Правові аспекти
У ПКУ немає чіткого визначення терміна «рухоме майно», а лише зазначено, що термін «майно» використовується в значенні, наведеному в ЦКУ (п.п. 14.1.105 ПКУ).
У свою чергу, ч. 2 ст. 181 ЦКУ визначає рухоме майно як речі, які можна вільно переміщати в просторі.
Використовуючи принцип аналогії права, можна також скористатися визначенням, наведеним у Національному стандарті 1 «Загальні засади оцінки майна і майнових прав», затвердженому постановою КМУ від 10.09.03 р. № 1440. Згідно з цим документом рухоме майно — це матеріальні об’єкти, які можуть бути переміщені без заподіяння їм шкоди і які не є нерухомістю.
ПКУ відносить до об’єктів рухомого майна, зокрема (п.п. «б» п. 174.1 ПКУ):
• предмети антикваріату або витвори мистецтва;
• природне дорогоцінне каміння або дорогоцінні метали, прикраси з використанням дорогоцінних металів та/або природного дорогоцінного каміння;
• будь-який транспортний засіб та приладдя до нього;
• інші види рухомого майна.
Відчуження об’єктів рухомого майна, як правило, здійснюється шляхом укладення договору купівлі-продажу. Цей договір може укладатися у будь-якій формі, якщо вимоги до його форми не встановлені законом.
Обов’язкове нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу рухомого майна ЦКУ не передбачено. Але сторони договору можуть домовитися про це. У цьому випадку договір вважається укладеним з моменту нотаріального посвідчення (ч. 4 ст. 639 ЦКУ).
Право власності в набувача майна за договором виникає з моменту передачі майна, якщо інше не встановлене договором або законом (ч. 1 ст. 334 ЦКУ). При цьому під передачею майна розуміють вручення його набувачу або перевізникові, організації зв’язку тощо для відправлення, пересилки набувачу майна, відчуженого без зобов’язання доставки. До передачі майна прирівнюється також вручення коносамента або іншого товарно-супровідного документа.
Право власності на майно за договором, який підлягає нотаріальному посвідченню, виникає в набувача з моменту такого посвідчення або з моменту набрання чинності рішення суду про визнання договору, не засвідченого нотаріально, дійсним (ч. 3 ст. 334 ЦКУ).
Об’єкт оподаткування
У загальний місячний оподатковуваний дохід фізособи включаються, зокрема, доходи від операцій з рухомим майном (за деякими винятками), визначені згідно з положеннями ст. 173 ПКУ. Ця стаття саме регулює порядок оподаткування операцій з продажу та обміну об’єктів рухомого майна.
Зверніть увагу! Під продажем розуміють будь-який перехід права власності на об’єкти рухомого майна, окрім їх успадкування і дарування (п. 173.8 ПКУ). Проте у разі подальшого продажу успадкованого (отриманого в подарунок) об’єкта рухомого майна отриманий дохід підлягає оподаткуванню за правилами ст. 173 ПКУ.
Дохід від продажу об’єкта рухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче:
• середньоринкової або оціночної вартості легкового автомобіля, мотоцикла, мопеда (за вибором фізособи-продавця);
• оціночної вартості будь-якого іншого об’єкта рухомого майна.
Середньоринкову вартість легкового автотранспорту визначає Мінекономрозвитку щоквартально до 10-го числа місяця, що йде за звітним кварталом, і оприлюднює на своєму офіційному сайті www.me.gov.ua. Порядок визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів затверджений постановою КМУ від 10.04.13 р. № 403.
Виходить, що кожен громадянин, перш ніж продавати свій автомобіль (мотоцикл, мопед), може безперешкодно дізнатися середньоринкову вартість аналогічної моделі (з урахуванням року випуску, пробігу тощо). Якщо вартість, зазначена на сайті Мінекономрозвитку, влаштовує власника автотранспорту, він вказує її в договорі і до послуг професійного оцінювача не звертається. Інакше фізособа-продавець проводить оцінку вартості автотранспорту за встановленими правилами.
