Оподаткування доходів у вигляді спадщини та дарунків
Багато хто мріє про спадщину і вже напевно всі люблять одержувати подарунки. З 1 січня 2005 року при отриманні доходів у вигляді подарунка або спадщини необхідно сплачувати податок з доходів фізичних осіб. Про те, які зміни відбулися в оподаткуванні цих видів доходів з 1 січня 2007 року, ми розповімо в цій статті.
Катерина СКРИПКІНА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Правові аспекти
Загальні положення про спадкування закріплено у главі
84 ЦК.Під спадкуванням розуміється перехід прав та обов’язків від померлої фізичної особи (спадкодавця) до інших осіб (спадкоємців) за заповітом або за законом.
Згідно зі
ст. 1222 ЦК спадкоємцями за заповітом і за законом можуть бути фізичні особи, які є живими на момент відкриття спадщини, а також особи, які були зачаті за життя спадкодавця і народжені після відкриття спадщини.Спадщина відкривається внаслідок смерті особи (спадкодавця) або оголошення її померлою. При цьому
моментом відкриття спадщини вважається день смерті спадкодавця або день оголошення його померлим.Право на спадкування мають особи, зазначені в заповіті. У разі його відсутності або визнання недійсним, неприйняття спадщини або відмови від її прийняття спадкоємцями за заповітом, а також у разі, якщо заповіт не охоплює всю спадщину, право на спадкування за законом одержують спадкоємці, зазначені в
ст. 1261 — 1265 ЦК, якими встановлено черговість спадкоємців за законом.До складу спадщини входять усі права та обов’язки, які належали спадкодавцю на момент відкриття спадщини і не припинилися внаслідок його смерті.
Спадкоємець, який отримав спадщину, може отримати свідоцтво про право на спадщину, яке видається нотаріусом за місцем відкриття спадщини і підтверджує перехід усіх прав та обов’язків від спадкодавця до спадкоємця. У разі наявності у складі спадщини
нерухомого майна спадкоємець зобов’язаний звернутися до нотаріуса за видачею свідоцтва про право на спадщину (ст. 1297 ЦК).Свідоцтво видається спадкоємцям
після закінчення шести місяців з моменту відкриття спадщини. Якщо спадщину прийняло декілька спадкоємців, свідоцтво про право на спадщину видається кожному з них із зазначенням імені та частин у спадщині інших спадкоємців.За видачу свідоцтва про право на спадщину спадкоємці мають сплатити державне мито, ставки якого встановлено
Декретом КМУ «Про державне мито» від 21.01.93 р. № 7-93.На нашу думку, саме дату видачі свідоцтва про право на спадщину можна вважати датою отримання доходу фізичною особою. Такої ж позиції дотримується і ДПАУ (див.
лист від 22.04.2005 р. № 3792/К/17-3115).Операції, пов’язані з даруванням, регулюються
главою 55 ЦК.Згідно з договором дарування одна сторона (дарувальник) передає або зобов’язується передати в майбутньому іншій стороні (обдаровуваному) безоплатно майно (дарунок) у власність.
Дарунком може бути рухоме (у тому числі гроші та цінні папери), нерухоме майно, а також майнові права, якими володіє дарувальник або які можуть виникнути у нього в майбутньому.
Сторонами в договорі дарування
можуть виступати як фізичні, так і юридичні особи.Згідно зі
ст. 722 ЦК право власності обдаровуваного на дарунок виникає з моменту його прийняття. Прийняття документів, які посвідчують право власності на річ, інших документів, які посвідчують належність дарувальнику предмета договору, або символів речі є прийняттям дарунка.Далі зупинимося на питанні: як оподатковуватиметься спадщина та дарунки у 2007 році?
Об’єкти спадщини
Порядок оподаткування спадщини визначено в
ст. 13 Закону № 889. Дарунки, у свою чергу, оподатковуються за правилами, установленими для оподаткування спадщини (ст. 14 Закону № 889).Відповідно до п.
