Торгівля алкоголем, тютюном і пивом для єдиноподатника
Торгівля прибутковими товарами завжди була актуальною. Розуміючи, що суб’єкт підприємництва, який торгує алкоголем і тютюновими виробами, одержує чималі бариші, законодавець запровадив обмеження щодо їх продажу єдиноподатниками. І все ж таки в деяких випадках торгувати цими товарами можна. Розберемося в цьому питанні.
Дмитро КОСТЮК, заступник головного редактора
Загальні обмеження
Для єдиноподатників обмеження щодо торгівлі надприбутковими товарами, до яких належать алкоголь і тютюнові вироби, було встановлено ще на момент запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності. Так,
приватним підприємцям заборонялося торгувати лікеро-горілчаними та тютюновими виробами. Для юридичних осіб обмежень не було.Уже тоді багато хто звернув увагу, що лікеро-горілчані вироби та алкогольні напої — дещо різні речі. Алкогольні напої — широке поняття, що включає лікеро-горілчані напої як складову частину. Наприклад,
вино, вермут, шампанське, коньяк, бренді жодного відношення до лікеро-горілчаних виробів не мають, оскільки належать до виноробної продукції (див., наприклад, лист Держпідприємництва від 30.10.2002 р. № 5-532/5791). Отже, торгувати цією продукцією приватні підприємці — єдиноподатники можуть.Набагато складніше з такими напоями, як «Джин-тонік, «Бренді-кола» тощо. Річ у тім, що вони, хоча і є
слабоалкогольними, належать до категорії лікеро-горілчаних. Так, у листі ДПАУ від 23.08.2001 р. № 11516/7/17-0217 з посиланням на ГОСТ 7190-93 «Вироби лікеро-горілчані. Загальні технічні умови» було зазначено, що до лікеро-горілчаних напоїв належать слабоградусні (слабоалкогольні) напої, що мають міцність 6,0 — 12,0 %, масову концентрацію загального екстракту 4,5 — 10,0 г/100 см3, цукру 0,2 — 0,7 г/100 см3.На сьогодні цей ГОСТ утратив чинність. Замість нього слід керуватися
ДСТУ 3297-95 «Лікеро-горілчана промисловість. Терміни та визначення понять». Визначення терміна «слабоалкогольний напій» у цьому документі трохи змінено. Так, до слабоалкогольних напоїв належить лікеро-горілчаний напій міцністю від 1,2 % до 8,5 %, із масовою концентрацією екстрактних речовин не більше ніж 14 г/100 см3, виготовлений на основі водно-спиртової суміші з використанням інгредієнтів, напівфабрикатів і консерванту, насичений чи ненасичений діоксидом вуглецю.Такі напої, як «Джин-тонік, «Бренді-кола» тощо у своїй більшості відповідають цьому визначенню. Отже, фізична особа — підприємець на спрощеній системі не може торгувати такими напоями за жодних умов.
Узагалі ж до лікеро-горілчаних напоїв належить алкогольний напій міцністю від
1,2 % до 60 %, виготовлений змішуванням спирту етилового ректифікованого з напівфабрикатами, інгредієнтами та підготовленою водою, насичений чи ненасичений діоксидом вуглецю (для слабоалкогольних напоїв).А
ДСТУ 4257:2003 «Напої лікеро-горілчані. Технічні умови» відносить до категорії лікеро-горілчаних такі групи напоїв:— лікери;
— наливки;
— пунші;
— настоянки;
— бальзами;
— аперитиви;
— коктейлі;
— напої десертні;
— напої слабоалкогольні.
Доводилося чути таку думку, що підприємець-єдиноподатник може торгувати
горілкою, оскільки вона не належить до лікеро-горілчаних виробів. Аргументування було приблизно таке: в Указі № 727 заборону встановлено на торгівлю лікеро-горілчаними виробами, а в ДСТУ ідеться про лікеро-горілчані напої. До того ж у переліку груп таких напоїв горілки прямо не згадується. Контролюючі органи з такою позицією, зрозуміло, не згодні (див. лист ДПАУ 18.02.2000 р. № 2286/7/16-2117). На наш погляд, і суд, найімовірніше, не сприйматиме ці аргументи серйозно.
