Податковий та бухгалтерський облік зовнішньоекономічних послуг
Послуги в зовнішньоекономічній діяльності, крім особливого порядку оформлення договорів про їх надання, також вимагають застосування досить специфічних правил обкладення як податком на прибуток, так і ПДВ. Ці правила суттєво відрізняються від оподаткування внутрішньоукраїнських послуг. Та й облік надання послуг нерезиденту суттєво відрізняється від обліку послуг, отриманих від нерезидента.
У цій статті розглянемо нюанси податкового та бухгалтерського обліків зовнішньоекономічних послуг.
Микола ШПАКОВИЧ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
У сучасній економіці сфера послуг стає все більш значущою та стрімко розширюється. Зі вступом України до СОТ можна чекати суттєвого збільшення обсягів послуг у складі зовнішньоекономічного обороту.
Проте оподаткування таких операцій відрізняється як від оподаткування послуг у внутрішньоукраїнському обороті, так і від оподаткування експорту та імпорту товарів.
Розглянемо особливості податкового та бухгалтерського обліків послуг, наданих резидентом нерезиденту, і послуг, отриманих резидентом від нерезидента.
1. Податковий облік послуг, наданих резидентом нерезиденту
Як правило, розрахунки з нерезидентами провадяться в іноземній валюті (у гривні вони можуть проводитися тільки за індивідуальною ліцензією Нацбанку). При відображенні в податковому обліку доходів, отриманих за надані нерезиденту послуги, необхідно враховувати особливості, передбачені
п.п. 7.3.1 Закону про податок на прибуток. Зазначений підпункт передбачає, що доходи, отримані (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв’язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перераховуються у гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом НБУ, що діяв на дату отримання (нарахування) таких доходів*, і не підлягають перерахунку у зв’язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.* Тобто на дату першої події: або на дату надходження валютної виручки, або на дату надання послуг, залежно від того, яка подія відбулася раніше (п.п. 11.3.1 Закону про податок на прибуток).
Слід зазначити, що валові доходи, розраховані таким чином, можуть суттєво відрізнятися від суми виручки, отриманої у гривні, від продажу, отриманої валюти за комерційним курсом банку.
1. 1. ПДВ з послуг, наданих нерезиденту
Об’єктом обкладення податком на додану вартість відповідно до
п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ є поставка товарів і послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України. Тобто об’єктом оподаткування є внутрішньоукраїнські операції з поставки.За загальним правилом
п. 6.5 Закону про ПДВ місцем поставки послуг є місце реєстрації платником ПДВ особи, яка надає послуги.Виняток становлять послуги, надання яких прив’язане до об’єктів нерухомості чи будівництва (
п.п. «в» п. 6.5); послуг культурної, спортивної, наукової та інших видів діяльності, зазначених у пп. «г» та «е» п. 6.5, які прив’язані до фактичного місця їх надання; і послуги інформаційно-консультаційного, рекламного та професійного характеру, місце надання яких пов’язане з місцем розташування покупця чи його постійного представництва (п.п. «д» п. 6.5).Докладніше про визначення місця надання послуг читайте на с. 11 цього номера.
Спеціальної норми для визначення
бази оподаткування з послуг, поставлених нерезидентам, немає, тому потрібно керуватися загальними правилами, викладеними в п. 4.1 Закону про ПДВ: база оподаткування операцій з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижчої за звичайну ціну, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів), відповідно до законів України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов’язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового мобільного зв’язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, які передаються платнику податку безпосередньо покупцем чи через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів (послуг).Як уже зазначалося вище, договори з нерезидентами укладаються у валюті, тому виникає запитання: за яким курсом визначати базу оподаткування? Відповіді на нього
Закон про ПДВ не містить. На наш погляд, необхідно виходити з курсу НБУ на дату виникнення податкових зобов’язань.
1. 2. Ставки ПДВ
Залежно від характеру послуг і місця їх поставки вони обкладаються по-різному.
Так, згідно з
п.п. 6.2.1 Закону про ПДВ за нульовою ставкою оподатковуються операції з поставки послуг, які складаються з робіт з рухомим майном, заздалегідь увезеним на митну територію України для виконання таких робіт і вивезеним за межі митної території України платником, який виконував такі роботи, чи одержувачем-нерезидентом.До робіт з рухомим майном належать роботи з переробки товарів, які можуть включати власне переробку (обробку) товарів — монтаж, складання, монтування та налагодження, внаслідок чого одержуються інші товари, у тому числі виконання робіт по переробці давальницької сировини, а також модернізація і ремонт товарів, який передбачає проведення комплексу операцій з частковим чи повним відновленням виробничого ресурсу об’єкта (чи його складових частин), визначеного нормативно-технічною документацією, у результаті виконання якого передбачається поліпшення стану такого об’єкта.
