагаючись обмежити від’ємне значення трирічним строком давності. Власне кажучи, про наявність такого підходу у представників податкової служби свідчить і судова практика.
Однак справедливість перемогла, і вже в листах від 06.04.12 р. № 10155/7/15-3417-03**, від 13.09.12 р. № 1868/0/61-12/15-3115, № 61/0/21-12/15-3110 ДПСУ справедливо зауважила, що ПКУ не встановлює жодних часових обмежень для від’ємного значення з ПДВ і таке від’ємне значення може відображатися в декларації з ПДВ до повного його погашення (чи то податковими зобов’язаннями, чи то шляхом декларування бюджетного відшкодування).
** Див. ком. «Прострочена кредиторка за товари/послуги: ДПСУ наполягає на виключенні ПДВ з податкового кредиту» // «БТ», 2012, № 25, с. 11.
Власне кажучи, такої позиції дотримується і ВАдСУ (див. його ухвали від 28.08.12 р. у справі № 2а/1770/4564/2011***, від 25.09.12 р. у справі № 0670/83/12****), додатково відзначаючи, що від’ємне значення не слід ототожнювати з бюджетним відшкодуванням. Відображення в декларації суми від’ємного значення не означає заявлення платником податків суми ПДВ до відшкодування, а тому строки давності, установлені п. 102.5 ПКУ для бюджетного відшкодування, до від’ємного значення незастосовні.
*** http://reyestr.court.gov.ua/Review/25806898
**** http://reyestr.court.gov.ua/Review/26211579
Особливості розрахунку і декларування бюджетного відшкодування
Порядок визначення і декларування суми бюджетного відшкодування описано в тій самій ст. 200 ПКУ, що й порядок визначення від’ємного значення з ПДВ.
Якщо підійти формально до прочитання цієї статті ПКУ, то можна дійти такого висновку: як тільки у платника виникає право на бюджетне відшкодування, він зобов’язаний його задекларувати. Такої позиції послідовно дотримуються і податкові органи (див. лист ДПСУ від 13.09.12 р. № 1868/0/61-12/15-3115, № 61/0/21-12/15-3110, а також консультацію в розд. 101.18.01 ЄБПЗ), тому надто заперечувати її не будемо. Цей підхід аргументується насамперед п.п. «а» п. 200.14 ПКУ, додатково на користь цього підходу можна ще звернутися до п. 200.4 ПКУ (див. «Обов’язковість декларування бюджетного відшкодування»).
| Обов’язковість декларування бюджетного відшкодування Витяг зі ст. 200 ПКУ «200.4. Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від’ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від’ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України — сумі податкового зобов’язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від’ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.» <…> «200.14. Якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки орган державної податкової служби виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної органом державної податкової служби за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов’язань з цього податку в наступних податкових періодах». |
Однак у п. 200.4 ПКУ недостатньо чітко виражено саме обов’язковість декларування бюджетного відшкодування порівняно з п. 200.14 ПКУ.
Таким чином, тим платникам податків, які не готові дискутувати з інспекторами та відстоювати свою позицію в суді, слід змиритися з тією позицією, що як тільки в них виникла можливість задекларувати бюджетне відшкодування, вони повинні це зробити.
Відповідно, якщо своєчасно таке бюджетне відшкодування не задекларували, то виправити ситуацію можна тільки шляхом подання уточнюючого розрахунку до того звітного періоду, в якому виникло право на відображення бюджетного відшкодування, що підтверджується в консультації податківців, розміщеній у розділі 101.18.01 ЄБПЗ.
Також слід ураховувати: якщо при такому підході першою подією для відображення податкового кредиту була оплата, то бюджетне відшкодування практично завжди складатиметься з від’ємного значення попереднього періоду (тобто базуватиметься на показнику ряд. 20.2 попередньої декларації з ПДВ).