Оптова та роздрібна торгівля
Як би там не було, сьогодні для єдиноподатників існує ще одне обмеження щодо торгівлі алкогольною та тютюновою продукцією. І стосується воно не тільки приватних підприємців, а й юридичних осіб, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності.
У
А оскільки всі алкогольні напої є підакцизними, то оптом їх продавати не можна (найімовірніше, такому суб’єкту підприємництва просто не видадуть ліцензію на оптову торгівлю алкоголем). Те ж саме стосується імпорту та експорту.
Тут найголовніше визначитися з тим, що вважається оптовою та роздрібною торгівлею. У законодавстві існує декілька визначень цих термінів. Основні з них наведемо нижче.
| Назва нормативного документа | Визначення терміну | Визначення терміну «Роздрібна торгівля» |
| КВЕД | Перепродаж (продаж без переробки) нових чи вживаних товарів роздрібним торговцям, підприємствам та організаціям чи іншим оптовикам, який здійснюється оптовими торговцями, оптовими фірмами зі збуту промислових товарів, оптовими базами, оптовиками-заготівниками, власниками складів, експортерами, імпортерами, кооперативними організаціями, які займаються заготівлею та збутом сільськогосподарської продукції тощо | Перепродаж (продаж без переробки) нових чи вживаних товарів, призначених переважно для споживання приватними особами чи домашніми господарствами |
| Національний стандарт України «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затверджений наказом Держспоживстандарту України від 08.06.2004 р. № 130 (ДСТУ 4303:2004) | Вид економічної діяльності у сфері товарообороту, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачу через роздрібну торгівлю чи для виробничого споживання та надання пов’язаних з цим послуг | Вид економічної діяльності у сфері товарообороту, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надання йому торговельних послуг |
| Закон № 481 | Діяльність із придбання та відповідного перетворення товарів для наступної їх реалізації підприємствам роздрібної торгівлі, іншим суб’єктам підприємницької діяльності | Діяльність з продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив в ресторанах, кафе, барах, інших підприємствах громадського харчування |
Як бачимо, визначення роздрібної торгівлі в цих документах відрізняються. Якщо у
КВЕД зазначається про продаж приватним особам, а такими, скоріше за все, можна вважати лише фізичних осіб, то в ДСТУ ідеться про продаж кінцевому споживачу, що набагато ширше. Адже кінцевим споживачем може бути і юридична особа, яка придбаває, наприклад, канцтовари для забезпечення працівників або алкоголь для проведення презентації чи прийому*. Однак продаж юридичним особам і приватним підприємцям для їх виробничого споживання згідно з ДСТУ підпадає під визначення оптової торгівлі. При цьому ДСТУ щодо визначення термінів має пріоритет над нормами КВЕД. Із визначень, наведених у Законі № 481, також випливає, що продаж суб’єкту підприємництва вважається оптовою торгівлею. Отже, складається враження, що спрощенці можуть реалізовувати алкоголь тільки кінцевим споживачам — не суб’єктам підприємництва.*Тут не розглядаємо правомірності такого придбання з позиції покупця.
Але як продавцю виділити покупця — де суб’єкт підприємництва, а де кінцевий споживач — фізична особа? Адже працівник суб’єкта підприємництва, що придбаває алкоголь для презентації чи прийому, може й не називати найменування свого підприємства.
На наш погляд, тут багато що залежатиме від документального оформлення такого продажу. Якщо у відвантажувальних документах
не виділяється найменування покупця (наприклад, чек РРО, розрахункова квитанція, трохи забігаючи наперед, зазначимо, що при продажу алкоголю один із цих документів потрібно застосовувати обов’язково), йому не видається податкова накладна тощо, то такий продаж не може вважатися оптовою торгівлею. Отже, такий єдиноподатник-продавець не порушив обмежувальних норм законодавства.