Крім цього, нульова ставка застосовується до транспортних послуг, наданих за межами митної території України. Детально про оподаткування транспортних послуг можна прочитати у статті «
Перевезення до перевезення не приходиться: відображаємо ПДВ при міжнародних перевезеннях» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 64, тому на цьому питанні ми не зупинятимемося.Інші послуги, що надаються нерезидентам та не підпадають під дію
п. 6.2 Закону про ПДВ, оподатковуються залежно від місця поставки згідно з п. 6.5 Закону про ПДВ:— якщо місце поставки — на митній території України, то такі послуги обкладаються ПДВ
за ставкою 20 %;— якщо ж місце поставки — за межами митної території України, то такі послуги
не є об’єктом оподаткування.
1. 3. Момент виникнення податкових зобов’язань
Закон про ПДВ не містить спеціальних норм для визначення
моменту виникнення податкових зобов’язань за послугами, поставленими нерезидентам. Тому керуватися потрібно загальними правилами, установленими п.п. 7.3.1 Закону про ПДВ: або за датою зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплату послуг, або за датою оформлення документа, що засвідчує факт виконання послуг платником податку, залежно від того, яка подія відбулася раніше.Хоча слід зауважити, що
п.п. 6.2.1 Закону про ПДВ передбачає застосування нульової ставки до робіт з рухомим майном, заздалегідь увезеним на територію України для переробки чи поліпшення його якостей (ремонт, модернізація тощо) та вивезеним за межі митної території України.Тобто у цьому випадку можна говорити, що зобов’язання за нульовою ставкою виникають після
вивезення перероблених товарів. Якщо акт приймання-передачі наданих послуг буде складено до моменту вивезення таких товарів, то податківці можуть наполягати на тому, що не всі умови для застосування нульової ставки, передбачені п.п. 6.2.1, дотримано. Звісно, це не означає, що до цього моменту потрібно застосовувати ставку 20 %: ця послуга просто не оподатковуватиметься.
1. 4. Заповнюємо податкову накладну, Реєстр та декларацію з ПДВ
При документальному оформленні операцій з експорту послуг, зокрема, заповненні податкових накладних, відображенні таких операцій у Реєстрі отриманих і виданих податкових накладних (далі — Реєстр), а також у декларації з ПДВ є ряд суттєвих моментів, на які слід звернути увагу.
Якщо послуги, надані нерезиденту, обкладаються за ставкою 20 %, то їх
відображають у рядку 1 декларації з ПДВ. Дані до декларації переносяться з граф 7 та 8 II розділу Реєстру.Підставою для заповнення зазначених граф у Реєстрі є податкова накладна, виписана в момент виникнення податкових зобов’язань. У рядках «Індивідуальний податковий номер покупця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платником ПДВ (покупця)» у такій податковій накладній необхідно поставити позначку «Х» (
п. 8.1 Порядку № 165). При цьому податкова накладна складається у двох примірниках, які залишаються у продавця.Якщо застосовується нульова ставка
. Обсяги робіт (послуг), наданих нерезиденту, оподатковуваних за ставкою 0 % (п. 6.2 Закону про ПДВ), має бути відображено в рядку 2.2 «Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою». Із цього приводу чітких вказівок у Порядку № 166 немає, проте в Законі про ПДВ немає терміну «експорт послуг»: є «послуги, надані нерезиденту». Отже, обсяги таких послуг, на наш погляд, не слід включати до рядка 2.1 «Експортні операції».Дані до декларації переносяться з графи 9 розділу II Реєстру. Порядок заповнення податкової накладної аналогічний до заповнення накладної за ставкою 20 %. Відмінність полягає тільки в тому, що обсяги наданих послуг зазначаються у графі 8 податкової накладної та в розділі VI графи 8 податкової накладної ставиться знак «0».
Операції з експорту
товарів і супутніх такому експорту послуг відображаються в рядку 2.1 (колонка А). Дані до декларації переносяться з графи 11 Реєстру.Якщо операції не є об’єктом обкладення ПДВ
. Обсяг послуг, наданих нерезидентам за межами митної території України, відображається в рядку 91 (колонка А). У Реєстрі такі операції відображаються у графі 10.
