Якщо до виконання договору держзакупівлі залучалися субпідрядники
Підприємство, що стало переможцем тендерних торгів, здійснює за рахунок бюджетних коштів виконання будівельних робіт із залученням субпідрядників. Які особливості податкового обліку в переможця та субпідрядників матимуть місце в цьому випадку? Чи поширюється касовий метод відображення валового доходу та податкових зобов’язань з ПДВ на таких субпідрядників?
(м. Львів)
Насамперед слід зазначити, що
до державних коштів, за рахунок яких може здійснюватися оплата товарів (робіт, послуг), що придбавалися шляхом проведення тендеру, належать не тільки бюджетні кошти. Так, згідно зі ст. 1 Закону України «Про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти» від 22.02.2000 р. № 1490-III ними можуть також бути кошти установ чи організацій, створених у встановленому порядку органами державної влади або органами місцевого самоврядування, а також кошти підприємств та господарських товариств з держчасткою понад 50 %, що направляються на придбання товарів, робіт та послуг*.* Докладно про особливості податкового обліку різноманітних витрат, супутніх участі в тендері, можна прочитати у статті «Тендер та валові витрати» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 101).
Водночас продаж товарів (робіт, послуг) тільки тоді можна вважати проведеним з оплатою за рахунок бюджетних коштів,
якщо гроші на розрахунковий рахунок надходять безпосередньо з бюджетного рахунка через відповідні управління Держказначейства. Таку думку податкових органів було висловлено ще в листі ДПАУ від 02.07.99 р. № 9745/7/16-1218 і вона залишається незмінною дотепер.Якщо переможець тендеру має документальне підтвердження бюджетного походження коштів, призначених в оплату за договором держзакупівлі, то при визначенні валового доходу та податкових зобов’язань з ПДВ йому слід керуватися спеціальними нормами
Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далі — Закон про податок на прибуток) та Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ) відповідно.Згідно з
п.п. 11.3.5 Закону про податок на прибуток датою збільшення валового доходу (а також датою виникнення податкових зобов’язань — відповідно до п.п. 7.3.5 Закону про ПДВ) у разі продажу (поставки) товарів (робіт, послуг) з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата надходження таких коштів на поточний рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації в будь-якому іншому вигляді, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов’язаннями перед таким бюджетом.Це означає, що якщо за договором держзакупівлі відбулася поставка товарів (виконання робіт, надання послуг), а оплата за них ще не надійшла, то
валові доходи та податкові зобов’язання не відображаються до моменту надходження бюджетних коштів. Для підтвердження правомірності таких дій виконавцю договору держзакупівлі слід мати безпосередньо сам договір із замовником (розпорядником бюджетних коштів), в якому разом з іншими умовами обов’язково має бути зазначено реквізити бюджетного рахунка, з якого провадитиметься оплата. Крім цього, можна взяти в замовника довідку або гарантійний лист, що підтверджують бюджетні джерела виконання зобов’язань за договором держзакупівлі.Щодо
поширення касового методу на ситуацію, коли підприємство, яке виграло тендер, залучає до виконання договору субпідрядників (здебільшого йдеться про ремонтно-будівельні роботи), зазначимо таке. Оскільки відносини між суб’єктом господарювання — переможцем тендеру та замовником відбуваються в межах договору, що передбачає оплату бюджетними коштами, факт відвантаження товару (виконання робіт, надання послуг) не спричиняє зміни валового доходу та податкових зобов’язань.У свою чергу,
субпідрядник (наприклад, будівельна організація) за договором субпідряду одержує грошові кошти в рахунок оплати вартості виконаних робіт не з рахунка Держказначейства, а з поточного рахунка підприємства — переможця тендеру (генпідрядника). Отже, субпідрядник при визначенні дати виникнення валових доходів та податкових зобов’язань з ПДВ не має права застосовувати касовий метод та повинен застосовувати правило першої події.На практиці, щоб отримати оплату від замовника (розпорядника бюджетних коштів), переможцю тендеру необхідно після завершення певного етапу договору підписати із замовником акт виконаних робіт, оскільки фінансування з бюджету здійснюється майже завжди без передоплати. Водночас, якщо до виконання договору держзакупівлі залучалися субпідрядники, логічно буде такий акт із замовником підписувати тільки після отримання відповідних актів від своїх субпідрядників.
Іноді від податківців у подібних випадках доводиться чути, що валовий дохід (податкові зобов’язання) переможця тендеру має визнаватися за першою подією, а от валові витрати (податковий кредит) — за касовим способом. Очевидно, що такий підхід окремих представників держподатслужби нічого спільного із законом не має.
Ще раз підкреслимо, що в момент підписання актів між замовником тендеру та його переможцем валовий дохід та податкові зобов’язання в останнього не змінюються. Тільки в разі отримання бюджетних грошей такий переможець зобов’язаний відобразити валовий дохід та податкові зобов’язання з ПДВ.
Проте в договірних відносинах між особою, яка виграла тендер, та її субпідрядником бюджетне фінансування відсутнє. Це означає, що в момент підписання акта виконаних робіт із субпідрядником переможець тендеру за першою подією збільшує валові витрати (зрозуміло, якщо субпідрядник — стандартний платник податку на прибуток) і відображає право на податковий кредит (за наявності податкової накладної від субпідрядника). У свою чергу, у податковому обліку субпідрядника в цей же момент відбувається збільшення валового доходу та податкових зобов’язань з ПДВ. Подальші грошові взаєморозрахунки в межах договору субпідряду вважатимуться другою подією і в податковому обліку сторін не відображатимуться.
Ігор Хмелевський, економіст-аналітик
