Я — кондуктор, ти — моряк,
і це все — не просто так...
Роз’їзний і вахтовий методи роботи: відмінність від відрядження; трудові й податкові особливості
Специфіка роботи новоствореного підприємства полягає в застосуванні роз’їзного та вахтового методів організації робіт. Роз’ясніть, будь ласка:
1) що таке роз’їзний характер роботи і вахтовий метод роботи та чим вони відрізняються від відрядження?
2) які нюанси трудового законодавства необхідно врахувати підприємствам, що застосовують вахтовий метод організації робіт?
3) на які особливості оподаткування слід звернути увагу підприємствам, що використовують роз’їзний і вахтовий методи робіт?
1. Для того щоб установити відмінності між відрядженням і роз’їзним (вахтовим) методом роботи, спочатку звернемося до Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Мінфіну від 13.03.98 р. № 59, зі змінами (далі — Інструкція № 59, див. її у «Бухгалтері» № 37’2011 на с. 4т–15т). У п. 1 розд. I Інструкції № 59 йдеться про те, що службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства* на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи (за наявності документів, що підтверджують зв’язок службового відрядження з основною діяльністю підприємства).
* Нагадаємо, що хоча дія Інструкції № 59 поширюється на підприємства, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів, для визначення суті відрядження це не є принциповим.
Водночас із п. 2 розд. I Інструкції № 59 випливає, що
«службові поїздки працівників, постійна робота яких проходить у дорозі або має роз’їзний (пересувний) характер, не вважаються відрядженнями , якщо інше не передбачено законодавством, колективним договором, трудовим договором (контрактом) між працівником і власником (або уповноваженою ним особою/керівником)».
Що ж таке роз’їзний (пересувний) характер роботи і робота, що здійснюється в дорозі?
До визначення роз’їзного характеру робіт підключилося Мінпраці та соцполітики (див. його лист від 17.11.2006 р. № 307/13/133-06 у «Бухгалтері» № 46’2006 на с. 32–33). Оскільки законодавчого визначення поняття «роз’їзний (пересувний) характер робіт» в Україні немає, Мінпраці вважає, що в цій частині необхідно керуватися постановою Держкомпраці СРСР і Секретаріату ВЦРПС від 01.06.89 р. № 169/10-87 «Про затвердження Положення про виплату надбавок, пов’язаних з рухливим та роз’їзним характером робіт у будівництві» (далі — Положення № 169/10-87).
Відповідно до Положення № 169/10-87 та роз’яснення Мінпраці роз’їзний характер робіт передбачає виконання робіт на об’єктах, розміщених на значній відстані від місця розміщення організації, у зв’язку з поїздками у неробочий час від місця знаходження організації (збірного пункту) до місця роботи на об’єкті і назад.
Мінфін у своєму листі від 29.04.2005 р. № 31-03173-03-29/8103 (див. «Бухгалтер» № 45’2007, с. 19т–20т) роз’яснив: щоб поїздка не вважалася відрядженням, а мала роз’їзний характер, необхідне виконання однієї з таких умов:
— у колективному договорі визначено перелік посад і професій, на які поширюється роз’їзний характер роботи;
— у трудовому договорі (контракті) працівника зазначено, що його робота має роз’їзний характер.
Виходить, що відмінність роз’їзної роботи від відрядження полягає в тому, що роз’їзна робота безпосередньо входить до складової частини трудової функції працівника. Тобто роз’їзний характер роботи — це здійснення регулярних службових поїздок. Таким чином, «роз’їзними» працівниками є кур’єри, постачальники, торгові агенти, листоноші тощо.
До роботи, що здійснюється в дорозі, на думку фахівців, належить робота, яка виконується під час руху транспортного засобу. Працівниками «у дорозі» вважаються, наприклад, провідники, експедитори, кондуктори. Пересувний характер роботи пов’язаний із частою передислокацією підприємства (переміщенням працівників) або відірваністю від постійного місця проживання. Тому «пересувними» працівниками можна назвати лісозаготівників, будівельників, монтажників тощо.
Що ж до визначення вахтового методу роботи, то ДПАУ в своєму листі від 21.07.2011 р. № 13256/6/17-0215 (див. «Бухгалтер» № 38’2011, с. 20–21) послалася на Тимчасове положення про вахтовий метод організації робіт на підприємствах Міністерства України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи, затверджене наказом МНС від 20.05.99 р. № 147 (далі — Тимчасове положення № 147).
