Теми
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Особливості податкового обліку в кооперативах — неприбуткових організаціях

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Серпень, 2007/№ 63
В обраному У обране
Друк
Стаття

Особливості податкового обліку в кооперативах — неприбуткових організаціях

 

Приводом для написання цієї статті cтав лист голови кооперативу — неприбуткової організації, що надійшов до редакції. Відповідаючи на запитання читача, розглянемо особливості відображення окремих операцій у податковому обліку, а також процедуру ліквідації кооперативу після виконання покладених на нього завдань.

Марина КОВЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

Документи статті

ГКУ —

Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.

Закон про кооперацію —

Закон України «Про кооперацію» від 10.07.2003 р. № 1087-IV.

Закон про податок на прибуток

— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.

Закон про ПДВ

— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.

Закон про ліцензування —

Закон України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 р. № 1775-III.

Порядок № 233

— Порядок складання Податкового звіту про використання коштів неприбутковими установами та організаціями, затверджений наказом ДПАУ від 11.07.97 р. № 233.

 

Ситуація

За рішенням жителів селища створено кооператив, метою якого є

будівництво вуличного газопроводу. Кооператив зареєстровано як неприбуткову організацію під кодом 0011. Членами кооперативу є жителі селища, пайові внески яких використовуються для будівництва газопроводу, а також на утримання працівників кооперативу.

За рахунок зібраних пайових внесків кооператив придбав необхідні матеріали для будівництва газопроводу, сплатив за проектні та будівельні роботи. Крім того, кооператив придбав труби для

індивідуального підключення до газопроводу. Згодом ці труби було продано членам кооперативу за ціною придбання, а залишок відвантажено постачальнику нижче за ціну придбання.

Крім основного газопроводу було побудовано

підвідний газопровід, яким користується сусідній кооператив. За домовленістю сторін цей кооператив частково компенсував витрати на будівництво підвідного газопроводу.

Після закінчення будівництва, як це передбачено договором і статутними документами кооперативу, газопровід безоплатно передано організації, яка здійснювала будівельно-монтажні роботи та має ліцензію на транспортування газу. До передачі газопроводу цій організації було сплачено 70 % вартості робіт, а решту робіт

(30 %) — виконано для кооперативу безкоштовно в межах програми фінансування будівництва в селі для потреб населення.

Після передачі побудованого газопроводу на баланс іншої організації кооператив ухвалив рішення про ліквідацію.

 

Оподаткування операцій особливого виду

Основним документом, що визначає правові, організаційні та соціальні основи функціонування кооперативів, є

Закон про кооперацію. Згідно зі ст. 2 цього Закону кооператив — це юридична особа, створена фізичними та/або юридичними особами, які добровільно об’єдналися на основі членства для проведення спільної господарської та іншої діяльності з метою задоволення своїх економічних, соціальних та інших потреб на засадах самоврядування.

Оподаткування кооперативів — неприбуткових організацій регулюється

п. 7.11 Закону про податок на прибуток. Відповідно до класифікації неприбуткових організацій, наведеної згідно з п.п. 7.11.1 Закону про податок на прибуток, зазначені кооперативи віднесено до абзацу «г». Їм відповідає код неприбутковості 0011 (п. 4 наказу ДПАУ від 03.07.2000 р. № 355).

Доходам кооперативу присвячено

п.п. 7.11.5 Закону про податок на прибуток, згідно з яким від оподаткування звільняються доходи, отримані у вигляді:

— коштів або майна, що поступає від проведення основної діяльності;

— пасивних доходів;

— дотацій або субсидій, одержаних з державного чи місцевого бюджету, державних цільових фондів;

— благодійної, у тому числі гуманітарної допомоги чи технічної допомоги, які надаються таким неприбутковим організаціям згідно з умовами міжнародних договорів, згоду на обов’язковість яких надано Верховною Радою України.

