Поновлення по суду: порядок оподаткування середньої зарплати
У газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 95, с. 49 розповідалося про юридичні нюанси поновлення працівника, незаконно звільненого за рішенням суду. У сьогоднішній статті розглянемо порядок оподаткування та обліку виплат поновленому працівнику.
Тетяна ОНИЩЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Згідно з
ч. 2 ст. 235 Кодексу законів про працю України від 10.12.71 р. (далі — КЗпП) підприємство зобов’язане виплатити незаконно звільненому працівнику середній заробіток за весь час вимушеного прогулу, і лише у випадку, якщо розгляд позову про поновлення на роботі тривав понад один рік з вини працівника, суд може обмежити період, за який стягується середній заробіток, одним роком.Сума оплати вимушеного прогулу прямо зазначається в рішенні суду, причому без утримання податку та внесків до соціальних фондів, які сплачуються згідно з чинним законодавством. Отже, як уже зазначалося в статті «Поновлення на роботі за рішенням суду» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 95),
роботодавцю, щоб уникнути непотрібних проблем, рекомендуємо простежити, щоб у резолютивній частині рішення було зазначено, що належну до виплати суму середньої зарплати за час вимушеного прогулу визначено без відповідних утримань. Якщо такої вказівки не буде, роботодавець може звернутися до суду за роз’ясненням його рішення, і вже в роз’ясненні суд укаже, що належну до виплати суму середньої зарплати за час вимушеного прогулу визначено без відповідних утримань.Це необхідно для того, щоб роботодавець
у разі добровільного виконання рішення суду мав можливість утримати з нарахованої за вимушений прогул зарплати податок з доходів фізичних осіб та внески до соціальних фондів. Інакше він буде вимушений заплатити їх за рахунок своїх коштів.Якщо ці рекомендації виконано, для бухгалтера, який нараховує поновленому працівнику виплату за час вимушеного прогулу, постає важливе запитання: як саме в цьому випадку оподатковуватиметься сума зарплати за час вимушеного прогулу, адже вона нараховується за весь час вимушеного прогулу, який, як правило, складає не один місяць?
Почнемо з податку з доходів фізичних осіб.
Як і звичайна зарплата, середня заробітна плата при поновленні по суду включається до поняття «заробітна плата» згідно із
Законом № 889. При цьому ДПАУ у своєму листі від 20.04.2007 р. № 3928/6/17-0716 роз’яснила таке: «При нарахуванні та виплаті працівнику середньої заробітної плати на підставі рішення суду за час вимушеного прогулу підприємство-роботодавець зобов’язане включити всю нараховану суму до складу загального місячного оподатковуваного доходу, коли її нараховано, і утримати із суми такої середньої заробітної плати податок з доходів фізичних осіб за ставкою, передбаченою п. 7.1 статті 7 Закону № 889 (тобто в розмірі 15 %), та сплатити (перерахувати) його до бюджету в порядку, установленому п.п. 8.1.2 ст. 8 Закону № 889».З цього випливає:
1)
уся сума середньої зарплати за час вимушеного прогулу включається до оподатковуваного доходу місяця, в якому її нараховано;2)
ставка податку з доходів застосовується та, яка діє на момент нарахування суми середньої зарплати за час вимушеного прогулу;3)
уся сума середньої зарплати за час вимушеного прогулу разом із зарплатою, нарахованою за місяць, в якому проведено нарахування середньої зарплати, порівнюється з граничною величиною доходу, що дає право на застосування податкової соціальної пільги (у 2007 році — 740 грн.).Слід зауважити, що така позиція ДПАУ щодо оподаткування зарплати, яка донараховується за місяці, що минули, не нова (див.
лист ДПАУ від 13.03.2007 р. № 2522/5/17-0716 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 30). Як зазначено в цьому листі, винятки з цього правила становлять тільки такі «перехідні» виплати, як відпускні та лікарняні. Для них ставка податку з доходів приймається в розмірі, який діє на момент нарахування виплати, а для цілей визначення права на застосування ПСП і відповідно самої суми податку з доходів такі виплати розподіляються на відповідні місяці.Щодо соціальних внесків, то зазначимо таке. Середня заробітна плата за час вимушеного прогулу включається до фонду додаткової заробітної плати, обкладається податком з доходів фізичних осіб та відповідно обкладається всіма соціальними внесками як у частині нарахувань, так і в частині утримань.