Що стосується іншого рухомого майна (окрім згаданих транспортних засобів), то тут вибору немає. Перед продажем його повинен оцінити професійний оцінювач.
Ставка податку
Доходи фізособи-резидента, отримані від продажу об’єктів рухомого майна протягом звітного (податкового) року, обкладаються ПДФО за ставкою 5 % (п. 173.1 ПКУ).
Як виняток із загального правила, звільнені від ПДФО-обкладення доходи від продажу рухомого майна при одночасному виконанні таких умов:
1) продавець — фізособа-резидент України;
2) об’єктом продажу є легковий автомобіль або мотоцикл, або мопед;
3) продаж здійснюється не частіше одного разу протягом звітного (податкового) року.
Тобто якщо фізособа продає один із зазначених об’єктів рухомого майна один раз у звітному році, то дохід продавця не обкладається. При другій і подальших продажах ставка ПДФО складає 5 %.
Важливий момент! При виконанні усіх вищезгаданих умов ПДФО-звільнення діє незалежно від того, яким чином здійснювався продаж (через державного або приватного нотаріуса, торгову біржу або в присутності посадових осіб органів, що здійснюють реєстрацію транспортних засобів).
При оформленні договору купівлі-продажу легкового автомобіля (мотоцикла, мопеда) фізособа-продавець повинна вказати кількість продажів безпосередньо в договорі або в окремій заяві (п. 173.3 ПКУ).
Що стосується фізосіб-нерезидентів, то їх доходи обкладаються ПДФО за ставкою 18 % незалежно від виду рухомого майна і кількості продажів (п. 173.6 ПКУ).
Крім того, не забувайте про необхідність сплати військового збору (ВЗ) за ставкою 1,5 % з усіх доходів, оподатковуваних ПДФО, у тому числі з доходів від продажу рухомого майна.
Зверніть увагу! З доходу від продажу протягом звітного року одного з об’єктів рухомого майна у вигляді легкового автомобіля і/або мотоцикла, і/або мопеда, який не підлягає обкладенню ПДФО, ВЗ сплачувати не треба.
Інформацію про оподаткування доходів від продажу рухомого майна систематизуємо в табл. 1.
Таблиця 1. Оподаткування доходів від продажу рухомого майна
| Статус фізособи-продавця | Вид рухомого майна | Порядок оподаткування |
| Резидент | Легковий автомобіль, мотоцикл, мопед | При продажу одного з зазначених предметів один раз протягом звітного (податкового) року дохід не обкладається ні ПДФО, ні ВЗ. При продажі другий і більше разів протягом звітного (податкового) року з доходу утримується ПДФО за ставкою 5 % і ВЗ за ставкою 1,5 % |
| Інше рухоме майно (окрім легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів) | Дохід обкладається ПДФО за ставкою 5 % і ВЗ за ставкою 1,5 % | |
| Нерезидент | Будь-яке рухоме майно | Дохід обкладається ПДФО за ставкою 18 % і ВЗ за ставкою 1,5 % |
Порядок сплати податку
Порядок сплати ПДФО і ВЗ залежить від способу реалізації рухомого майна і від того, хто є покупцем. Покажемо це в табл. 2.