Водночас зазначимо, що неприбуткові організації з ознакою неприбутковості

0011 мають контролювати суму пільгових доходів звітного року, перелічених у п.п. 7.11.5 Закону про податок на прибуток, не витрачених на кінець І кварталу, наступного за звітним роком. Якщо невитрачені суми перевищують 25 % загальних валових доходів, отриманих протягом звітного року, кооператив зобов’язаний сплатити податок на прибуток із суми такого перевищення. Розрахунок перевищення відображається в рядках 16 — 23 Податкові звіти про використання коштів неприбутковими установами та організаціями (далі — Звіт).

Оскільки можливість віднесення операцій, здійснюваних кооперативом, до основної діяльності дає право звільнити доходи від цих операцій від оподаткування, термін «основна діяльність» вимагає до себе пильнішої уваги.

Згідно з

п.п. 7.11.13 Закону про податок на прибуток основна діяльність — це діяльність неприбуткових організацій з надання благодійної допомоги, просвітницьких, культурних, наукових, освітніх та інших подібних послуг для суспільного споживання, зі створення систем соціального самозабезпечення громадян (додаткових пенсійних фондів, кредитних спілок та інших подібних організацій). До основної діяльності належить продаж неприбутковою організацією товарів (послуг), які тісно пов’язані з її основною діяльністю, але за умови, що ціна таких товарів нижча за звичайну чи регулюється державою.

Однак для організацій, перерахованих у абзацах «в» — «д»

п.п. 7.11.1 Закону про податок на прибуток, до основної діяльності не належать операції з продажу товарів (послуг) особам, які не є засновниками (членами, учасниками) таких організацій.

Таким чином, доходимо висновку, що віднесення доходів від продажу товарів (послуг) кооперативу до складу пільгових вимагає

одночасного виконання таких умов:

— товари, що продаються, тісно пов’язані з основною діяльністю;

— ціна товарів (послуг) нижча за звичайну чи на рівні ціни, що регулюється державою;

— товари (послуги) продаються членам кооперативу.

Зауважимо, що у

статутних документах необхідно навести вичерпний перелік видів діяльності, якими займається неприбуткова організація , зокрема, виконання робіт, надання послуг, продаж товарів тощо.

Якщо кооператив здійснює операції, які

не належать до пільгових, необхідно вести окремий облік доходів і витрат за такими операціями на окремих субрахунках. При цьому згідно з другим і третім абзацом п.п. 7.11.9 Закону про податок на прибуток неприбуткова організація сплачує податок на прибуток, що визначається як сума доходів, одержаних з інших джерел, зменшена на суму витрат, пов’язаних з отриманням таких доходів, але не вища за суму таких доходів. Зазначимо, що в розрахунку сума амортизаційних відрахувань не враховується.

А зараз зупинимося на окремих видах доходів, одержаних кооперативом.

 

Пайові внески членів кооперативу

Відповідно до

ст. 2 Закону про кооперацію пай є майновим поворотним внеском члена (асоційованого члена) кооперативу у створення та розвиток кооперативу, який здійснюється шляхом передачі кооперативу майна, у тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки. З пайових внесків формується пайовий фонд, який є одним із джерел формування майна кооперативу. Кошти пайового фонду використовуються для забезпечення статутної діяльності підприємства.

Розглядаючи порядок обкладення пайових внесків податком на прибуток, слід звернути увагу на

лист ДПА в Харківській області від 18.06.2007 р. № 604/К/31-124 (див. с. 30) . У ньому зазначається, що в обмін на паї члени кооперативу одержують корпоративні права, які згідно з п. 1.8 Закону про податок на прибуток є правом власності на статутний фонд (капітал) юридичної особи чи його частку (пай), включаючи права на управління, отримання відповідної частини прибутку такої юридичної особи, а також активів у разі його ліквідації згідно з чинним законодавством, незалежно від того, чи створено таку юридичну особу у формі господарського товариства, підприємства, заснованого на власності однієї юридичної чи фізичної особи, або в інших організаційно-правових формах.

У листі робиться висновок, що відповідно до

п.п. 4.2.5 Закону про податок на прибуток корпоративні права не включаються до складу валового доходу, а отже, не обкладаються податком на прибуток.