Відповідно до п/п. 1.1 п. 1 Тимчасового положення № 147 вахтовий метод — це особлива форма організації робіт, що ґрунтується на використанні трудових ресурсів поза місцем їх постійного проживання за умов, коли щоденна доставка працівників до місця роботи і назад до місця постійного проживання неможлива. Наприклад, це робота рибалки на морському флоті, нафтовика на буровій тощо.
У п/п. 2.3 п. 2 Тимчасового положення № 147 також зазначено, що направлення працівників на вахту не є службовим відрядженням.
Вважатимемо, що з визначеннями роз’їзного (пересувного) характеру і вахтового методу робіт ми розібралися. Водночас зазначимо, що сфери застосування як Положення № 169/10-87, так і Тимчасового положення № 147 досить вузькі, а необхідність використання таких робіт виникає не тільки у будівельних підприємств і підприємств, які перебувають у підпорядкуванні МНС.
2. Автори Науково-практичного коментаря до законодавства України про працю* вважають, що роботу за вахтовим методом організації робіт слід кваліфікувати як таку, що має ознаки двох правових конструкцій. По-перше, виконання «вахтовим» працівником трудових обов’язків має ознаки роботи за режимом підсумованого робочого часу (ст. 61 КЗпП). По-друге, вахтовий метод організації робіт пов’язаний з поїздками працівників на роботу до іншої місцевості, тобто має риси пересувного характеру праці.
* Див. Ротань В. Г., Зуб І. В., Сонін О. Є. Науково-практичний коментар до законодавства України про працю / Відп. ред. В. Г. Ротань.— 12е вид., перероб. і доп.— Х.: Фактор, 2010.— С. 293–294.
На думку фахівців із законодавства про працю, оскільки виконання трудових обов’язків із застосуванням вахтового методу передбачає направлення на роботу в іншу місцевість, введення такого методу можливе з дотриманням правил ч. 3 ст. 32 КЗпП**, якщо при прийнятті на роботу сторони не домовилися про такі особливості роботи.
** Тобто власник повинен попередити працівника за два місяці про майбутні зміни в організації виробництва та праці.
Статтю 32 КЗпП — див. у «Бухгалтері» № 7’2008 на с. 5т.
Оскільки в Україні акти законодавства, що регулюють особливості трудових відносин при вахтовому методі організації робіт на підприємствах усіх форм власності та галузей народного господарства, не приймалися, в Україні діють Основні положення про вахтовий метод організації робіт, затверджені постановою Держкомпраці СРСР, Секретаріату ВЦРПС і МОЗ СРСР від 31.12.87 р. № 794/33-82 (далі — Основні положення).
Автори вищезгаданого Науково-практичного коментаря до законодавства України про працю* підкреслюють, що відповідно до ч. 1 ст. 32 КЗпП працівники можуть залучатися до виконання робіт вахтовим методом за наявності їхньої згоди. Ця згода може бути виражена в заяві про прийняття на роботу, що передбачає використання вахтового методу, у заяві на ім’я власника з проханням перевести на роботу за вахтовим методом або в будь-якій іншій письмовій згоді на це. В інших випадках вахтовий метод може застосовуватися з дотриманням вимог ч. 3 ст. 32 КЗпП.
Із п. 1.4 Основних положень випливає, що використання вахтового методу передбачене у випадку, якщо на поїздку до місця роботи й у зворотному напрямку працівники витрачають більше трьох годин. Тривалість облікового періоду при вахтовому методі може становити один місяць, рік, а також інший обліковий період. До облікового періоду включаються час роботи на вахті, час проїзду до місця виконання робіт і час міжвахтового відпочинку. Час роботи на вахті (час вахти) не може перевищувати один місяць (п. 1.1 Основних положень). Тривалість щоденної роботи при вахтовому методі не може перевищувати 12 годин (п. 4.2 Основних положень). А ось відповідно до п. 3.3 Тимчасового положення № 147 вона не може перевищувати 10 годин. Нагадаємо, що це обмеження стосується підприємств, підпорядкованих МНС.