РРО та РК
За загальним правилом фізичні особи — єдиноподатники звільняються від застосування РРО та розрахункових книжок (
п. 6 ст. 9 Закону про РРО). Однак це правило не поширюється на випадки, коли такий суб’єкт підприємництва здійснює продаж підакцизних товарів (крім пива на розлив). Юридичні особи, які належать до підприємств торгівлі, так само не звільняються від застосування РРО. Отже, при продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів застосування РРО обов’язкове.Причому, на думку ДПАУ, якщо фізична особа — єдиноподатник на одному торговельному об’єкті (кіоск, магазин, лоток, прилавок тощо) торгує алкоголем (чи тютюновими виробами) і яким-небудь іншим товаром, то пропускати через РРО він зобов’язаний
увесь асортимент продукції, що продається (див. Податкове роз’яснення, затверджене наказом ДПАУ від 14.01.2002 р. № 20 у газеті «Податки та бухгалтерський облік»,2005, № 3). Та й у листах від 31.03.2004 р. № 5534/7/23-2117 і від 25.07.2005 р. № 6961/6/17-3116 податківці зазначали, що в разі здійснення платником єдиного податку торгівлі підакцизними товарами (крім пива на розлив) розрахунки мають здійснюватися із застосуванням РРО при продажу всіх товарів, що наявні в реалізації.Зверніть увагу, у
Податковому роз’ясненні йдеться про торгівлю на одному торговельному об’єкті. А якщо алкоголь і, скажімо, продовольчі товари продаються на різних точках, РРО слід застосовувати на обох точках чи тільки на тій, де продається алкоголь? На наш погляд, — на обох. Принаймні на цьому, найімовірніше, наполягатимуть податківці.Інша справа, якщо та точка, на якій продаються продовольчі товари, потрапляє до
Переліку № 1336 (наприклад, роздрібна торгівля на ринку, ярмарку тощо). Тоді найсміливіші можуть доводити, що через РРО пробиваються тільки товари, що продаються на тій точці, де відбувається реалізація алкогольних напоїв, а на продовольчі товари виписується РК. Принаймні з постанови ВГСУ від 21.07.2005 р. у справі № 5/2887-2/283 випливає, що Закон про РРО не містить обмеження щодо застосування до однієї частини товару одного контрольного документа (розрахункова квитанція), а до іншої частини — іншого (Книги обліку доходів і витрат). Так чому ж не вчинити аналогічно і в нашому випадку?У чистому ж вигляді (якщо єдиноподатник торгує алкоголем і в нього одна торговельна точка)
Перелік № 1336 далеко не завжди допоможе позбутися РРО. У ньому зазначено роздрібну торгівлю фізичними особами — єдиноподатниками, але тільки в разі якщо вони торгують продовольчими товарами та пивом у пляшках і бляшанках, але в їх асортименті відсутні інші підакцизні товари. Водночас у Переліку № 1336 є окремі види діяльності, які дозволяють уникнути РРО при торгівлі алкогольними напоями, наприклад, на території села, якщо така торгівля здійснюється підприємствами споживчої кооперації.Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженим наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. № 614,
прямо передбачено ситуацію, коли при продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів застосовується розрахункова квитанція. Напевно, для таких нечисленних випадків і передбачено виписування цього документа замість застосування РРО. Крім того, розрахункову квитанцію слід виписувати й у разі якщо відбулося тимчасове припинення електропостачання, у результаті якого застосування РРО неможливе.Причому, зверніть увагу, виписування розрахункової квитанції при продажу алкоголю та тютюнових виробів має свої особливості:
1. Виписувати потрібно тільки «повні» розрахункові квитанції (за формою № РК-1), застосування скороченої квитанції заборонено.
2. У рядках для зазначення даних про товар (послугу) обов’язково вказується найменування алкогольного напою, його вартість як у самій розрахунковій квитанції, так і в її корінці.
