Псування = негоспвикористання
Відомо, що псування товарів податківці ототожнюють з негоспвикористанням. Тому якщо товари отримувалися з ПДВ, при їх списанні потрібно нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання (ПЗ) за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (ЗІР 101.04). Щодо товарів, куплених без ПДВ, компенсуючі ПЗ нараховувати не потрібно (лист ДПСУ від 07.02.2020 р. № 505/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
Звичайно, немає жодних сумнівів у тому, що якщо псування допущене за недбалістю (знайшли винного), то компенсуючих ПЗ не уникнути. Тоді ПЗ нараховують у періоді списання зіпсованих товарів виходячи з вартості їх придбання (п. 189.1 ПКУ). При цьому не пізніше за останній день звітного (податкового) періоду списання складають зведену компенсуючу податкову накладну (ПН) з ознакою зведеності «1» і типом причини «13» (використання в негоспдіяльності) в шапці, а також умовним ІПН покупця «600000000000». Хоча скласти ПН можна й датою списання зіпсованих товарів, не чекаючи кінця місяця.
Зареєструвати ПН потрібно протягом 20 календарних днів, що настають за місяцем складання (п. 201.10 ПКУ).
Приклад. На підприємстві виявлено зіпсовані товари вартістю 1000 грн. Сума вхідного ПДВ (200 грн) при придбанні була віднесена до податкового кредиту. Надалі встановлена винна особа, яка відшкодувала підприємству шкоду.
Списання зіпсованих товарів
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума грн | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Списано вартість зіпсованих товарів | 947 | 28 | 1000 |
| 2 | Нараховано компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ в кінці місяця у зведеній ПН | 947 (949) | 643/1 | 200 |
| 643/1 | 641/ПДВ | 200 | ||
| 3 | Вартість зіпсованих товарів відображено в позабалансовому обліку до встановлення винних осіб | 072 | — | 1200 |
| 4 | Установлено винну особу, нараховано суму відшкодування | 375 | 716 | 1200 |
| 5 | Списано вартість зіпсованих товарів з позабалансу | — | 072 | 1200 |
| 6 | Відшкодовано суму шкоди винною особою | 311 | 375 | 1200 |
Також нагадаємо, що:
— у податковоприбутковому обліку вартість зіпсованих товарів, включена до витрат, на загальних підставах візьме участь у формуванні бухфінрезультату — об’єкта оподаткування (тобто зіграє в його зменшення). При цьому жодних податкових різниць через списання зіпсованих товарів не виникне (листи ДФСУ від 26.07.2019 р. № 3491/6/99-99-15-02-02-15/ІПК і від 08.08.2019 р. № 3687/6/99-99-15-02-02-15/ІПК);
— на суму відшкодування шкоди, що надійшла від винної особи, ПЗ нараховувати не потрібно, оскільки сума відшкодування шкоди не включається до договірної вартості товарів і не є об’єктом оподаткування ПДВ (п. 188.1 ПКУ).
Та все ж слід визнати, що в деяких випадках псування товарів неминуче. І обумовлене якраз-таки специфікою тієї чи іншої госпдіяльності! Товари псуються через невідворотні обставини, на які підприємство просто не в змозі вплинути. Для прикладу розглянемо найбільш розхожий випадок — закінчення строку придатності. Прострочений товар підлягає списанню, адже реалізацію товарів зі строком придатності, що минув, заборонено (ст. 7 Закону України «Про захист прав споживачів» від 12.05.91 р. № 1023-XII). Як бути в такому випадку з нарахуванням компенсуючих ПЗ?
Коли без компенсуючих ПЗ
Можливість ненарахування компенсуючих ПЗ контролери все ж допускають. Але тільки за умови, що вартість зіпсованих товарів включається до вартості товарів, що продаються, операції з постачання яких є об’єктом оподаткування ПДВ і пов’язані з отриманням доходів.
Листи ДПСУ від 28.02.2020 р. № 851/6/99-00-07-02-02-06/ІПК і від 22.07.2020 р. № 2993/ІПК/99-00-05-05-02-06; листи ДФСУ від 09.08.2019 р. № 3753/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і від 05.07.2019 р. № 3096/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.
Словом, якщо втрати покриваються ціною й закладені до продажної ціни товарів та послуг, що реалізовуються платником.
З урахуванням цієї логіки, на наш погляд, можна захищатися від компенсуючих ПЗ, наприклад, сфері громадського харчування, де відбувається регулярне списання зіпсованих продуктів та залишків нереалізованих кулінарних страв. На жаль, подібні втрати для громадського харчування неминучі, по суті, викликані здійснюваною госпдіяльністю, проте все повинна покрити торговельна націнка.
Хоча, наприклад, при списанні прострочених ліків (листи ДФСУ від 06.09.2019 р. № 63/6/99-00-04-07-03-15/ІПК і від 26.09.2018 р. № 4158/6/99-99-15-03-02-15/ІПК) або реагентів зі строком придатності, що минув (лист ДФСУ від 25.09.2018 р. № 4144/6/99-99-15-03-02-15/ІПК), фіскали стояли на своєму й вимагали компенсуючих ПЗ.
Тому особливо порадувало, що за платників заступився Верховний Суд (див. постанову ВС від 19.06.2020 р. у справі № 160/1446/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/89928220). Суд звернув увагу на те, що щодо прострочених ліків у підприємства виникає обов’язок (!) утилізації. Така утилізація по своїй суті обумовлена звичайним перебігом господарської діяльності. Тому якщо брак, псування, закінчення строку придатності частини придбаних товарів відбулися з об’єктивних причин, не залежних безпосередньо від платника (тобто без прояву недбалості), сама собою утилізація не може свідчити про негосподарський характер операції. І якщо операції зі списання ліків та отриманню ними статусу відходів поставлені в залежність від діяльності платника, яка визначена господарською (тобто спрямованою на отримання доходу), то в платника не виникає обов’язку нарахування компенсуючих ПЗ за п. 198.5 ПКУ.
Такий висновок Суду податківці потім процитували в перевиданій новій ІПК від 31.07.2020 р. № 3161/ІПК/99-00-05-06-02-06. Не забувши, проте, додати, що компенсуючі ПЗ не нараховуються, якщо вартість зіпсованих товарів включається до вартості товарів, що продаються.