3. Питання виплати надбавок за роз’їзний характер роботи регулюються Постановою КМУ від 31.03.99 р. № 490 «Про надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз’їзний (пересувний) характер» (далі — Постанова № 490, див. її, зі змінами, в «Бухгалтері» № 40’2009 на с. 20т).
Із абз. 1 п. 1 Постанови № 490 випливає, що підприємства самостійно встановлюють надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок та посадових окладів працівників, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником. При цьому граничні розміри таких надбавок на день не можуть перевищувати:
1) граничних добових, встановлених КМУ для відряджень у межах України (абз. 2 п. 1 Постанови № 490);
2) 80% граничних норм добових, установлених КМУ для відрядження за кордон (абз. 1 п. 2 Постанови № 490).
Наразі Кабмін затвердив тільки розмір добових для бюджетників (Постанова КМУ від 02.02.2011 р. № 98). Усі госпрозрахункові підприємства при встановленні суми добових, як відомо, керуються п/п. 140.1.7 ПКУ. Тому розмір надбавки за роз’їзний характер роботи логічно розраховувати виходячи із суми добових, виплачуваних відрядженим працівникам.*
* Тобто у 2012 році він повинен бути не більше 214 грн 60 коп. для поїздок по Україні та не більше 804 грн 75 коп.— для закордонних поїздок.
Щодо витрат на найм житла п. 3 Постанови № 490 зазначає таке:
«Витрати на проїзд до місця відрядження і назад,
а також на наймання житлового приміщення
зазначеним працівникам відшкодовуються в порядку,
визначеному Кабінетом Міністрів України
для відряджень у межах України і за кордон».
А що кажуть стосовно відшкодування «роз’їзних» витрат податківці?
Податок на прибуток
Із 01.04 .2011 р. у ЄБПЗ з’явилися роз’яснення щодо зазначених витрат, зміст яких зводиться до того, що, як і за чинності Закону Про Прибуток, для включення «роз’їзних» витрат до витрат підприємства — платника податку на прибуток необхідно, щоб ці поїздки не тільки визначалися як відрядження відповідно до колективного/трудового договору, але й оформлялися як відрядження. Тоді такі надбавки (польове забезпечення) можна включити до витрат на підставі п/п. 5.6.1 Закону Про Прибуток і п. 142.1 ПКУ — у межах, установлених п/п. 140.1.7 ПКУ. Ми з такими роз’ясненнями податківців не згодні. На нашу думку, «роз’їзні» виплати повинні потрапляти до витрат на підставі п/п. 5.6.2 Закону Про Прибуток і п. 142.2 ПКУ як обов’язкові виплати, передбачені законодавством.
Із 01.04.2012 р. роз’їзний характер робіт проводиться з оформленням відповідного наказу (розпорядження) керівника підприємства. До цієї дати, нагадаємо, необхідно було оформляти посвідчення про відрядження, у зв’язку з чим іноді виникали проблеми з відсутністю сторони, що приймає, і неможливістю проштампувати посвідчення про відрядження. Тож у цьому плані стало простіше.
ПДФО
Слід зазначити, що в питанні утримання ПДФО із надбавок за роз’їзний характер роботи позиція податківців не була однозначною.
Спочатку ДПАУ в своїх листах (наприклад, від 25.05.2004 р. № 5131/5/17-3116 — див. «Бухгалтер» № 16’2005, с. 21т–22т, від 25.05.2004 р. № 9407/7/17-3117) зазначала, що надбавки за роз’їзний характер не оподатковуються ПДФО.
Аргументація у всіх цих листах була абсолютно однаковою: зазначена виплата не входить до фонду оплати праці відповідно до Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5 (далі — Інструкція № 5, див. її у «Бухгалтері» № 16’2012 на с. 12т–17т). Тому ці суми не є об’єктом для утримання ПДФО на підставі п/п. 4.3.2 Закону про ПДФО.
Потім ДПАУ в листі від 30.07.2004 р. № 6415/6/17-3116 (див. «Бухгалтер» № 37’2008, с. 14) уточнила, що звільнення від ПДФО польового забезпечення поширюється лише на ті виплати, які пов’язані з організацією роботи вахтовим методом. А надбавки за роз’їзний характер роботи оподатковуються ПДФО на загальних умовах як доходи у вигляді заробітної плати.
