Вакцинація працівників підприємства
Щорічно у зимовий період загострюється ситуація з інфекційними захворюваннями. Мабуть найпоширеніша й масова з них — це грип. Один із способів боротьби з поширенням епідемії грипу є проведення профілактичної вакцинації. Саме про особливості проведення вакцинації працівників та відображення її в податковому та бухгалтерському обліку йтиметься в цьому матеріалі.
Антон ІВАНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Закон № 1645
— Закон України «Про захист населення від інфекційних хвороб» від 06.04.2000 р. № 1645-III.Закон № 4004
— Закон України «Про забезпечення санітарного і епідемічного благополуччя населення» від 24.02.94 р. № 4004-XII.Закон про податок на прибуток
— Закон «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР.Закон № 889
— Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р.№ 889-IV.
Закон про охорону праці
— Закон України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII.Наказ № 48
— наказ Міністерства охорони здоров’я України «Про порядок проведення профілактичних щеплень в Україні і контроля якості та обігу медичних і імунобіологічних препаратів» від 03.02.2006 р. № 48.Перелік № 994
— постанова КМУ «Про затвердження переліку заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до валових витрат» від 27.06.2003 р. № 994.
Незважаючи на досить теплу зиму, чекати таких потурань від природи надалі все ж таки не варто. А тому питання про чергову епідемію грипу залишається відкритим. У межах цієї публікації постараємося розглянути особливості відображення в податковому обліку вакцинації працівників.
Валові витрати та вакцинація працівників
Найпоширенішим підходом до характеристики витрат на вакцинацію працівників є визначення їх як
витрат на охорону праці. У зв’язку з цим такі витрати при виконанні певних умов претендують на віднесення до складу валових на підставі п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток.Відповідно до
ст. 1 Закону про охорону праці охорона праці — це система правових, соціально-економічних, організаційно-технічних, санітарно-гігієнічних та лікувально-профілактичних заходів і засобів, спрямованих на збереження життя, здоров’я та працездатності людини у процесі трудової діяльності.На нашу думку витрати підприємства на вакцинацію працівників можна охарактеризувати як
витрати на охорону праці у випадках, коли така вакцинація є обов’язковою. Можливість проведення обов’язкової вакцинації установлена ст. 27 Закону № 4004 та ст. 12 Закону № 1645 . Так, обов’язковими є профілактичні щеплення проти дифтерії, кашлюку, кору, поліомієліту, правця, туберкульозу. Також з метою запобігання поширенню інших інфекційних захворювань, обов’язковим профілактичним щепленням підлягають окремі категорії працівників у зв’язку з особливостями виробництва або виконуваної ними роботи.Саме у разі
необґрунтованої відмови працівників від обов’язкової вакцинації до роботи вони не допускаються, а працівники підприємств, установ, організацій, дії яких призвели до порушення санітарного законодавства, невиконання постанов, розпоряджень, приписів, висновків посадовців державної санітарно-епідеміологічної служби, підлягають дисциплінарній відповідальності.Групи населення та категорії працівників,
які підлягають обов’язковій вакцинації, а також порядок її проведення визначаються Міністерством охорони здоров’я України. Сьогодні ці питання регулюються наказом № 48, зокрема, Календарем профілактичних щеплень. Відповідно до ст. 1 Закону № 1645 Календар профілактичних щеплень — це нормативно-правовий акт спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади з питань охорони здоров’я, яким установлюються перелік обов’язкових профілактичних щеплень та оптимальні строки їх проведення.Щеплення проти грипу
є обов’язковими на ендемічній та ензоотичній територіях та за епідемічними показниками, оскільки передбачені в розділі 3 Календаря профілактичних щеплень. Проте тут слід звернути увагу на одну примітку, установлену в тому ж Календарі щеплень. Перелік ендемічних та ензоотичних територій визначається Міністерством охорони здоров’я України. На сьогодні такий перелік не установлено, у зв’язку з цим до моменту, поки такий перелік не буде установлено, говорити про обов’язковість вакцинації проти грипу недоречно.У той же час Календар профілактичних щеплень не єдиний документ, яким може установлюватися обов’язковість вакцинації. Як ви звернули увагу, в Календарі профілактичних щеплень, крім згадки про ендемічні та ензоотичні території, є згадка про епідемічні показники.
Можливість установлення обов’язкової вакцинації за цими показниками передбачено ст. 12 Закону № 1645 у разі загрози виникнення особливо небезпечної інфекційної хвороби або її масового поширення на відповідних територіях та об’єктах.Рішення про проведення обов’язкової вакцинації
за епідемічними показниками на відповідних територіях та об’єктах приймає головний державний санітарний лікар України, головний державний санітарний лікар АР Крим, головні державні санітарні лікарі областей, міст Києва і Севастополя, головні державні санітарні лікарі спеціально уповноважених центральних органів виконавчої влади з питань оборони, внутрішніх справ, охорони державного кордону, Служби безпеки України.Як бачите, вакцинація проти грипу не завжди є обов’язковою, навіть якщо її зазначено серед обов’язкових щеплень. Отже,
пов’язувати витрати на вакцинацію працівників з витратами на охорону праці та відносити їх до валових витрат необхідно лише за умови наявності всіх перелічених вище підстав, що установлюють обов’язковість такої вакцинації.Проте існує ще одна перешкода щодо валововитратності вакцинації. На думку податківців, викладену в
листі ДПАУ № 2444/7/15-1117 від 16.02.2004 р., претендувати на валові витрати можуть лише витрати на заходи, які установлено переліком № 994. Оскільки вакцинацію працівників цим переліком не передбачено, то й витрати на її проведення до валових витрат підприємства не відносяться.З таким підходом податківців звичайно можна посперечатися. Серед аргументів на користь віднесення витрат на вакцинацію до складу валових витрат слід зазначити такі:
1.
