Базові правила ЗВВ-обліку. Загальновиробничі витрати (ЗВВ) — сукупність усіх непрямих витрат, пов’язаних з процесом виробництва, які не можна віднести безпосередньо (прямо) до конкретного об’єкта витрат економічно доцільним шляхом. Загальний їх перелік наведено в п. 15 П(С)БО 16. У свою чергу, ЗВВ поділяють на змінні та постійні, конкретний перелік і склад яких підприємство встановлює самостійно з урахуванням специфіки виробництва. Про це обов’язково зазначають у наказі про облікову політику (п. 16 П(С)БО 16).
У класичному варіанті, коли підприємство працює в нормальному режимі, суму визнаних ЗВВ у бухобліку відображають за дебетом рахунка 91 «Загальновиробничі витрати». Цей рахунок наприкінці звітного періоду закривають (див. таблицю нижче).
Відображення ЗВВ у бухобліку
| Вид загальновиробничих витрат | Проводки |
| Змінні та постійні розподілені ЗВВ потрапляють до складу виробничої собівартості (п. 11 П(С)БО 16) | Дт 23 — Кт 91 |
| Нерозподілений залишок постійних ЗВВ списують до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення (п. 16 П(С)БО 16) | Дт 901, 903 — Кт 91 |
Але так відбувається тільки в тому місяці, коли здійснюється виробництво і реалізація продукції. А якщо підприємство повністю простоює?
Під простоєм слід розуміти тимчасове зупинення роботи, викликане відсутністю організаційних або технічних умов, потрібних для виконання роботи, невідворотною силою або іншими обставинами (ст. 34 КЗпП).
Вид простою та ЗВВ. Однією з причин простою є форс-мажорні обставини, зокрема карантин, установлений КМУ. Навіть якщо підприємство деякий час простоює, йому все одно не уникнути витрат на оплату працівникам простою, сплату податків, витрат на амортизацію обладнання, утримання/оренду приміщень (складів, цехів тощо), оплату енергії та комунальних послуг, протипожежні заходи, охорону тощо. Порядок обліку таких витрат залежить від тривалості простою.
Короткочасний простій. Якщо простій не тривалий (менше місяця) і підприємство продовжує виробничу діяльність, то за загальним правилом оплату простоїв (зокрема, заробітну плату працівників, що простоюють) відносять до складу ЗВВ (п. 15.9 П(С)БО 16). Загалом на рахунок 91 потрапляють усі види ЗВВ за період короткочасного простою (у тому числі ті, які у «виробничий» період обліковують на рахунку 23). Наприкінці місяця відбувається розподіл ЗВВ у загальному порядку.
Тривалий простій. Інша річ, коли простій затягується на період більше місяця.
А у випадку з антивірусним становищем у країні, схоже, маємо справу саме з таким тривалим простоєм.
Причому в разі припинення виробництва продукції змінні ЗВВ практично повністю відсутні. А всі постійні ЗВВ відносяться до нерозподілених, оскільки база розподілу за фактичною потужністю дорівнює нулю. Звісно, постає питання про те, що робити з накопиченими ЗВВ?
Перший варіант. Якщо протягом місяця виробництво та реалізація продукції повністю відсутні, то, по суті, можна говорити про відсутність витрат, пов’язаних з виробництвом, а отже, немає й підстав для відображення ЗВВ на рахунку 91. Ці витрати слід безпосередньо відображати у складі інших операційних витратах проводкою: Дт 949 — Кт 13, 20, 22, 66, 65 тощо.
Окремо скажемо про можливу ситуацію, коли у звітному періоді підприємство продукцію виробляло (роботи виконувало), але не було реалізації. Змінні та постійні розподілені ЗВВ потраплять до собівартості продукції. А ось суму нерозподілених постійних ЗВВ можна списати в Дт 949.
Щоправда, зверніть увагу: нерозподілені постійні ЗВВ є однією зі складових собівартості реалізованої продукції (п. 11 П(С)БО 16). Тому, незважаючи на відсутність у звітному місяці реалізації, нерозподілені постійні ЗВВ можуть, як завжди, відображатися проводкою: Дт 901, 903 — Кт 91.
Суворо кажучи, право на життя мають обидва варіанти списання нерозподілених постійних ЗВВ: як у дебет субрахунку 901, 903, так і в дебет субрахунку 949. При цьому який би варіант ви не обрали, такі суми ЗВВ у будь-якому разі повинні потрапити до витрат поточного звітного періоду (п. 7 П(С)БО 16).
До речі, якщо реалізація продукції здійснюється, а виробництво простоює, то вся сума ЗВВ потрапляє у дебет субрахунку 949 (також допускається дебет субрахунків 901, 903) у періоді їх виникнення.
Другий варіант. Обліковуємо всі види ЗВВ у витратах майбутніх періодів. Так, у сезонних виробництвах* у період сезонних перерв у роботі п. 404 Методрекомендацій № 373** пропонує всі витрати на обслуговування виробництва включати до витрат майбутніх періодів.
* Перелік сезонних робіт визначено постановою КМУ від 28.03.97 р. № 278.
Усі міжсезонні ЗВВ підлягають періодичному списанню з кредиту рахунка 91 у дебет рахунка 39 «Витрати майбутніх періодів» з подальшим їх розподілом після запуску виробництва в кошторисно-нормативному порядку. Тобто з періоду відновлення діяльності підприємство почне частинами списувати накопичені на 39-му рахунку витрати у дебет рахунка 23 і субрахунків 901, 903.
Проте цей варіант прийнятний тільки у випадку із сезонними роботами. Інші підприємства користуються загальними принципами визнання активів і витрат. До того ж варіант з витратами майбутніх періодів призводить до значного завищення собівартості продукції в майбутньому.
А також відбувається перенесення на пізніший строк зменшення об’єкта оподаткування податком на прибуток. Адже накопичені ЗВВ зменшуватимуть бухгалтерський фінрезультат поступово і фактично потраплять не до свого періоду.
На наш погляд, оптимальний варіант — усю суму ЗВВ у період тривалого простою (весь місяць) відносити до інших витрат операційної діяльності, тобто у дебет субрахунку 949.