Далі ДПАУ в листі, наприклад, від 21.05.2007 р. № 4890/6/17-0716, № 10029/7/17-0717 (див. «Бухгалтер» № 45’2009, с. 19т–20т) заявила, що ці поїздки для звільнення від ПДФО повинні не тільки називатися відрядженнями, але й оформлятися як відрядження. Але тоді це вже не польове забезпечення, а звичайне відшкодування витрат на відрядження, оподаткування яких не викликає сумнівів.
І нарешті, у листі від 29.04.2010 р. № 4173/6/17-0716, № 8555/7/17-0717 (див. «Бухгалтер» № 26’2010, с. 18–19) ДПАУ підтвердила свою позицію про оподаткування ПДФО «роз’їзних» надбавок, зазначивши, що вони включаються до складу заробітної плати, але не зазначені в остаточному переліку доходів, які не підлягають оподаткуванню (п. 4.3 Закону про ПДФО). Заразом дісталося й Інструкції № 5, в якій ці надбавки, як на зло, розміщуються в п. 3.16 розділу 3 «Інші виплати, що не належать до фонду оплати праці».
Слід зазначити, що за чинності ПКУ думка ДПАУ в питанні оподаткування ПДФО польового забезпечення не змінилася.
У «вахтовому» листі від 21.07.2011 р. № 13256/6/17-0215 (див. «Бухгалтер» № 38’2011, с. 20–21) підкреслюється, що п. 165.1 ПКУ встановлено вичерпний перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку. Надбавки за вахтовий метод роботи в цьому переліку не зазначені. Вахтові надбавки, вважає ДПАУ, згідно з Інструкцією № 5 включаються до складу додаткової заробітної плати як надбавки та доплати до тарифних ставок (окладів, посадових окладів) у розмірах, передбачених чинним законодавством. Тому, констатує ДПАУ, з метою оподаткування ПДФО надбавки за вахтовий метод роботи, які виплачуються відповідно до Тимчасового положення № 147, включаються до складу заробітної плати з відповідним оподаткуванням на підставі п/п. 164.2.1 ПКУ.
У коментарі до зазначеного листа зазначалося, що це несправедливо, з урахуванням того що зазначена надбавка виплачується замість добових, які ПДФО не оподатковуються.
Аналогічний підхід ДПАУ демонструє й щодо надбавок за роз’їзний характер праці (включається до складу заробітної плати відповідно до п/п. 164.2.1 ПКУ й оподатковується ПДФО) — див. «Бухгалтер» № 27’2011, с. 19т–20т.
Деякі фахівці вважають, що надбавка за роз’їзний характер роботи — не зарплата (згідно з п. 3.16 Інструкції № 5), але її оподатковують ПДФО у складі інших доходів (п/п. 164.2.19 ПКУ).
Слід зазначити, що ставка податку за такого підходу не змінюється. Однак якщо «роз’їзну» надбавку вважати зарплатою, то це впливає на застосування ПСП, а також відображення у формі № 1ДФ (зарплата показується з ознакою доходу «101», а інші доходи — з ознакою «127»).
ЄСВ
На суму надбавки за роз’їзний характер (вахтовий метод) роботи ЄСВ не нараховується. Про це свідчить п. 10 Переліку видів виплат , що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого Постановою КМУ від 22.12.2010 р. № 1170 (див. «Бухгалтер» № 34’2011, с. 2т–3т).
Слід зазначити, що й до 01.01 .2011 р. внески до ПФУ на суми надбавок (польового забезпечення) теж не нараховувалися і з них не утримувалися. ПФУ в листі від 02.04.2004 р. № 3196/04 (див. «Бухгалтер» № 27’2004, с. 16т) роз’яснив, що згідно з п. 3.16 Інструкції № 5 такі надбавки не належать до ФОП, тому страхові внески на зазначені суми не нараховуються.
Відтоді у цьому питанні нічого не змінилося: про можливість застосування Інструкції № 5 для визначення бази обкладання ЄСВ свідчать п/п. 4.3.5 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої постановою правління ПФУ від 27.09.2010 р. № 21-5 (див. «Бухгалтер» № 47’2010, с. 18т), і лист ПФУ від 29.06.2011 р. № 13191/03-20 («Бухгалтер» № 34’2011, с. 14т).
Спасибі за постійність.
Алла Погребняк