Однак цей кооператив є споживчим і

не ставить за мету отримання прибутку (саме на цій підставі його і реєструють у ДПІ як неприбуткову організацію). Отже, відсутність у його членів права на прибуток призводить до того, що податковий термін «корпоративні права» не може застосовуватися в нашій ситуації. Про наявність корпоративних прав можна говорити стосовно інших кооперативів — прибуткових.

Тому вважаємо прийнятним таке обґрунтування звільнення від обкладення податком на прибуток пайових внесків. Згідно з

п.п. 7.11.5 Закону про податок на прибуток від оподаткування звільняються доходи, отримані у вигляді коштів або майна, що надходять від проведення основної діяльності. До неї, зокрема, належить діяльність неприбуткових організацій з надання послуг для суспільного споживання (п.п. 7.11.13 Закону про податок на прибуток). А отже, пайові внески членів кооперативу, який займається будівництвом газопроводу для жителів селища, звільняються від обкладення податком на прибуток. Отримані пайові внески відобразяться в рядку 4.1 Звіту.

Крім того, пайові внески не обкладаються ПДВ, оскільки вони не є оплатою поставки товарів і послуг, а отже, об’єкт оподаткування в такому разі відсутній. Аналогічної думки дотримується і ДПАУ в

листі від 27.06.2006 р. № 12089/7/15-0517. Відображення в обліку формування пайового фонду розглянемо на прикладі (припустимо, що кооператив не є платником ПДВ).

Таблиця 1

Формування пайового фонду в бухгалтерському обліку

№ з/п

Зміст операції

Бухгалтерський облік*

Сума,
грн.

Податковий облік

Рядок звіту

дебет

кредит

доходи

витрати

1

Отримано пайові внески членів кооперативу

301, 311

41

10000

4.1

2

Використано кошти пайового фонду на купівлю будівельних матеріалів

205

631

5000

3

Перераховано грошові кошти постачальнику

631

311

5000

9.2.9

4

Передано будівельні матеріали підряднику

2051**

205

5000

5

Списано вартість використаних підрядником матеріалів до складу незавершеного будівництва

151

2051

5000

* Неприбуткові організації можуть використовувати спрощений План рахунків, затверджений наказом Мінфіну України від 19.04.2001 р. № 186.

** Будівельні матеріали, передані підряднику, рекомендуємо враховувати на окремому субрахунку

до підтвердження їх використання.

 

Кошти від продажу товарно-матеріальних цінностей

Розглянемо ситуацію, коли матеріали, придбані для індивідуального підключення до газопроводу, продаються членам кооперативу за ціною їх придбання.

Доходи від такого продажу належать до доходів, отриманих з інших джерел, що підлягають оподаткуванню відповідно до

абзацу другого п.п. 7.11.9 Закону про податок на прибуток, оскільки ТМЦ реалізуються за ціною їх придбання, тобто за звичайною ціною, визначеною сторонами при продажу товарів. Ці доходи відобразяться в рядку 10 Звіту, а витрати, пов’язані з отриманням доходу, — у рядку 11 Звіту.

Зазначимо, що загальні правила ведення податкового обліку до витрат і доходів неприбуткових організацій

не застосовуються. Оподатковувані доходи і пов’язані з ними витрати відображаються в обліку неприбуткової організації за «касовим методом», оскільки виходячи з п. 3.5 Порядку № 233 для відображення в податковому обліку витрат неприбуткової організації необхідно, щоб витрати було фактично понесено, а доходи, для отримання яких здійснювалися витрати, — фактично отримано. Такої самої думки дотримується і ДПАУ в листі від 15.09.2006 р. № 10363/6/15-0516 //«Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 97.

База для обчислення податку на прибуток визначається як різниця між сумою доходів, що підлягають оподаткуванню, і сумою витрат, пов’язаних з отриманням таких доходів. При цьому сума витрат не повинна перевищувати суму доходів. Якщо ж це відбулося, то

сума такого перевищення на наступні звітні періоди не переноситься. Сума податку, що підлягає сплаті, відображається в рядку 15 Звіту.