13.1 Закону № 889 для цілей оподаткування об’єкти спадщини поділяються на:1) об’єкти нерухомого майна (нерухомість). До нерухомості відносяться земля, а також об’єкти, які розташовані на землі та не можуть бути переміщені в інше місце без втрати їх якісних або функціональних характеристик (
п. 1.10 Закону № 889).Нерухомість, відмінна від землі, поділяється на:
— будівлі (приміщення, пристосовані для постійного або тимчасового перебування в них людей, а також об’єкти власності, функціонально пов’язані з такими приміщеннями);
— споруди (об’єкти нерухомості, відмінні від будівель).
До вартості нерухомості у вигляді землі включається вартість капітальних поліпшень, у тому числі планування, іригації, осушення, та дороги;
2) об’єкти рухомого майна, зокрема:
— предмети антикваріату або витвори мистецтва;
— природне дорогоцінне каміння чи дорогоцінні метали, прикраси з використанням дорогоцінних металів та/або природного дорогоцінного каміння;
— транспортні засоби і приладдя до нього;
— інші види рухомого майна. При цьому слід мати на увазі, що згідно зі
ст. 181 ЦК рухомим майном є речі, які можна вільно переміщувати у просторі;3) об’єкти комерційної власності, а саме:
— цінний папір (крім депозитного (ощадного), іпотечного сертифіката);
— корпоративне право;
— власність на об’єкт бізнесу (власність на цілісний майновий комплекс);
— інтелектуальна (промислова) власність або право на отримання доходу від неї;
4) суми страхового відшкодування (страхових виплат) за страховими договорами, укладеними спадкодавцем, а також суми, що зберігаються на пенсійному рахунку спадкодавця згідно з договором недержавного пенсійного забезпечення, пенсійного внеску;
5) кошти, зокрема: готівкові кошти або кошти, що зберігаються на рахунках спадкодавця, відкритих у банках та небанківських фінансових установах, у тому числі депозитні (ощадні), іпотечні сертифікати, сертифікати фонду операцій з нерухомістю.
Успадковане майно або отриманий дарунок має бути оцінено, оскільки
об’єктом оподаткування є їх вартість. Крім того, необхідність проведення оцінки випливає з положень абз. 8 ст. 7 Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-III, згідно з якими оцінка є обов’язковою у разі оподаткування майна.Тепер перейдемо безпосередньо до розгляду порядку оподаткування доходів фізичних осіб у вигляді спадщини та дарунків.
Порядок оподаткування доходів у вигляді спадщини та дарунків
Насамперед пригадаємо історію
ст. 13 і 14 Закону № 889, які регулюють порядок оподаткування спадщини та подарунків відповідно. Підпунктом 22.1.5 Заключних положень Закону № 889 передбачалося, що зазначені статті мали набрати чинності з 1 січня 2005 року.Задумане здійснилося, проте вже з 1 квітня 2005 року
Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України» від 25.03.2005 р. № 2505-IV було внесено зміни щодо порядку оподаткування спадщини. Зміни зачепили і подарунки, оскільки вони оподатковуються за правилами, установленими для оподаткування спадщини. Але і цій редакції ст. 13 Закону № 889 судилося існувати недовго.З 1 січня 2007 року набрав чинності
Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» щодо оподаткування спадщини» від 19.01.2006 р. № 3378-IV, знову внісши корективи до порядку оподаткування спадщини.Якщо раніше розмір ставок податку з доходів фізичних осіб при оподаткуванні доходів у вигляді спадщини та подарунків залежав від двох чинників — об’єкта і ступеня споріднення, то тепер на вибір ставки оподаткування впливає ступінь споріднення спадкоємця (одержувача подарунка) відносно спадкодавця (дарувальника), який визначається згідно з
п.п. 1.20.4 Закону № 889.Так,
членами сім’ї фізичної особи є:— її дружина або чоловік;
— діти як фізичної особи, так і її дружини або чоловіка (у тому числі усиновлені);
— батьки, баба або дід як фізичної особи, так і її дружини або чоловіка;
— брати чи сестри як фізичної особи, так і її дружини або чоловіка;
— онуки як фізичної особи, так і її дружини або чоловіка;
— інші утриманці такої фізичної особи або її опікуни, визнані такими відповідно до закону.