При цьому позиції ПФУ, Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності щодо порядку обкладення середньої заробітної плати внесками до Пенсійного фонду та Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності збігаються (
лист ПФУ від 19.04.2007 р. № 6663/03-20, див. с. 18, лист Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності від 23.04.2007 р. № 02-24-842, див. с. 19). Так, ґрунтуючись на положеннях п.п. 1.6.2 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України від 13.01.2004 р. № 5, зазначені відомства стверджують, що суми, які виплачуються працівнику, поновленому на роботі за рішенням суду, відображаються у складі фонду оплати праці того місяця, в якому було здійснено зазначені нарахування. Як наслідок:—
ставка внесків до Пенсійного фонду та Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності приймається на момент їх нарахування та застосовується до всієї суми середньої зарплати, нарахованої за час вимушеного прогулу;—
уся сума середньої зарплати за час вимушеного прогулу порівнюється з максимальною величиною витрат на оплату праці, яка обкладається внесками до соціальних фондів, що діє в місяці нарахування суми середньої зарплати.Слід зауважити, що Фонд страхування від нещасного випадку в
листі від 13.04.2007 р. № 68-07-4 (див. с. 19) висловив іншу точку зору. Так, на думку зазначеного Фонду, для визначення суми внесків до Фонду нещасного випадку, що нараховуються на суму середньої зарплати, яка зберігається за час вимушеного прогулу, суму такої зарплати необхідно розбити за місяцями вимушеного прогулу. При цьому ставка внеску приймається такою, що діяла в місяцях, за які виплачується середня заробітна плата. Те ж саме стосується і максимальної величини виплат, на яку нараховуються внески до соціальних фондів. Аргументи на користь такого висновку Фонд страхування від нещасного випадку висуває такі:1. Обмеження виплат максимальною величиною, на яку нараховуються страхові внески, здійснюється за кожний місяць окремо.
2. Згідно з
абзацом третім п. 9 Порядку обчислення середньої заробітної плати (доходу) для розрахунку виплат за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням, затвердженого постановою КМУ від 26.09.2001 р. № 1266 (далі — Порядок № 1266), у разі поновлення на роботі працівника, якого звільнено з роботи без законної підстави, з виплатою середнього заробітку за час вимушеного прогулу, середня зарплата обчислюється виходячи із сум, що припадають на місяці розрахункового періоду. Отже, для цілей визначення середньої зарплати для розрахунку страхових виплат згідно з Порядком № 1266 середня зарплата за час вимушеного прогулу має розподілятися за місяцями вимушеного прогулу.Якщо додатково взяти до уваги ще й положення
абзацу дев’ятого п. 14 Порядку № 1266, то це дійсно так. Нагадаємо це положення. «Якщо середня заробітна плата обчислюється згідно з абзацом третім пункту 9 цього Порядку, середньоденна заробітна плата за один робочий день (годину) визначається шляхом ділення нарахованої заробітної плати на середньомісячну кількість робочих днів (годин), установлену на підприємстві (в структурному підрозділі) у розрахунковому періоді».Разом з тим, ці аргументи не є прямими, отже, ПФУ, Фонд страхування з тимчасової втрати працездатності, ДПАУ продовжуватимуть наполягати, що для визначення суми податку з доходів та внесків до Пенсійного фонду та Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності сума середньої зарплати, що зберігається за час вимушеного прогулу, не розподіляється за місяцями такого прогулу.
Формально, слід визнати, що вагомих аргументів більше в позиції, якої дотримуються ДПАУ, ПФУ та Фонд страхування з тимчасової втрати працездатності, тому на практиці, на нашу думку, необхідно дотримуватися саме її, причому щодо визначення внесків до всіх фондів, у тому числі й Фонду страхування від нещасного випадку та Фонду страхування від безробіття.
Беручи це до уваги, розглянемо умовний приклад.
Приклад.
Працівника (менеджера) звільнено 15 лютого 2007 року. За рішенням суду цього працівника поновлено на роботі з 17 грудня 2007 року. У рішенні зазначено суму середньої заробітної плати за період вимушеного прогулу в розмірі 6150 грн. Заробітна плата за відпрацьовані дні грудня склала 350 грн.
| № | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Валові витрати | ||
| дебет | кредит | сума, грн. | |||
| 1 | Нараховано середню заробітну плату за період вимушеного прогулу | 93 | 661 | 6150,00 | 6150 |
| 2 | Нараховано заробітну плату за грудень | 93 | 661 | 350,00 | 350 |
| 3 | Нараховано внески до соціальних фондів (ПФУ — 33,2 %, Фтвп — 1,5 %, Фб — 1,3 %, Фнв — 1,16 % — умовно) | 93 | 65 | 2415,40 | 2415,40 |
| 4 | Утримано із середньої заробітної плати за період вимушеного прогулу та із зарплати за грудень: |
|
|
|
|
| — внесок до Пенсійного фонду | 661 | 651 | 121,48 | — | |
| — внесок до Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності | 661 | 652 | 65,00 | — | |
| — внесок до Фонду страхування з безробіття | 661 | 653 | 32,50 | — | |
| 5 | Утримано податок з доходів фізичних осіб | 661 | 641/ПДФО | 942,15 | — |
| 6 | Перераховано внески до соціальних фондів | 65 | 311 | 2634,38 | — |
| 7 | Перераховано податок з доходів фізичних осіб | 641/ПДФО | 311 | 942,15 | — |
| 8 | Отримано до каси грошові кошти з розрахункового рахунка | 301 | 311 | 5338,87 | — |
| 9 | Видано суму середньої заробітної плати за період вимушеного прогулу та зарплату за грудень | 661 | 301 | 5338,87 | — |
Сподіваємося, що публікації, надруковані на сторінках нашої газети, допоможуть вам не тільки правильно відобразити в податковому та бухгалтерському обліку наслідки таких нестандартних ситуацій, як поновлення працівника за рішенням суду, але й правильно оформити розірвання трудового договору зі своїми працівниками без подальших судових розглядів.
