ЗВОРОТНІ ВІДХОДИ:
ДПСУ роз’яснила порядок
відображення їх в обліку
Лист Державної податкової служби України від 30.01.13 р. № 1445/6/15-1415
«Щодо відображення в обліку операції з реалізації зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва»
У листі, що коментується, податківці висловилися з приводу відображення в податковому обліку зворотних відходів, які підлягають подальшій реалізації. Зокрема, податківці справедливо зауважили, що відповідно до п.п. 138.8.1 Податкового кодексу України прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, що оцінюються в порядку, визначеному в П(С)БО.
Зворотні відходи в листі визначено як залишки сировини, матеріалів, теплоносіїв та інших видів матеріальних ресурсів, що утворилися у процесі виробництва робіт (послуг) і втратили повністю або частково споживчі властивості початкового ресурсу (хімічні та фізичні) і внаслідок цього використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або використовуються не за прямим призначенням, а також реалізуються на сторону. Це визначення наводиться і в п. 328 Методичних рекомендацій щодо формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджених наказом Мінпромполітики від 09.07.07 р. № 373 (далі — Методрекомендації № 373).
Далі податківці зазначили, що зворотні відходи обліковуються на субрахунку 209 «Інші матеріали» та відображаються в обліку як виробничі запаси. Із цього вони зробили висновок, що при реалізації зворотних відходів платник має в податковому періоді, в якому визнано доходи від реалізації, відобразити витрати за найменшою з двох їх оцінок:
— первісною вартістю;
— чистою вартістю реалізації.
При цьому податківці не роз’яснили, як визначити первісну вартість зворотних відходів. Однак вони зауважили, що в ситуації, коли її достовірно визначити неможливо, має використовуватися чиста вартість реалізації.
Від себе додамо таке. Податківці не вперше звертаються до теми обліку зворотних відходів, при цьому чіткої позиції з питання визначення її вартості вони не виробили.
Так, у листі ДПСУ від 09.10.12 р. № 5582/0/71-12/22-1217 було приписано при реалізації зворотних відходів визнавати витрати в розмірі їх справедливої вартості, сформованої відповідно до П(С)БО. У «докодексний» період податківці приписували в таких випадках орієнтуватися на чисту вартість реалізації (див., зокрема, листи ДПАУ від 16.10.07 р. № 21070/7/16-1517-12, від 18.11.08 р. № 23657/7/16-1517-05). Тим часом зазначені вартості відрізняються (див. таблицю нижче).
Визначення вартості зворотних відходів
| Вид зворотних відходів | Визначення | Норма П(С)БО |
| 1. Будь-які зворотні відходи | Чиста вартість реалізації запасів — очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію | П. 4 П(С)БО 9 «Запаси» |
| 2.1. Зворотні відходи, що реалізуються без переробки | Справедлива вартість — ціна реалізації за вирахуванням витрат на реалізацію та суми надбавки (прибутку), виходячи з надбавки (прибутку) для аналогічної готової продукції та товарів | П. 3.1 додатка |
| 2.2. Зворотні відходи, які перед реалізацією піддаються переробці (є незавершеним виробництвом) | Справедлива вартість — ціна реалізації готової продукції за вирахуванням витрат на завершення, реалізацію та надбавки (прибутку), розрахованої за розміром прибутку аналогічної готової продукції | П. 3.2 додатка |
Як бачимо, чиста вартість реалізації перевищує справедливу вартість на суму надбавки (прибутку).
Згідно з пп. 11, 12 П(С)БО 16 «Витрати» прямі витрати на виробництво продукції мають зменшуватися на справедливу вартість зворотних відходів, які підлягають реалізації. Із цього можна дійти висновку, що первісною вартістю зазначених зворотних відходів є їх справедлива вартість. І оскільки вона менша, ніж чиста вартість реалізації, то такі відходи підлягають оцінці за справедливою вартістю (п. 24 П(С)БО 9). Про це йдеться і в п. 329 Методрекомендацій № 373, однак там справедлива вартість визначається як вартість, за яку такі матеріали можна придбати на ринку.
Урешті-решт, на справедливу вартість зворотних відходів здійснюється кореспонденція: Дт 209 — Кт 23 «Виробництво». А в момент відображення доходу від реалізації зворотні відходи за справедливою вартістю включаються до складу витрат, у тому числі й у податковому обліку (кореспонденція: Дт 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» — Кт 209).
Якщо ж зворотні відходи планується використовувати на підприємстві, то їх вартість визначається за оцінкою можливого використання (пп. 11, 12 П(С)БО 16). Ціна можливого використання в п. 329 Метод-рекомендацій № 373 визначається як знижена ціна вихідного матеріалу зворотних відходів.
Влада КАРПОВА
