Такий порядок заповнення податкової накладної (ПН) може і зручний для продавця, але він створює серйозні проблеми для покупця.
Річ у тім, що акцизний податок (АП), який сплачують суб’єкти господарювання роздрібної торгівлі, не включається до бази обкладення ПДВ. Це чітко прописано в п. 188.1 ПКУ.
Повторює цю норму і п.п. 214.1.4 ПКУ. Згідно з ним базою обкладення АП є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, реалізованих суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі.
Крім того, не слід забувати про п. 201.1 ПКУ, який містить перелік обов’язкових реквізитів ПН. Дотримуючись його вказівок, у ПН слід вказувати окремо вартість товару, що поставляється, без урахування ПДВ (тобто базу обкладення ПДВ), і суму ПДВ, що нараховується на вартість такого товару. Про АП там не йдеться (лист ГУ ДФСУ в м. Києві від 03.03.16 р. № 5194/10/26-15-40-03-16). Як і в Порядку № 1307*.
* Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.15 р. № 1307.
Тож для АП місця у ПН немає (категорія 101.17 ЗІР ДФСУ). При цьому в первинних документах на постачання товару сума АП має бути вказана. Інакше відсутній факт підтвердження обкладення товару АП.
Відповідно з такою «зіпсованою» ПН виникає проблема у покупця.
Нагадаємо: покупець має право включити до податкового кредиту (ПК) суми «вхідного» ПДВ за ПН, якщо виконуються дві умови: така ПН правильно заповнена та зареєстрована в ЄРПН ( пп. 198.6 і 201.10 ПКУ).
Водночас якщо помилки, допущені в ПН, не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що поставляються), період, сторони та суму ПЗ, таку ПН покупець може сміливо включати до ПК, не боячись наслідків.
У випадку, що розглядається нами, ситуація інша.
Очевидно, що отримавши аванс за 1000 літрів бензину в сумі 21000 грн. (21 грн./л з урахуванням ПДВ та АП), продавець не може заповнити ПН за звичною «безакцизною» схемою: вказати ціну бензину 17,5 грн./л без ПДВ (21 : 1,2) і загальну суму ПДВ 3500 грн. (1000 х 17,5 х 20 %).
Спочатку з отриманої суми слід «витягти» роздрібний акциз 1268,41 грн. (1000 л х 1,268414 грн./л**). Тому вартість без АП становитиме 19731,59 грн. (21000 - 1268,41). Відповідно у постачальника при отриманні авансу виникли ПЗ з ПДВ у сумі 3288,60 грн. (19731,59 : 1,2 х 20 %).
** Ставка роздрібного акцизу у II кварталі 2016 року (лист ГУ ДФС у Закарпатській області від 08.04.16 р. № 642) // «БТ», 2016, № 16, с. 11).
Помилка в сумі ПЗ позбавляє права на ПК покупця. Інакше перша ж податкова перевірка розцінить його дії як бажання занизити ПЗ звітного періоду і донарахує суму, якої бракує, разом із санкціями у розмірі 25 % від суми таких донарахованих ПЗ ( п. 123.1 ПКУ).
Право сформувати ПК за «помилковою» ПН з’явиться у покупця лише в тому звітному періоді, в якому постачальник випише «виправляючий» РК до такої ПН***.
*** Детальніше про відображення у складі ПК ПН з помилками ви можете прочитати у «БТ», 2016, № 20, с. 11.
Звичайно, можна спробувати обійтися і без коригування. Наприклад, доплатити АП окремо (оскільки фактично цей податок нараховується «зверху»). Проте у такому разі не вирішується проблема з ціною палива. Адже у ПН вона все ще залишається неправильною.