Відповідно, показники більш ранніх звітних періодів можуть потрапити до складу бюджетного відшкодування (відповідно гр. 4 додатка Д2 до декларації з ПДВ може містити від’ємне значення більш ранніх періодів, крім попереднього) тільки в разі, якщо їх раніше не було сплачено. Якщо оплати були, то слід бути готовим до податкового повідомлення-рішення про завищення бюджетного відшкодування в поточному періоді та заниження його в минулих періодах.
Щоправда, слід навести певні аргументи проти такого підходу. Зокрема, зверніть увагу на абз. 1 п. 200.14 ПКУ: «Якщо за результатами… перевірки орган <…> виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то <…>». У цій нормі сформульовано умову, яка при неупередженій оцінці дозволяє говорити, що все подальші дії податкового органу (а саме складання податкового повідомлення-рішення про завищення/заниження суми задекларованого бюджетного відшкодування) можуть здійснюватися тільки в разі, якщо платник податків заявив (!) бюджетне відшкодування. Якщо ж він цього не зробив, то й податковий орган не може за результатами перевірки оформити податкове повідомлення-рішення про заниження/завищення бюджетного відшкодування.
Судова практика «ЗА» добровільність декларування відшкодування
У деяких випадках право, а не обов’язок платника податків про декларування бюджетного відшкодування знаходить підтримку в рішеннях судових органів. Так, в ухвалі ВАдСУ від 23.05.12 р. у справі № 2а-1136/08* суд підтримав платника податків, який задекларував бюджетне відшкодування за кілька минулих звітних періодів в одному поточному податковому періоді, зазначивши при цьому: «Виходячи зі змісту вказаного підпункту статті 7 Закону № 168/97-ВР [п.п. 7.7.2 Закону про ПДВ**. — Прим. авт.] попереднім податковим періодом може бути будь-який податковий період, який передує звітному, тому визначення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, може здійснюватися за будь-який попередній податковий період, а не лише за період, який передував звітному». Аналогічну позицію було висловлено ВАдСУ
в ухвалі від 11.04.12 р. у справі № 2-а-2495/08***.
* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/24262540
** Ця норма Закону про ПДВ практично ідентична приписам п. 200.4 ПКУ.
*** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/23812679
Із цього висновку випливає, що в декларації за поточний період можна декларувати бюджетне відшкодування, право на яке виникло в декількох попередніх періодах. У принципі, висновки ВАдСУ здаються логічними, якщо враховувати, що під словами «сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від’ємне значення» у п. 200.4 ПКУ розуміється від’ємне значення не минулого, а минулих періодів (тобто накопичене від’ємне значення).
Категоричніші висновки було зроблено ВАдСУ в ухвалі 11.03.13 р. у справі № 2а-45780/09/1670****: «<…> законом не передбачено, що у разі коли платник податку не заявив у звітному податковому періоді, в якому виникло право отримати бюджетне відшкодування, податок на додану вартість до бюджетного відшкодування на розрахунковий рахунок у банку, таке право втрачається чи обмежується певним способом (зарахуванням у зменшення податкових зобов’язань з цього податку в наступних податкових періодах)».
**** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/30467736
Окремо слід поговорити про критерії до від’ємного значення, яке може бути задекларовано як бюджетне відшкодування, оскільки це улюблена спекуляція податкових органів. Аналіз судової практики дозволяє нам дійти таких висновків:
— до складу бюджетного відшкодування може включатися від’ємне значення, сформоване на базі податкового кредиту будь-якого з минулих звітних періодів, а не тільки на базі податкового кредиту попереднього звітного періоду (див. ухвалу ВАдСУ від 11.03.13 р. у справі № 2а-45780/09/1670, від 08.02.12 р. у справі № 10/764*****);
— до складу бюджетного відшкодування включаються суми податкового кредиту, сформованого в минулих звітних періодах, незалежно від того, коли фактично було отримано товари, роботи, послуги (див. ухвали ВАдСУ від 11.03.13 р. у справі № 2а-45780/09/1670, від 02.08.11 р. у справі № А4/622-07******);
— право на бюджетне відшкодування не залежить від можливості чи неможливості податкового органу провести перевірки по ланцюжку постачальників (див. ухвалу ВАдСУ
від 26.04.12 р. у справі № 2-а-3897/2008 *******);
— право на бюджетне відшкодування не залежить від можливості перевірки контрагента платника податків, котрий заявив бюджетне відшкодування (див. ухвалу ВАдСУ
від 10.05.12 р. у справі № 2а-19977/08********);
— право на бюджетне відшкодування не залежить від декларування і сплати контрагентом сум ПДВ до бюджету (див. ухвалу ВАдСУ від 29.05.12 р. у справі № 15а/173-3365(14/197-4526)*********);
— від’ємне значення вважається сплаченим у тому випадку, коли його сплачено в ціні товару постачальникам, а не постачальниками до бюджету (див. ухвалу ВАдСУ від 09.02.12 р. у справі № 2-а-16022/08**********);
— від’ємне значення для цілей декларування бюджетного відшкодування вважається сплаченим у випадку здійснення бартерних операцій, проведення заліку зустрічних однорідних вимог (див. ухвалу ВАдСУ від 02.02.12 р. у справі № 2а-1948/08*);
— посилання місцевої інспекції на внутрішні інструкції та листи інспекції вищого рівня щодо проведення ретельнішої перевірки не можуть бути підставою для непідтвердження бюджетного відшкодування (див. ухвалу ВАдСУ від 02.02.12 р. у справі № 2а-10684/09/0570**).
*****http://reyestr.court.gov.ua/Review/21706036
****** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/18261698
******* http://reyestr.court.gov.ua/Review/24372181
******** http://reyestr.court.gov.ua/Review/24810270
********* http://reyestr.court.gov.ua/Review/24893088
********** http://reyestr.court.gov.ua/Review/21704800
* http://reyestr.court.gov.ua/Review/21607250
** http://reyestr.court.gov.ua/Review/21771446
У цілому, даючи оцінку наведеним вище рішенням ВАдСУ, можна констатувати таку тенденцію: при перевірці правильності декларування бюджетного відшкодування та підтвердженні права платника податків на отримання бюджетного відшкодування податковий орган має право вимагати чіткого та формального додержання приписів ст. 200 ПКУ (за умови, що операція була реальною і податковий кредит було сформовано належним чином). Будь-які інші вигадки та «вільності» інспекторів у прочитанні норм ст. 200 ПКУ судом не допускаються.
Строки давності задекларованого бюджетного відшкодування
Якщо платник податків скористався правом на бюджетне відшкодування і задекларував його в рахунок майбутніх платежів, то доволі часто виникає запитання, чи обмежено можливість використання такого бюджетного відшкодування будь-якими строками.
Насправді в такого бюджетного відшкодування немає жодних строків давності. Воно значиться на особовому рахунку до повного його погашення та не обмежене 1095 днями, оскільки таке бюджетне відшкодування вважається вже заявленим/задекларованим платником податків. Відповідно до цих сум не можуть застосовуватися строки, установлені у ст. 50 і 102 ПКУ.
Цей висновок підтверджується і роз’ясненням ДПСУ, розміщеним у розділі 101.18.01 ЄБПЗ.
Документи і скорочення статті
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.
Закон про ПДВ — Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (втратив чинність з 01.01.11 р.).
Порядок № 1492 — Порядок заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 20.11.11 р. № 1492.
УПК № 128 — Узагальнююча податкова консультація щодо окремих питань відображення у податковій звітності з ПДВ змін сум податкового зобов’язання та податкового кредиту, затверджена наказом ДПСУ від 16.02.12 р. № 128.
ЄБПЗ — Єдина база податкових знань, розміщена на сайті Міндоходів (http://minrd.gov.ua/ebpz/).