Таблиця 2. Порядок сплати ПДФО і ВЗ при продажу рухомого майна фізособою
| Хто виступає покупцем рухомого майна | Спосіб реалізації | Особливості сплати ПДФО і ВЗ |
| Фізособа (не підприємець) | Договір купівлі-продажу між двома фізособами (не підприємцями) | Продавець вказує суму отриманого доходу в річній декларації про майновий стан і доходи та самостійно сплачує ПДФО і ВЗ |
| Госпсуб’єкт (юрособа або ФОП) | Договір купівлі-продажу між фізособою і госпсуб’єктом (юрособою або ФОП) | Юрособа (ФОП), яка є покупцем рухомого майна, повинна виконати функції податкового агента: утримати з виплачуваного фізособі доходу ПДФО і ВЗ, а також показати таку виплату в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ з ознакою доходу «105». Важливо! При утриманні ПДФО і ВЗ податковий агент враховує черговість продажу легкового автотранспорту, зазначену фізичною особою в договорі купівлі-продажу або в окремій заяві |
| Звичайна фізособа або госпсуб’єкт (юрособа або ФОП) | Продаж через посередника (юрособа, ФОП або представництво нерезидента) | Посередник (посадова особа органу) виконує функції податкового агента тільки в частині надання до контролюючого органу Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ з інформацією про суму доходу і суму сплаченого ПДФО і ВЗ. Фізособа-продавець самостійно сплачує до бюджету ПДФО і ВЗ при укладенні договору |
| Продаж транспортних засобів у присутності посадових осіб органів, що здійснюють реєстрацію (перереєстрацію) транспортних засобів | ||
| Звичайна фізособа або госпсуб’єкт (юрособа або ФОП) | Продаж за договором купівлі-продажу з нотаріальним посвідченням | Нотаріус засвідчує договір купівлі-продажу рухомого майна за наявності документа про оцінку майна і документа про сплату ПДФО і ВЗ продавцем. Щокварталу нотаріус подає Податковий розрахунок за ф. № 1ДФ з інформацією про засвідчені договори, вартість кожного договору і суму сплачених податків |
| Продаж через біржу | Госпсуб’єкт, який надає послуги з укладення біржових угод або бере участь у їх укладенні (за наявності оціночної вартості рухомого майна і документа про сплату ПДФО і ВЗ), щокварталу подає ф. № 1ДФ з інформацією про такі угоди, суму доходу і суму сплачених податків |
Що думають податківці
Фіскали традиційно погоджуються з тим, що транспортні засоби — це рухоме майно і їх продаж обкладається ПДФО за правилами ст. 173 ПКУ.
Нещодавно також з’явилося цікаве роз’яснення в категорії 103.02 ЗІР ДФСУ стосовно продажу права вимоги на нерухоме майно у вигляді житла в будинку, будівництво якого не завершено і не здано в експлуатацію. Контролери заявили, що за своєю суттю договір поступки права вимоги на недобудоване житло не є договором купівлі-продажу нерухомості (право власності на нерухомість за таким договором не переходить). Причина в тому, що право власності на житло в новобудові може виникнути тільки після його держреєстрації, а це можливо тільки після того, як житловий будинок буде добудований і введений в експлуатацію.
Виходячи з цього, договір поступки права вимоги на недобудоване житло податківці розглядають як договір купівлі-продажу рухомого майна у вигляді матеріалів, устаткування тощо, які були використані в процесі будівництва, і дають добро на застосування ставки ПДФО 5 %.
Щодо інших видів майна подібної лояльності немає. Як можна судити з листів ДФСУ і роз’яснень у ЗІР, контролери згодні застосовувати правила ст. 173 ПКУ і відповідно ставку ПДФО 5 % за наявності:
• оцінки майна, проведеної відповідно до Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.01 р. № 2658-III;
• нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу.
Якщо зазначені умови не виконуються, фіскали вимагають обкладати отриманий дохід як інші доходи (п.п. 164.2.20 ПКУ) за ставкою 18 %.
Роз’яснення податківців з продажу рухомого майна наведемо в табл. 3.