Тютюнові вироби
Згідно з
п. 10 ст. 9 Закону про РРО РРО та розрахункові квитанції не застосовуються при продажу в кіосках, із лотків та розносок газет, журналів та інших видань, листівок, конвертів, знаків поштової оплати, якщо питома вага такої продукції становить понад 50 % загального товарообороту за відсутності продажу алкогольних напоїв і підакцизних непродовольчих товарів. Як це не парадоксально звучить, але згідно із законодавством тютюнові вироби належать до продовольчих товарів. Так, у Державному класифікаторі продукції та послуг 016-97 послуги з роздрібної торгівлі тютюновими виробами (код 52.26) нарівні з послугами з роздрібної торгівлі фруктами та овочами, м’ясом і м’ясними продуктами, хлібом тощо віднесено до послуг з роздрібної торгівлі продовольчими товарами (код 52.2). Аналогічний висновок випливає і з УКТ ЗЕД.Отже, якщо підприємство-єдиноподатник (адже торгувати тютюновими виробами з числа спрощенців можуть тільки юридичні особи) дотримуватиметься паритету в обсягах товарообороту між газетною продукцією та тютюновими виробами, воно цілком може обійтися без РРО, використовуючи пільгу за
п. 10 ст. 9 Закону про РРО. Інша справа, що такому суб’єкту необхідно дотримуватися правил торгівлі тютюновими виробами: з усіх пунктів продажу, перелічених у цій нормі Закону про РРО, продавати тютюнові вироби можна тільки у стаціонарних пунктах дрібно-роздрібної торговельної мережі (по суті, у кіосках).
Пиво
Окремо слід розглянути торгівлю пивом. Справа в тому, що пиво взагалі
не є алкогольним напоєм, оскільки не відповідає визначенню цього терміна, наведеному в Законі № 481. Водночас згідно із Законом України «Про ставки акцизного збору та ввізного мита на деякі товари (продукцію)» від 11.07.96 р. № 313/96-ВР пиво є підакцизним товаром. Отже, і юридичні, і фізичні особи — єдиноподатники не можуть торгувати пивом оптом. Обмежень щодо продажу пива вроздріб немає. Проте є нюанси із застосуванням РРО та розрахункових квитанцій.По-перше, як уже було зазначено вище, при продажу
пива на розлив за відсутності торгівлі іншими підакцизними товарами РРО та розрахункові квитанції можна не використовувати. Тут слід зауважити, що законодавством чітко не визначено термін «продаж на розлив». Однозначно, до такої діяльності належить реалізація пива з кег, бочок та інших великих ємностей. А от підприємцям, які реалізують у своєму кафе пляшкове пиво, важливо правильно обґрунтувати реалізацію цього пляшкового пива саме на розлив.Так, однією з ознак реалізації пива на розлив є зазначення в меню вартості напою
не за пляшку, а за одиницю об’єму (наприклад, за 0,5 л, за 0,3 л). При цьому можлива ситуація, коли клієнту приносять тільки замовлений ним келих пива (0,5 чи 0,3 л). У цьому випадку взагалі важко довести, що реалізація пива була не на розлив. Однак іноді в кафе використовується дещо інший варіант обслуговування клієнтів: коли клієнту приносять порожній келих і відкриту пляшку пива. Принципової різниці між першим і другим випадком немає, але все-таки у другому варіанті обслуговування підприємцю дуже складно буде довести перевіряючим, що пиво продається саме на розлив.По-друге, згідно з
Переліком № 1336 фізичним особам — єдиноподатникам дозволяється застосовувати розрахункові квитанції замість РРО при здійсненні роздрібної торгівлі продовольчими товарами та пивом у пляшках і бляшанках за умови відсутності продажу інших підакцизних товарів. Причому виписувати розрахункові квитанції продавець змушений в обов’язковому порядку, а не тільки на вимогу покупця. От тут уже можна застосовувати спрощені квитанції за формою № РК-2, зрозуміло, якщо загальна сума розрахунку не перевищує 10 грн. У них зазначається тільки загальна сума покупки, однак для цілей сплати збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства (від сплати якого єдиноподатників не звільнено), доцільно в таких розрахункових квитанціях та їх корінцях виділяти пиво окремо.Тут можливі різні варіанти. Наприклад, єдиноподатник торгує пляшковим пивом, продовольчими та непродовольчими товарами. У такому разі, на наш погляд, необхідно застосовувати РРО, адже тоді формально не дотримуватимуться вимог