Членами сім’ї фізичної особи
першого ступеня споріднення є:— її батьки та батьки її чоловіка або дружини;
— її чоловік або дружина;
— діти як такої фізичної особи, так і її чоловіка або дружини, у тому числі усиновлені ними діти.
Інші члени сім’ї фізичної особи мають
другий ступінь споріднення.
Ставки оподаткування з 01.01.2007 р.
Розміри ставок податку з доходів у вигляді спадщини (подарунків) установлено
п. 13.2 Закону № 889.З 1 січня 2007 року при отриманні спадщини (подарунків) особами, які є членами сім’ї спадкодавця (дарувальника)
першого ступеня споріднення, усі об’єкти спадщини (подарунки), передбачені п. 13.1 Закону № 889, обкладаються за нульовою ставкою.Об’єкти спадщини (подарунки), отримані
особами, які не є членами сім’ї першого ступеня споріднення, обкладаються за ставкою 5 %.Якщо ж
спадкодавець (дарувальник) є нерезидентом, то об’єкт спадщини (подарунок), отриманий будь-якою особою (незалежно від ступеня споріднення), обкладається за ставкою 15 %. Отже, з 2007 року ставка податку з доходів, отриманих у вигляді спадщини або подарунка від нерезидента, значно знизилася (до 01.01.2007 р. вона складала 26 % від вартості успадкованого або отриманого в подарунок майна).Зверніть увагу, що в новій редакції
ст. 13 Закону № 889 передбачено пільгу для осіб, які є інвалідами І групи, мають статус дитини-сироти або дитини, позбавленої батьківської опіки. Так, згідно з п. 13.6 Закону № 889 у разі отримання зазначеними особами спадщини (подарунка) у вигляді нерухомого та рухомого майна, а також грошових коштів застосовується нульова ставка оподаткування до вартості такої власності.Як бачимо, пільга охоплює не всі об’єкти спадщини, зазначені в
п. 13.1 Закону № 889. Отже, при отриманні інвалідами І групи, а також особами, які мають статус дитини-сироти або дитини, позбавленої батьківської опіки, спадщини (подарунка) у вигляді доходів, не передбачених п. 13.6 Закону № 889, діють загальні правила оподаткування, установлені п. 13.2 Закону № 889.Виникає запитання: чи діє така пільга при отриманні спадщини або подарунка від нерезидента? На нашу думку, у цьому випадку першорядним є те, що спадщину (подарунок) отримано саме від
нерезидента, оскільки згідно з п.п. 13.2.3 Закону № 889 доходи у вигляді спадщини будь-якого спадкоємця оподатковуються за ставкою 15 %.Крім змін, унесених до
ст. 13 Закону № 889, було внесено корективи до ст. 14 того ж Закону. Так, з 01.01.2007 р. доходи у вигляді грошових коштів або майна (майнові або немайнові права), подаровані одним членом подружжя іншому, у межах їх частини спільної часткової чи спільної сумісної власності, а також батьками дітям, у тому числі зачатим за життя і народженим після, і дітьми батькам, у межах їх частини спільної часткової власності згідно із законом звільняються від оподаткування (п. 14.2 Закону № 889). До 1 січня 2007 року не оподатковувались тільки доходи у вигляді грошових коштів або майна, подаровані один одному подружжям.Ставки податку з доходів фізичних осіб, передбачені для оподаткування доходів у вигляді спадщини (подарунків), наведемо в таблиці.