Таблиця 3. Продаж рухомого майна з погляду податківців
| Вид майна, що реалізовується | Як обкладається дохід з позиції податківців |
| Прес, навантажувач | Положення ст. 173 ПКУ передбачають наявність оцінки майна, документа про сплату податку і нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу. Якщо цього немає, дохід обкладається за ставкою 18 % як інші доходи (п.п. 164.2.20 ПКУ) (лист ДФСУ від 01.06.17 р. № 441/6/99-99-13-02-03-15/ІПК) |
| Витвори мистецтва — картини | Дохід, отриманий фізособою від продажу антикварних речей, зокрема картин, включається в загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід такої фізособи як інші доходи і обкладається ПДФО за ставкою 18 % (лист ДФСУ від 13.01.17 р. № 446/Д/99-99-13-02-03-14) |
| Побутова техніка, телефон, планшет | Обкладається як інший дохід (п.п. 164.2.20 ПКУ), ставка ПДФО 18 % (лист ДФСУ від 10.11.16 р. № 24277/6/99-99-13-02-03-15) |
| Мобільний телефон, інша побутова і цифрова техніка | Обкладається як інший дохід за ставкою ПДФО 18 % (лист ДФСУ від 03.02.16 р. № 1131/Н/99-99-17-03-03-14) |
| Товар, відмінний від рухомого і нерухомого майна | Який саме товар не можна вважати ні рухомим, ні нерухомим майном, податківці не уточнюють. Але наполягають на обкладенні доходу від продажу такого товару за ставкою ПДФО 18 % (категорія 103.03 ЗІР ДФСУ) |
Розглянемо ще одну не зовсім стандартну ситуацію. Підприємство уклало з фізичною особою договір купівлі-продажу рухомого майна. Фізособа до нотаріального посвідчення договору самостійно сплатила ПДФО до бюджету. Чи повинно підприємство ще раз утримувати ПДФО з виплачуваного фізособі доходу?
Податківці вважають, що повинно. Пунктом 173.3 ПКУ на підприємство покладені функції податкового агента, які воно зобов’язане в будь-якому випадку виконати (див. категорію 103.07 ЗІР ДФСУ). Повернути надмірно сплачену суму ПДФО фізособа зможе, подавши річну декларацію про майновий стан і доходи.
Якщо продавець — підприємець
У категорії 103.22 ЗІР ДФСУ податківці звертають увагу на те, що ЦКУ не встановлює такого суб’єкта права приватної власності, як фізособа-підприємець. Тобто власником майна може бути тільки звичайна фізособа або юрособа.
Тому дохід, отриманий ФОП від продажу власного рухомого майна, підлягає оподаткуванню за «цивільними» правилами, а саме за ст. 173 ПКУ.
Продаж за договором комісії
За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити одну або декілька угод від свого імені, але за рахунок комітента (ст. 1011 ЦКУ).
За ситуації, коли фізособа продає рухоме майно через комісіонера (юрособу або ФОП), такий комісіонер здійснює продаж від свого імені з подальшим нарахуванням і виплатою доходу комітенту-фізособі. Тому комісіонер є податковим агентом фізособи стосовно доходів від продажу рухомого майна. Отже, комісіонер повинен утримати з доходу, що перераховується фізособі-комітенту, ПДФО і ВЗ, а також відобразити цю виплату в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ (див. листи ДПАУ від 19.04.11 р. № 7435/6/17-0715, від 18.02.11 р. № 3366/6/17-0715).
Висновки
- Дохід від продажу об’єкта рухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче середньоринкової або оціночної вартості.
- Такі доходи фізособи-резидента обкладаються ПДФО за ставкою 5 % і ВЗ за ставкою 1,5 % (крім пільгового майна). Доходи нерезидента від продажу будь-якого рухомого майна обкладають ПДФО за ставкою 18 %.
- Якщо покупцем рухомого майна є юрособа або ФОП, то вона як податковий агент повинна утримати ПДФО і ВЗ та подати Податковий розрахунок за ф. № 1ДФ.
- Податківці дозволяють застосовувати ставку ПДФО 5 % за умови, що проведена оцінка рухомого майна, інакше дохід обкладається ПДФО за ставкою 18 % як інші доходи.