Переліку № 1336, а враховуючи продаж підакцизного товару (пива) не на розлив, неможливо застосувати і п. 6 ст. 9 Закону про РРО. Причому застосовувати РРО необхідно щодо всього асортименту товарів , а не тільки до частини, що власне й стала причиною невідповідності діяльності до Переліку № 1336, тобто проводити через РРО потрібно і пиво, й інші товари.Для наочності згрупуємо обмеження щодо торгівлі алкоголем, тютюновими виробами та пивом для єдиноподатника:
| Статус суб’єкта підприємництва та вид діяльності | Торгівля | Обов’язковість застосування | ||
| оптова | роздрібна | РРО | РК | |
| Фізична особа — єдиноподатник : | ||||
| Торгівля лікеро-горілчаними та тютюновими виробами | — | — | — | — |
| Торгівля алкогольними напоями (крім лікеро-горілчаних) і пивом* | — | + | + | — |
| Роздрібна торгівля пивом на розлив | — | + | — | — |
| Роздрібна торгівля пивом у пляшках і бляшанках за відсутності інших підакцизних товарів | — | + | — | + |
| Юридична особа — єдиноподатник : | ||||
| Торгівля алкогольними напоями, у тому числі лікеро-горілчаними | — | + | + | — |
| Торгівля тютюновими виробами** | — | + | + | — |
| Торгівля пивом* | — | + | + | — |
| *Мається на увазі торгівля пивом, що не підпадає під умови, наведені в Переліку № 1336. | ||||
| **Якщо умови торгівлі відповідають наведеним у п. 10 ст. 9 Закону про РРО, то можна не застосовувати ні РРО, ні розрахункові квитанції. | ||||
Якщо було порушення
Багато кого цікавить запитання: що буде, якщо єдиноподатник все-таки порушив обмеження, установлені
Указом № 727 чи Законом № 2505? Формально санкції не встановлено ні в першому, ні в другому документі. Точніше санкцією буде необхідність моментальної відмови від спрощеної системи оподаткування як для приватних підприємців, так і для юридичних осіб. Допрацювати до кінця кварталу на єдиному податку не вийде, адже норму, що дозволяє переходити на загальну систему тільки з наступного кварталу, передбачено в Указі № 727 тільки при порушенні норм ст. 1 цього Указу (перевищення виручки, чисельності найманих працівників, здійснення бартерної операції).Отже, якщо єдиноподатник здійснив, скажімо, оптовий продаж алкогольних напоїв або приватний підприємець — спрощенець реалізував лікеро-горілчані напої, то з усіх операцій, починаючи з цієї, він зобов’язаний сплатити податок на прибуток або податок з доходів фізичних осіб. Одразу з’являється необхідність реєстрації платником ПДВ (за наявності відповідних обсягів реалізації, установлених у
Законі про ПДВ ).А що буде, якщо підприємець не приділив належної уваги такій операції і продовжує звітувати за єдиним податком? Найімовірніше, податківці перерахують усі отримані ним доходи, починаючи з цієї операції, і донарахують усі податки так, як ніби він перебував на загальній системі оподаткування. Що стосується застосування штрафних санкцій, то за кожну неподану декларацію загрожує штраф згідно з
п.п. 17.1.1 Закону № 2181 (170 грн.). Наприклад, якщо суб’єкт підприємництва повинен був реєструватися платником ПДВ, але не зробив цього, оскільки все ще вважав себе єдиноподатником, то за кожну неподану декларацію з ПДВ застосують цей штраф. Крім того, податківці донарахують податкові зобов’язання з ПДВ без права нарахування податкового кредиту (пп. 9.4, 10.2 Закону про ПДВ).Чи не єдиним винятком буде податок з доходів для підприємця: за неподання декларації про доходи йому загрожує
адмінштраф згідно зі ст. 1641 КУАП у розмірі від 51 до 136 грн. (лист ДПАУ від 19.05.2006 р. № 9432/7/17-0417). Крім того, якщо підприємець не використовував РРО, відповідно до ст. 9 Закону про РРО йому нарахують штраф у п’ятикратному розмірі від вартості проданих товарів.І оскільки продаж був без патенту, то податківці можуть застосувати штраф у подвійному розмірі вартості патенту за повний термін діяльності з цим порушенням.
