ПДВ та пільги
Суб’єкт господарювання, який у зв’язку з отриманням податкових пільг не сплачує податки та збори, зобов’язаний вести облік сум таких пільг та складати Звіт про суми податкових пільг ( п. 30.6 ПКУ та п. 2 Порядку № 1233).
При цьому якщо мова йде про ПДВ, то податкові пільги визначаються за операціями поставки товарів та/або послуг, що є об’єктами обкладення ПДВ відповідно до ПКУ та міжнародних договорів України, ратифікованих ВРУ, і ( п. 8 Порядку № 1233):
• які звільнені від оподаткування;
• які обкладаються ПДВ за нульовою ставкою;
• до яких застосовані спеціальні режими оподаткування в галузі сільського господарства.
При цьому не визначаються як податкові пільги операції:
• з поставки товарів/послуг, які не є об’єктом обкладення ПДВ (ряд. 3 декларації з ПДВ);
• з поставки послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких згідно пп. 186.2 та 186.3 ПКУ визначено за межами митної території України (ряд. 4 декларації з ПДВ).
Тобто обов’язок подавати Звіт про пільги покладений тільки на тих платників ПДВ, які за результатами діяльності за звітний період* заповнювали ряд. 2 та 5 загальної декларації з ПДВ (з кодом 0110) або подавали сільгоспдекларації з ПДВ (з кодами 0121 — 0123 чи 0130).
* Нагадаємо: Звіт про пільги подають за 3, 6, 9 і 12 місяців ( п. 3 Порядку № 1233). У разі коли суб’єкт господарювання пільгами не користується, Звіт не подається.
Розрахунок ПДВ-пільг для звільнених операцій
Механізм визначення суми пільг з ПДВ залежить від особливостей пільгових операцій (звільнені, нульові чи сільськогосподарські) і встановлений в Порядку № 167.
Розпочнемо із звільнених операцій. Для визначення суми пільги при постачанні товарів/послуг, які звільнені від ПДВ (СПзв), платник може скористатися такою формулою:
СПзв. = (Vпост. зв. - (Vприд. з ПДВ + + Vприд. без ПДВ)) х СПДВ,
де Vпост. зв. — обсяги операцій, звільнених від обкладення ПДВ. Беремо дані з ряд. 2 та 5 розділу I ПДВ-декларації;
Vприд. з ПДВ — обсяги придбання товарів (послуг), які були придбані з ПДВ та використані в пільгових операціях;
Vприд. без ПДВ — обсяги придбання товарів (послуг), які були придбані без ПДВ та використані в пільгових операціях;
СПДВ — ставка ПДВ (20 %).
Раніше для того щоб розрахувати суму пільги, платник ПДВ міг взяти дані із ПДВ-декларації (див. рис. 1).
Рис. 1. Розрахунок суми ПДВ-пільги у звільнених операціях за даними декларації
Важливо! Для розрахунку беруться тільки ті придбання, які стосуються операцій з постачання звільнених товарів (послуг) звітного податкового періоду, за який подається Звіт про пільги. Наприклад, якщо підприємство в ІІІ кварталі 2015 року придбало матеріали для виробництва звільнених товарів і відобразило їх в розділі II декларації з ПДВ, однак не продало пільгову продукцію, то вартість таких матеріалів не бере участі у розрахунку суми пільги за ІІІ квартал. Такі витрати мають «почекати» продажу пільгової продукції.
Враховуючи те, що Звіт про пільги — це, по суті, довідкова інформація, яка напряму на оподаткування не впливає, багато платників «не заморочувались» — просто брали загальні дані із ПДВ-декларацій і розраховували «приблизний» розмір пільги. Звісно, при такому розрахунку виникала певна похибка за рахунок перехідних залишків. Але вона компенсувалась у наступних періодах.
Якщо ж у звітному періоді були придбання для негосподарських чи необ’єктних операцій, які теж потрапляли до ряд. 10.2 та 11.2 декларації, то їх доводилось «витягувати» в ручному режимі.