| Спадкоємці (одержувачі подарунків) | Об’єкти власності | ||||
| Нерухоме майно | Рухоме майно | Комерційна власність, | Суми страхових виплат за страховими договорами, суми, що зберігаються на пенсійному рахунку за договором недержавного пенсійного забезпечення, пенсійного вкладу | Грошові кошти (готівка, що зберігається на рахунках, депозити) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Ставки податку, що діяли з 01.01.2005 р. по 31.03.2005 р. | |||||
| Чоловік (дружина) | 0 % | 0 % | 13 % | 5 % | 0 % |
| Члени сім’ї першого ступеня споріднення, крім подружжя | 5 % | 5 % | 13 % | 13 % | До 100 мінімальних зарплат (далі — МЗП) — 5 % |
| Понад 100 МЗП — 13 % | |||||
| Члени сім’ї другого ступеня споріднення та інші спадкоємці (одержувачі подарунків) | 13 % | ||||
| Будь-які особи при отриманні спадщини (подарунків) від нерезидента | 26 % | ||||
| Ставки податку, що діяли з 01.04.2005 р. по 31.12.2006 р. | |||||
| Чоловік (дружина) | 0 % | 0 % | 13 % | 5 % | 0 % |
| Члени сім’ї першого ступеня споріднення, крім подружжя | 0 % | 0 % | 13 % | 13 % | До 100 МЗП — 5 % |
| Понад 100 МЗП — 13 % | |||||
| Члени сім’ї другого ступеня споріднення | 0 % | 0 % | 13 % | 13 % | 13 % |
| Інші спадкоємці (одержувачі подарунків) | 13 % | ||||
| Будь-які особи при отриманні спадщини (подарунків) від нерезидента | 26 % | ||||
| Ставки податку, які діють з 01.01.2007 р. | |||||
| Члени сім’ї першого ступеня споріднення | 0 % | ||||
| Інші спадкоємці (одержувачі подарунків) | 5 % | ||||
| Будь-які особи при отриманні спадщини (подарунків) від нерезидента | 15 % | ||||
| Особи, які є інвалідами І групи або мають статус дитини-сироти чи дитини, позбавленої батьківської опіки | 0 % | 0 % | За загальними правилами залежно від ступеня споріднення | За загальними правилами залежно від ступеня споріднення | 0 % |
Сплата податку з доходів до бюджету та надання звітності
Відповідно до
п. 13.4 Закону № 889 відповідальними за сплату (перерахування) податку з доходів у вигляді спадщини до бюджету є спадкоємці. Відповідно за сплату податку з доходів у вигляді подарунків відповідальними особами є одержувачі подарунків.Дохід у вигляді успадкованого майна та подарунків
у межах, що підлягають оподаткуванню, має бути включено до складу загального річного доходу спадкоємця (одержувача подарунка) та відображено в річній податковій декларації про майновий стан та доходи. Відповідно до абз. «г» п.п. 4.1.4 Закону № 2181 така декларація подається до 1 квітня року, наступного за звітним.Доходи у вигляді подарунків та спадщини, які не підлягають оподаткуванню або оподатковуються за нульовою ставкою, не відображаються в річній податковій декларації (
пп. 4.3.10 і 4.3.11 Закону № 889).Слід зазначити, що часто спадкоємцями є неповнолітні діти, які згідно з
абз. «а» п. 18.4 Закону № 889 звільняються від обов’язку подавати декларацію. У цьому разі обов’язок подавати декларацію покладено на батьків, опікунів (піклувальників). Вони є відповідальними і за сплату податку до бюджету.Законом № 889
на нотаріусів покладено обов’язок надавати за встановленою формою інформацію про видачу свідоцтв про право на спадщину і посвідчених договорів дарування до податкового органу у строки, установлені для податкового кварталу (п. 13.4 Закону № 889). До прийняття наказу ДПАУ «Про затвердження Змін до додатка до Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» від 20.07.2006 р. № 425 нотаріуси подавали зазначену інформацію за формою № 2ДФ. Тепер інформація про видані свідоцтва про право на спадщину (посвідчені договори дарування) відображається безпосередньо в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ. Ураховуючи, що нотаріуси не виконують функцію податкового агента щодо таких доходів, у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ вони заповнюють тільки графи: «порядковий номер», «ідентифікаційний номер», «ознака доходу». Сума отриманого фізичною особою доходу в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ не зазначається.Отже, з 1 січня 2007 року правила оподаткування спадщини та подарунків значно спростилися. Тепер такі доходи підлягають оподаткуванню, якщо спадкоємець (одержувач подарунка) не є членом сім’ї спадкодавця (дарувальника) першого ступеня споріднення або якщо спадкодавець (дарувальник) є нерезидентом. У таких випадках спадкоємцям доведеться сплатити до бюджету податок з доходу у вигляді успадкованого майна (отриманого подарунка) за результатами річної податкової декларації.