Продаючи матеріали, що залишилися, постачальнику, кооператив також отримає оподатковуваний дохід, оскільки ТМЦ реалізуються стороннім особам

. Дохід відобразиться в рядку 10 Звіту, а витрати, які прямо пов’язані з отриманням цього доходу, — у рядку 11 Звіту. Прибуток у цьому випадку дорівнюватиме нулю, оскільки матеріали реалізуються за ціною, яка не перевищує ціну придбання.

Приклад

. Кооператив — неплатник ПДВ* реалізував товарно-матеріальні цінності членам кооперативу за ціною придбання на суму 2000 грн. Відобразимо цю операцію в податковому та бухгалтерському обліку.

* Що стосується платників ПДВ, то ознака неприбутковості не впливає на особливості їх обкладення ПДВ (лист ДПАУ від 27.06.2006 р. №12089/7/15-0517).

 

Таблиця 2

Відображення в обліку продажу ТМЦ

№ з/п

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума,
грн.

Податковий облік

Рядок звіту

дебет

кредит

доходи

витрати

1

Отримано передоплату за ТМЦ

311

681

2000

2000

10

2

Відображено дохід від реалізації ТМЦ членам кооперативу

377

712

2000

3

Списано собівартість реалізованих ТМЦ

943

205

2000

2000

11

4

Списано доходи, отримані від реалізації ТМЦ, на фінансовий результат

712

791

2000

5

Списано собівартість реалізованих ТМЦ на фінансовий результат

791

943

2000

6

Проведено залік заборгованостей

681

377

2000

 

 

Компенсація кошторисної вартості, отримана від стороннього кооперативу

Компенсація кошторисної вартості підвідного газопроводу, який використовується сусіднім кооперативом, також не належить до пільгових доходів, оскільки результати робіт надаються сторонній організації, а не членам кооперативу. Отримана компенсація відобразиться в рядку

10 Звіту, а витрати, пов’язані з будівництвом підвідного газопроводу, — у рядку 11 Звіту.

 

Таблиця 3

Відображення в обліку компенсації, отриманої від стороннього кооперативу

 

№ з/п

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума,
грн.

Податковий
облік

Рядок звіту

дебет

кредит

доходи

витрати

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Відображено дохід

377

742

1000

2

Списано частину вартості об’єкта незавершеного будівництва, яким згодом користуватиметься сторонній кооператив

972

151

1000

3

Отримано компенсацію від стороннього кооперативу за будівництво підвідного газопроводу

311

377

1000

1000

10

4

Суму доходу, списано на фінансовий результат

742

793

1000

5

Списано на фінансовий результат вартість реалізованої частини об’єкта незавершеного будівництва

793

972

1000

 

 

Роботи, виконані підрядною організацією безкоштовно

Як було зазначено в листі читача, будівельна організація виконала для кооперативу 30 % робіт безкоштовно в межах програми фінансування будівництва в селі для потреб населення. Доходи у вигляді результатів виконаних робіт не належать до пільгових доходів, наведених у

п.п. 7.11.5 Закону про податок на прибуток, а отже, підлягають оподаткуванню. Вони відобразяться в рядку 10 Звіту.

Після закінчення будівництва газопроводу кооператив передає його організації, що проводила будівельні роботи, яка є платником податку на прибуток і має ліцензію на транспортування газу. Безоплатну передачу газопроводу передбачено договором і статутними документами. Така операція підлягає обкладенню ПДВ відповідно до

п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ, якщо кооператив має статус платника ПДВ. У наведеному нижче прикладі припускаємо, що кооператив — неплатник ПДВ.

 

Таблиця 4

Відображення в обліку операцій, пов’язаних з передачею газопроводу на баланс іншого підприємства

№ з/п

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума,
грн.