Обов’язок щодо затвердження переліку № 994 покладено на КМУ ст. 19 Закону про охорону праці, а він, як відомо, не відноситься до законів про оподаткування, відповідно не може установлювати чи змінювати механізм справляння податків та зборів (обов’язкових платежів).2.
Відповідно до п. 5.11 Закону про податок на прибуток установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат, крім передбачених безпосередньо Законом про податок на прибуток, заборонено. Сам Закон про податок на прибуток подібних обмежень не містить, як не містить і доручення КМУ прийняти відповідний перелік. При цьому витрати на охорону праці включаються до складу валових витрат згідно з п.п. 5.2.1 зазначеного Закону.Ураховуючи, що на сьогодні вакцинація проти грипу не є обов’язковою, рекомендуємо все ж таки прислухатися до думки податківців та не включати витрати на вакцинацію до валових.
Податок з доходів фізосіб та внески до соцфондів
Розгляд обкладення вакцинації працівників податком з доходів фізичних осіб (далі — ПДФО) почнемо з думки податківців з цього приводу:
«
Враховуючи, що щеплення проти грипу належить до обов’язкового профілактичного щеплення як проти інших відповідних інфекційних хвороб за визначеними у Календарі групами ризику і високої можливості захворювання грипом, суми, витрачені підприємствами на проведення щеплень проти грипу за своїх працівників, не включатимуться з метою оподаткування прибутковим податком з громадян до одержуваного ними сукупного оподатковуваного доходу».Таку позицію було висловлено в
листах ДПАУ від 30.01.2003 р. № 1608/7/17-0517 і № 725/6/17-0516*. Проте ці листи актуальні для випадків обов’язкової вакцинації, і тут, без сумніву, дохід відсутній. Залишилося вирішити питання: як же бути за ситуації, коли вакцинація не є обов’язковою, і чи є в такому разі ПДФО?* Незважаючи на те, що в цих листах ДПАУ керувалася нормами чинного тоді Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.92 р. № 13-92, на нашу думку, ними можна керуватися і тепер.
У загальному випадку зазначимо, що однією з умов відсутності ПДФО є оплата послуг з вакцинації працівників безпосередньо медичній установі.
Певні шанси на відсутність об’єкта обкладення ПДФО дає
п.п. 4.3.22 Закону № 889. Проте його застосування вимагає виконання певних умов. Річ у тому, що цим підпунктом звільнені від оподаткування грошові кошти або вартість майна (послуг), які надаються як допомога на лікування та медичне обслуговування фізичної особи її працедавцем за рахунок коштів, що залишаються після обкладення такого працедавця податком на прибуток підприємств, за наявності відповідних підтверджуючих документів, крім витрат, перелічених у пп. «а» — «з» п.п. 5.3.4 Закону № 889.Докладніше умови, установлені
п.п. 4.3.22 Закону № 889, ми розглядали в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 51. Тут звернемо увагу лише на перелік із п.п. 5.3.4 Закону № 889 і, зокрема, п.п. «з» (оскільки під інші пункти із зазначеного переліку вакцинація не підпадає). Відповідно до цього підпункту медичні препарати, ліки, засоби або послуги у разі, якщо вони не зазначені в переліку життєво необхідних, претендувати на виключення з оподатковуваного доходу на підставі п.п. 4.3.22 Закону № 889 не можуть.Подібний перелік лікарських засобів затверджено
постановою КМУ від 29.03.2006 р. № 400, і в ньому вакцини проти грипу зазначені. У той же час переліку життєво необхідних медичних послуг на сьогодні не встановлено. Отже, відносно вартості вакцини ситуація зрозуміла: об’єкта обкладення ПДФО немає на підставі п.п 4.3.22. Що стосується оплати послуг з вакцинації працівників, то, на нашу думку, відсутність переліку послуг не обмежує поширення на них дії п.п. 4.3.22 Закону № 889, оскільки цей перелік носить обмежувальний, а не дозвільний характер. Проте обережним платникам податків рекомендуємо з’ясувати позицію місцевих податківців з цього питання, адже офіційних роз’яснень ДПАУ немає.Що стосується
документального підтвердження витрат, то, на думку податківців, ними можуть бути документи медичних установ про необхідність проведення такому платнику податків конкретного лікування (медичного обслуговування), зокрема довідки, виписки з амбулаторних карток, рецепти, рахунки-фактури медичних установ, фіскальні чеки, договори на медичне обстеження (див. лист ДПАУ від 02.07.2004 р. № 4168/к/17-3115).Крім того, такі витрати має бути належним чином оформлено на підприємстві (необхідно отримати заяви працівників підприємства про необхідність проведення вакцинації проти грипу, оформити наказ керівника).
Оскільки вакцинація не має нічого спільного з ФОП, то й
об’єкта для обкладення внесками на обов’язкове державне страхування, у тому числі до Пенсійного фонду, не буде.Бухгалтерський облік вакцинації працівників розглянемо на прикладі.
Приклад.
Торговельне підприємство оплатило вакцинацію своїх працівників медичній установі. Загальна вартість послуг, включаючи вартість препаратів, склала 980 грн. (без ПДВ).
Податковий та бухгалтерський облік вакцинації працівників
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВР | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | Перераховано медичній установі передоплату за вакцинацію працівників | 371 | 311 | 980 | — | — |
| 2 | Проведено вакцинацію працівників (складено Акт про виконання робіт) | 949 | 631 | 980 | — | — |
| 3 | Проведено залік заборгованостей | 631 | 371 | 980 | — | — |
Упевнені, що, незважаючи на податкові складнощі, роботодавці потурбуються про здоров’я своїх працівників та проведуть усі необхідні профілактичні заходи проти грипу.
