Щодо оподаткування податком з доходів безоплатного харчування та включення його вартості до валових витрат
Лист Державної податкової адміністрації України від 19.04.2007 р. № 3852/6/17-0716
Державна податкова адміністрація України розглянула лист щодо оподаткування безоплатного харчування і повідомляє наступне.
Щодо оподаткування податком з доходів фізичних осіб безоплатного харчування.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб з 01.01.2004 регулюється Законом України від 22.05.2003 № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» (далі — Закон № 889).Підпунктом 4.2.9 «б» пункту 4.2 статті 4 Закону № 889 встановлено, що до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку з доходів фізичних осіб
включається дохід, отриманий платником податку від його працедавця як додаткове благо (за винятками, передбаченими пунктом 4.3 цієї статті), зокрема, у вигляді вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених у підпункті 5.4.1 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»; відповідно до якого до валових витрат включаються витрати платника податку на забезпечення найманих працівників спеціальним одягом, взуттям, обмундируванням, що необхідні для виконання професійних обов’язків, а також продуктами спеціального харчування за переліком, що встановлюється Кабінетом Міністрів України.В той же час згідно з підпунктом 4.3.14 пункту 4.3 статті 4 Закону № 889 до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку
не включається (не підлягає відображенню в його річній податковій декларації), зокрема, вартість безоплатного харчування, яке надається працедавцем платнику податку відповідно до Закону України «Про охорону праці».Стаття 7 Закону України від 14.10.92 № 2694-XII «Про охорону праці» передбачає, що працівники, зайняті на роботах з важкими та шкідливими умовами праці, безоплатно забезпечуються лікувально-профілактичним харчуванням, молоком або рівноцінними харчовими продуктами, газованою солоною водою тощо.
Відповідно до статті 166 Кодексу законів про працю від 10.12.71 (далі — КЗпП) на роботах з шкідливими умовами праці працівникам видаються безплатно за встановленими нормами молоко або інші рівноцінні харчові продукти.
Порядок проведення атестації робочих місць за умовами праці, в тому числі для обґрунтування віднесення робочого місця до категорії із шкідливими (особливо шкідливими), важкими (особливо важкими) умовами праці затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 01.08.92 № 442.
Наказом Міністерства охорони здоров’я України від 27.12.2001 № 528 затверджена Гігієнічна класифікація праці за показниками шкідливості та небезпечності факторів виробничого середовища, важкості та напруженості трудового процесу, якою визначено, зокрема, що є шкідливими умовами праці.
Порядок безоплатної видачі молока або інших рівноцінних йому харчових продуктів робітникам та службовцям, зайнятим на роботах з шкідливими умовами праці затверджено постановою Держкомпраці СРСР та Президії ВЦРПС від 16.12.87 № 731/П-13, яка є чинною на теперішній час.
Враховуючи наведене, при наданні працедавцем
безоплатного харчування, в тому числі молока, найманим працівникам, які зайняті на роботах з шкідливими умовами праці, за умов, які відповідають наведеним вище нормативно-правовим актам, вартість такого харчування (молока) не включається до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку з доходів фізичних осіб. В інших випадках вартість такого харчування оподатковується за ставкою пункту 7.1 статті 7 Закону № 889 (15 % з 01.01.2007 або 13 % в період 2004 — 2006 рр.) як додаткове благо, отримане платником податку від працедавця.Стосовно споживання в офісі будь-яким працівником або відвідувачем офісу печива, кави, чаю тощо, придбаних за рахунок коштів підприємства, повідомляємо, що оскільки відсутня об’єктивна можливість визначення кількості спожитих продуктів кожним працівником чи відвідувачем, тобто одержуваний ними дохід у вигляді додаткового блага
не може бути персоніфікований, у такому разі споживання продуктів не може розглядатись як об’єкт оподаткування податком з доходів фізичних осіб.Щодо включення до складу валових витрат безоплатного харчування.
Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України від 28.12.94 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», із змінами та доповненнями (далі — Закон № 334), до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати на придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 — 5.7 цієї статті.Підпунктом 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334, зокрема,
не включаються до складу валових витрат витрати на потреби, не пов’язані з веденням господарської діяльності, а саме: організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім благодійних внесків та пожертвувань неприбутковим організаціям, визначеним пунктом 7.11 цього Закону, та витрат, пов’язаних з проведенням рекламної діяльності, які регулюються нормами підпункту 5.4.4 цієї статті). Обмеження частини другої цього підпункту не стосуються платників податку, основною діяльністю яких є організація прийомів, презентацій, свят за замовленням та за рахунок інших осіб.Відповідно до підпункту 5.4.4 пункту 5.4 статті 5 Закону № 334
до валових витрат включаються витрати платника податку на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку.Витрати на організацію прийомів, презентацій і свят, придбання і розповсюдження подарунків, включаючи безоплатну роздачу зразків товарів або безоплатне надання послуг (виконання робіт) з рекламними цілями, але
не більше двох відсотків від оподаткованого прибутку платника податку за попередній звітний (податковий) рік.Витрати, які не регулюються
нормами підпункту 5.4.4 пункту 5.4 статті 5 Закону № 334, не включаються до складу валових витрат підприємства.Заступник голови ДПА України С. Лекарь
коментар редакції
Податок з доходів та валові витрати при безоплатному харчуванні
1
. Податок з доходів. Якщо харчування надано працівникам безоплатно відповідно до Закону України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII, то його вартість не включається до оподатковуваного доходу працівника на підставі п.п. 4.3.14 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV, і відповідно не обкладається податком з доходів.В інших випадках вартість харчування працівників, наданого їм безоплатно, уключається до оподатковуваного доходу працівника з відповідним оподаткуванням за ставкою 15 %. Докладніше порядок оподаткування вартості безоплатно наданого працівникам харчування розглянуто в статті нашого фахівця «Організація харчування працівників» // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 84.
На практиці трапляються випадки, коли для працівників та відвідувачів підприємство придбаває каву, чай, печиво та інші продукти харчування для вільного споживання. У цьому разі у зв’язку з тим, що
такий дохід не може бути персоніфіковано, вартість таких спожитих продуктів не може розглядатися як об’єкт обкладення податком з доходів.2
. Валові витрати. У цілому ДПАУ правильно робить акценти. У листі, що коментується, вона не наполягає на необхідності збільшення валових доходів виходячи зі звичайної ціни харчування, що надається безоплатно. Це важливо і є обнадійливою тенденцією. Нагадаємо, що й у листі від 24.10.2006 р. № 19852/7/15-0317 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 97), розглядаючи питання про оподаткування медичної допомоги, що надається безоплатно, ДПАУ досить безперечно визнавала відсутність валових доходів щодо такої операції.З приводу витрат на безоплатне харчування додатково має сенс звернути увагу на згаданий у першій частині листа п.п. 5.4.1 Закону про податок на прибуток. Він надає право на включення до складу валових витрат витрат платника податку на забезпечення найманих працівників
продуктами спеціального харчування за переліком, затвердженим постановою КМУ від 27.06.2003 р. № 994 (тобто надання працівникам, зайнятим на роботах зі шкідливими умовами праці, спеціального харчування, молока або рівноцінних харчових продуктів, а також газованої солоної води). Інакше кажучи, право на валові витрати щодо безоплатного харчування п.п. 5.4.4 Закону про податок на прибуток зовсім не обмежується.Тетяна Онищенко, Дмитро Винокуров