Податковий
облік

Рядок звіту

дебет

кредит

доходи

витрати

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Відображено вартість виконаних робіт підрядною організацією

151

631

3500

2

Перераховано грошові кошти постачальнику

631

311

2500

9.2.9

3

Перераховано грошові кошти постачальнику в частині коштів, отриманих у вигляді компенсації від сусіднього кооперативу

631

311

1000

11

4

Відображено вартість робіт, виконаних для кооперативу безкоштовно (5000 х 30 %)

151

424

1500

1500

10

У момент передачі газопроводу на баланс підрядної організації в обліку провадяться записи

5

Списано вартість робіт, виконаних для кооперативу безкоштовно

424

745

1500

6

Списано собівартість газопроводу

977

15

9000

7

Суму доходу, списано на фінансовий результат

745

793

1500

8

Списано на фінансовий результат вартість об’єкта незавершеного будівництва

793

977

9000

 

Ліквідація кооперативу

Порядок ліквідації кооперативу описано в

ст. 29 Закону про кооперацію. Відповідно до положень цієї статті кооператив має право на ліквідацію, зокрема, за рішенням загальних зборів членів кооперативу. Процедура ліквідації здійснюється комісією, призначеною органом, який ухвалив рішення про таку ліквідацію. Після створення ліквідаційної комісії повноваження з управління кооперативом переходять саме до неї.

Як правило, членами ліквідаційної комісії є голова, головний бухгалтер та інші співробітники. Бувають ситуації, коли до складу ліквідаційної комісії входить тільки голова. При цьому трудові відносини з членами ліквідаційної комісії не перериваються, їм продовжує нараховуватися та виплачуватися заробітна плата.

Витрати на ліквідацію кооперативу фінансуються за рахунок коштів такого кооперативу.

Що стосується майна, яке залишилося на момент ліквідації кооперативу,

розподіляти його потрібно в порядку, описаному в статуті.

Зазначимо, що порядок ліквідації кооперативу наведено в

ст. 29 Закону про кооперацію і в п.п. 7.11.11 Закону про податок на прибуток стосовно неприбуткових організацій.

Так, відповідно до

ст. 29 Закону про кооперацію майно, яке залишилося після задоволення вимог кредиторів кооперативу, здійснення виплат членам кооперативу, паїв і виплат на паї, кооперативних виплат, оплати праці, розрахунків з кооперативним об’єднанням, членом якого він є, розподіляється між членами кооперативу в порядку, установленому в статуті. Розподілу не підлягає тільки неподільний фонд, майно якого передається за рішенням ліквідаційної комісії іншим кооперативам. Порядок ліквідації кооперативу має бути описано в статуті. Ця вимога міститься в частині 2 ст. 8 Закону про кооперацію.

Разом з тим

п.п. 7.11.11 Закону про податок на прибуток передбачено, що в разі ліквідації неприбуткової організації її активи має бути передано іншій неприбутковій організації відповідного виду чи зараховано до доходу бюджету.

Ураховуючи цю вимогу

Закону про податок на прибуток, вважаємо, що на момент ліквідації активів у кооперативу вже не повинно бути.

Нагадаємо, що при

створенні кооперативу податківці наполягають на необхідності внесення до статуту порядку ліквідації, який відповідав би п.п. 7.11.11 Закону про податок на прибуток. Інакше кооперативу може бути відмовлено у включенні до Реєстру неприбуткових організацій і установ (листи ДПАУ від 03.04.2006 р. № 3719/6/15-0516, від 06.04.2007 р. № 1688/ш/15-0516).

Отже, з метою пільгового оподаткування ДПАУ підкреслює

пріоритетність норм спеціального Закону про податок на прибуток над загальними нормами законодавства про кооперативи. Тому новоствореним кооперативам при первинній реєстрації в податкових органах неприбутковою організацією рекомендуємо привести порядок їх ліквідації у відповідність із Законом про податок на прибуток.

На цьому завершуємо розгляд питань, пов’язаних з особливостями податкового обліку діяльності кооперативу. Сподіваємося, що ця стаття допоможе вам зорієнтуватися у вимогах чинного законодавства щодо обліку неприбуткових організацій. Чекаємо на нові листи із запитаннями від вас.

Оформи передплату та читай все Передплатити журнал
stop

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Увійдіть, щоб читати більше! Авторизовані користувачі одержують безкоштовно 5 статей на місяць