Водночас звичний механізм розрахунку суми пільги у звільнених операціях (описаний вище) за III квартал застосувати не можна, адже необхідних даних у ПДВ-декларації тепер немає.
Справа в тому, що з 01.07.15 р. зникла залежність між включенням «вхідного» ПДВ за придбаними товарами/послугами і напрямком їх подальшого використання ( п. 198.3 ПКУ). Немає зараз і заборони на включення до складу ПК сум ПДВ, сплачених під час купівлі товарів/послуг, які придбані для використання у звільнених від оподаткування операціях ( п. 198.4 ПКУ).
Тобто на сьогодні покупці всю суму ПДВ, сплачену при придбані товарів/послуг, які планується використовувати у негосподарських та звільнених від оподаткування операціях, включають до складу ПК. Потім потрібно нарахувати ПЗ ( п. 198.5 ПКУ) виходячи з бази обкладення ПДВ, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ. При цьому нарахувати такі зобов’язання слід не пізніше останнього дня звітного періоду шляхом складання зведеної податкової накладної*. Детально про це читайте у «БТ», 2015, № 37, с. 16.
* Якщо ви точно знаєте, що придбані товари/послуги будете використовувати у звільнених операціях або реалізовувати за пільговими правилами, то визначити ПЗ доведеться вже на дату придбання таких товарів/послуг.
Така зміна правил оподаткування вплинула на порядок заповнення податкової декларації з ПДВ. Як стверджують податківці (лист ДФСУ від 07.08.15 р. № 29168/7/99-99-19-03-02-17), з початку III кварталу 2015 року декларацію слід заповнювати з урахуванням таких особливостей:
1) у ряд. 1.1 відображаємо нарахування ПЗ при використанні товарів/послуг у звільнених операціях. Як і раніше, операції з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування, — у ряд. 5. В цій частині нічого не змінилося. Тобто визначити першу складову формули для розрахунку ПДВ-пільги (Vпост. зв.) буде не складно навіть після нововведень;
2) у ряд. 10.1.1 вказуєте ПК, що належить до відповідного періоду щодо всіх придбаних товарів/послуг незалежно від того, де і як вони будуть використовуватися. Тобто в цьому рядку поряд з ПК товарів, які будуть використані у господарській діяльності, буде відображено ПК і товарів/послуг, які придбані для використання у звільнених операціях. Раніше ПК щодо таких товарів/послуг осідав у ряд. 10.2. Тепер же податківці рекомендують не заповнювати цей рядок взагалі.
Те ж саме стосується ряд. 12 та 13. Так, у ряд. 12 відтепер зазначають усі суми ПДВ, сплачені при ввезені на митну територію України товарів, необоротних активів та отриманих від нерезидента на митній території України послуг незалежно від мети використання, тобто використані як у господарській діяльності, так і у пільгових операціях. А тому необхідність у заповненні ряд. 13 відпала.
Крім всього цього, податківці рекомендують взагалі не заповнювати і ряд. 11.2, який призначений для товарів і послуг, придбаних без ПДВ для звільнених, необ’єктних та негосподарських операцій.
Як бачите, у декларації з ПДВ даних для визначення двох останніх показників формули для розрахунку ПДВ-пільги (Vприд. з ПДВ та Vприд. без ПДВ) не відшукати. Показники ряд. 10.2, 13.1 та 13.3 нульові.
Що ж робити?
На наш погляд, щоб розрахувати розмір цієї ПДВ-пільги за ІІІ квартал, платник ПДВ повинен:
1) при розрахунку показника Vприд. з ПДВ взяти базу оподаткування, вказану у зведеній ПН, яка складена в кінці місяця на пільгове використання (з типом причини «09»), та у ПН з типом причини «09», якщо вони були складені при придбанні товарів/послуг для пільгових операцій. Справа в тому, що обсяги придбання для пільгових операцій, які раніше потрапляли до ряд. 10.2, 13.1 та 13.3 декларації, тепер за допомогою ПН з типом причини «09» потрапляють до ряд. 1.1 декларації. В таких ПН ПЗ нараховані виходячи з вартості придбання товарів/послуг, які були використані у звітному періоді у звільнених операціях або придбані для пільгових операцій.
