Наказом, що коментується, внесено зміни в Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом МФУ від 24.05.95 р. № 88 (далі — Положення № 88).
Більшість змін «назріли» вже давно, але деякі нововведення стали несподіваними. Зокрема, вказано, що Положення № 88 установлює порядок створення, прийняття і відображення в бухобліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності й іншої звітності, яка ґрунтується на даних бухобліку. Очевидно, мається на увазі податкова і статистична звітність.
Стосовно інших змін головні моменти полягають у такому.
1. Первинні документи. Стосовно оформлення первинних документів у Положення № 88 внесено декілька правок.
По-перше, з’явилося нове поняття «Внутрішній первинний документ» і описаний порядок відображення інформації про госпоперації на підставі такого документа (пп. 2.6 і 3.5 Положення № 88).
Таким чином, Мінфін реалізував ідею, викладену ще в листі МФУ від 22.04.16 р. № 31-11410-06-5/11705, у якому детальніше викладений механізм використання так званих «внутрішніх первинних документів».
Суть цього нововведення зводиться до такого. За ситуації, коли підприємство понесло якісь витрати, але на момент складання регістрів за звітний період не отримало з якихось причин від контрагента первинний документ, воно може самостійно скласти так званий «внутрішній первинний документ» (таку можливість потрібно зафіксувати у правилах документообігу). На підставі цього документа підприємство може у звітному періоді відобразити в бухгалтерському обліку витрати.
І тут відразу виникає запитання: у якій сумі? Мінфін лаконічно посилається на те, що оцінка проводиться в порядку, визначеному П(С)БО або МСФЗ. Але в цих документах така можливість (і оцінка) взагалі не передбачені!
У згаданому листі вказано, що витрати можуть бути визнані на підставі зробленого підприємством розрахунку суми витрат, який повинен ґрунтуватися на актуальній, доступній і надійній інформації.
До джерел такої інформації можуть належати:
• умови договорів;
• статистична інформація за витратами підприємства за попередні періоди;
• інформація про зміни тарифних ставок;
• інші джерела, визначені підприємством.
Підприємства можуть самостійно визначати методику такої оцінки, яку доцільно включити в розпорядчий документ про облікову політику підприємства разом з переліком відповідальних осіб і строків представлення ними відповідної інформації.
При цьому підприємства можуть класифікувати витрати за групами (наприклад, комунальні витрати, витрати на зв’язок тощо) і визначати методику оцінки для кожного виду витрат або для кожної групи витрат окремо. Ця методика повинна застосовуватися для відображення в бухобліку і фінзвітності витрат на постійній основі. Проте за необхідності (наприклад, у разі зміни умов нарахування витрат) підприємства можуть вносити в цю методику зміни.
Між тим подібну можливість ні П(С)БО, ні МСФЗ не передбачає.
Щонайближче для цієї ситуації підходить метод так званих нарахувань, який указаний в абз. «б» § 11 МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов’язання та умовні активи». Згідно з ним на підставі подібних розрахунків роблять звичайні бухпроводки, як і при отриманні первинних документів від контрагентів.
На сьогодні не зовсім зрозуміло, як до цих нововведень поставляться контролери. Адже згідно з абз. 1 п. 44.1 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів. Якщо вважати, що внутрішні первинні документи є складовою «родового» поняття «Первинні документи», то на їх основі можна сміливо відображати витрати і в податковому обліку. Тим паче, що Положення № 88 зараз регулює порядок складання й іншої звітності, до якої можна віднести податкову.
А ось якщо закцентувати увагу на відмінності у термінах «первинний документ» і «внутрішній первинний документ», то виходить, що останнім у податковому обліку — не місце.
Сподіваємося, Мінфін дотримуватиме першого трактування, а податківці «підуть за Мінфіном». Водночас до появи зрозумілих роз’яснень офіційних органів обережним платникам можна порекомендувати утриматися від цієї «мінфінівської» новинки.
По-друге, норми п. 2.1 і п. 2.2 Положення № 88 привели у відповідність зі зміненими з 03.01.17 р. формулюваннями Закону про бухоблік. Таким чином, Мінфін усунув дисонанс між цими документами. За новими правилами п. 2.1 Положення № 88 первинними вважаються документи, створені в письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження і дозвіл адміністрації (власника) на їх проведення. Водночас раніше в первинних документів був солідніший статус: вони фіксували і підтверджували факт здійснення госпоперації.
Крім того, тепер у п. 2.2 Положення № 88, як і в Законі про бухоблік, немає умови про те, що первинні документи мають бути складені в момент проведення кожної госпоперації або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. Але, як і раніше, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи ( ч. 1 ст. 9 Закону про бухоблік, п. 2.2 Положення № 88). Тому, на наш погляд, як і раніше, первинні документи бажано складати під час госпоперації або ж відразу після її завершення.
По-третє, в п. 2.4 Положення № 88 перелік обов’язкових реквізитів первинних документів наведений відповідно до оновлених норм ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік. Зокрема, реквізит «місце складання» вже однозначно не належить до обов’язкових реквізитів первинного документа.
2. Способи виправлення помилок. Нарешті в Положення № 88 внесли ще один спосіб виправлення помилок, який відомий у теорії бухобліку і часто використовується на практиці: спосіб додаткових бухгалтерських проводок. Мінфін у Положенні № 88 його не охарактеризував, тому стисло його опишемо.
Спосіб додаткових бухгалтерських проводок (записів) використовують у тих випадках, коли госпоперація не була своєчасно облікована (на дату її здійснення) або ж операція була облікована в меншій, ніж потрібно, сумі.
У цьому випадку складається додаткова бухгалтерська проводка на всю суму операції або на різницю між правильною і відображеною в регістрі сумами операції. При цьому складається бухгалтерська довідка, на підставі якої виправляється помилка в регістрі (регістрах). У ній бажано зафіксувати факт неправильного відображення господарських операцій на рахунках бухобліку й обґрунтувати необхідність здійснених в облікових регістрах виправних записів.
Серед інших змін, внесених у Положення № 88, можна відзначити такі:
1) додали за текстом Положення № 88 посилання на те, що певні дії може проводити, окрім головного бухгалтера, «особа, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства». Ідеться про осіб (окрім головбуха), згаданих у ч. 4 ст. 8 Закону про бухоблік:
• фахівця з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи;
• фахівця централізованої бухгалтерії або аудиторської фірми;
• власника або керівника підприємства, який самостійно веде бухоблік;
2) прибрали «анахронізм» стосовно використання друкарських машинок, принтерів, засобів механізації й обчислювальних установок (замінили на електронні засоби обробки інформації).
Наказ набуває чинності з дня його офіційної публікації. На момент підготовки матеріалу не опублікований.