Звісно, для точного розрахунку показника Vприд. з ПДВ обсяги постачання, вказані у згаданих ПН, потрібно очистити від вартості товарів/послуг, які планувалося використати у пільгових операціях, але фактично вони лишилися на складі. Тобто доведеться врахувати збільшення залишків таких товарів на кінець кварталу;
2) при визначенні показника Vприд. без ПДВ доведеться попрацювати. Річ у тім, що дані про всі безПДВшні придбання (і для оподатковуваних, і для пільгових операцій) фіскали рекомендують показувати в ряд. 11.1 ПДВ-декларації (лист ДФСУ від 24.09.15 р. № 22508/5/99-99-19-03-02-16). Тобто вам слід вибрати такі дані з первинних документів на придбання товарів/послуг, які були використані у звільнених операціях.
Нульові та сільськогосподарські пільги
Нульова ставка. Щоб визначити суму пільги при постачанні товарів/послуг за нульовою ставкою (СП0 %), платник податку може скористатися такою формулою:
СП0 % = (Vпост, 0 % - Vприд.) х СПДВ,
де Vпост, 0 % — обсяги операцій з експорту товарів (супутніх послуг) та/або операцій з постачання товарів (послуг) на митній території України, оподатковуваних за нульовою ставкою. Дані — з розділу I «Податкові зобов’язання» податкової декларації з ПДВ;
Vприд. — обсяги операцій з придбання товарів (послуг), які використані в операціях з експорту товарів (супутніх послуг) та/або в операціях з постачання товарів (послуг) на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою;
СПДВ — ставка ПДВ (20 %).
Щоб розрахувати суму пільги за цією формулою, платник ПДВ може взяти дані з ПДВ-декларації (див. рис. 2).
Рис. 2. Розрахунок суми ПДВ-пільги в операціях, що обкладаються за нульовою ставкою, за даними декларації
Увага! Враховують тільки ті витрати, які стосуються постачання товарів/послуг з нарахуванням ПДВ за нульовою ставкою протягом звітного періоду. Тобто, як і у випадку із звільненими операціями, потрібно врахувати збільшення/зменшення на кінець звітного кварталу залишків товарів, придбаних для «нульових» операцій.
Спецрежим з ПДВ. Щоб визначити суму пільги при застосуванні спецрежиму з ПДВ (СПспец.), сільгосппідприємство користується такою формулою:
СПспец. = ПЗдекларацій,
де ПЗдекларацій — сума ПДВ, яка спрямовується на спецрахунок, відповідно до спецдекларації з ПДВ.
Зауважимо! Пільгою вважається не вся сума, перерахована на спецрахунок сільгосппідприємства, а лише сума, що вказана у ряд. 25.2 декларації з ПДВ. Пов’язано це з тим, що на спецрахунок з 29.07.15 р. (див. «БТ», 2015, № 32, с. 33) перераховуються не тільки кошти, що фактично є спецрежимним ПДВ, а вся сума, яку ви перерахували на сільгоспелектронний ПДВ-рахунок для збільшення реєстраційного ліміту чи сплатили за спецдекларацією.
Нагадаємо: таке зарахування відбувається протягом операційного дня, в якому кошти надійшли на такі рахунки.
Документи та скорочення статті
Порядок № 1233 — Порядок обліку сум податків та зборів, не сплачених суб’єктом господарювання до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг, затверджений постановою КМУ від 27.12.10 р. № 1233.
Порядок № 167 — Порядок визначення сум податків та зборів, не сплачених суб’єктом господарювання до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг за операціями, які здійснюються на митній території України, затверджений наказом ДПАУ від 29.03.11 р. № 167.
ПН — податкова накладна.
ПЗ — податкові зобов’язання.
ПК — податковий кредит.