2. Податковий облік послуг, отриманих від нерезидента
При відображенні у складі валових витрат вартості послуг, отриманих від нерезидента, також є ряд особливостей, передбачених
Законом про податок на прибуток. Розглянемо їх докладніше.Датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами є
дата фактичного отримання таких робіт (послуг) незалежно від наявності їх оплати, у тому числі часткової чи авансової (п.п. 11.2.3).Оскільки розрахунки з нерезидентами провадяться в іноземній валюті,
витрати, понесені у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат, визначаються в сумі, що відповідає балансовій вартості такої іноземної валюти. Про всі нюанси, пов’язані з визначенням балансової вартості іноземної валюти можна детально прочитати у статті « Визначаємо балансову вартість іноземної валюти» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 51, с. 14, тому на розгляді цього поняття ми не зупинятимемося. Такі витрати не підлягають перерахунку у зв’язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду (п.п. 7.3.2).Крім цього, слід зазначити, що розрахунки за деякими видами послуг, наданих нерезидентом,
ст. 13 Закону про податок на прибуток визначає як доходи, отримані нерезидентом з джерелом їх походження з України, при виплаті яких необхідно утримувати податок за ставкою 15 % від їх суми і за їх рахунок. Сума такого податку сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено нормами міжнародних договорів (п. 13.2).До таких доходів, зокрема, належать: брокерська, комісійна чи агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів за брокерські, комісійні чи агентські послуги, надані нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів (
п.п. «з» п. 13.1).Окремий порядок установлено для обкладення податком на прибуток
фрахту — винагороди (компенсації), яка сплачується за договорами перевезення, найму чи піднайму судна або транспортного засобу (їх частини) для перевезення вантажів і пасажирів морським або повітряним судном, а також перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.Сума фрахту, що виплачується резидентом нерезиденту за договором фрахту, оподатковується
за ставкою 6 % у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів (п. 13.5). При цьому базою оподаткування є базова ставка фрахту, а особою, уповноваженою утримувати цей податок і вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, є він платником такого податку чи ні, а також суб’єктом спрощеної системи оподаткування.Страхувальники (інші резиденти), які здійснюють виплати в межах договорів страхування чи перестрахування ризиків (у тому числі страхування життя) на користь нерезидентів, зобов’язані обкладати суми такого страхування чи перестрахування так:
— при укладенні договорів страхування чи перестрахування ризиків безпосередньо із страхувальниками та перестрахувальниками — нерезидентами, рейтинг фінансової надійності (стійкості) яких відповідає вимогам, установленим Державною комісією з регулювання ринків фінансових послуг України —
за нульовою ставкою;— в інших випадках —
за ставкою 12 % від суми таких виплат за свій рахунок у момент здійснення перерахування таких виплат.Резиденти, що здійснюють виплати нерезидентам за наданими рекламними послугами на території України, сплачують податок
за ставкою 20 % від суми таких виплат за свій рахунок.Крім перерахованих особливостей,
ст. 18 Закону про податок на прибуток установлено низку спеціальних правил.Так,
п. 18.1 передбачає, що якщо міжнародним договором, ратифікованим Верховною Радою України, установлено інші правила, ніж передбачені Законом про податок на прибуток, застосовуються норми міжнародного договору.А
п. 18.3 передбачає, що в разі укладення договорів, що передбачають оплату товарів (робіт, послуг) на користь нерезидентів, що мають офшорний статус, або при здійсненні розрахунків через таких нерезидентів, або через їх банківські рахунки, незалежно від форми розрахунків (грошової чи іншої форми) безпосередньо чи через інших резидентів або нерезидентів, витрати на оплату таких товарів (робіт, послуг) включаються до складу валових витрат у сумі, що становить 85 % вартості цих товарів (робіт, послуг).При цьому під терміном «нерезиденти, що мають офшорний статус» маються на увазі нерезиденти, розташовані на території офшорних зон за винятком тих, що надали платнику податку виписку з документів, які встановлюють право, легалізовану відповідною консульською установою України, що свідчить про звичайний (неофшорний) статус такого нерезидента.
Нагадаємо, що на сьогодні діє перелік офшорних зон, затверджений
Розпорядженням № 77.
2. 1. ПДВ за послугами, отриманими від нерезидента
При отриманні послуг від нерезидента також існує ряд особливостей, на які слід звернути увагу та які треба враховувати при укладенні зовнішньоекономічних договорів.
Так
, п.п. «г» п. 10.1 Закону про ПДВ передбачає, що при наданні послуг нерезидентом особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату ПДВ до бюджету, є його постійне представництво, а за відсутності такого — особа, яка одержує зазначені послуги, якщо місце надання таких послуг знаходиться на митній території України. І знову ж тут необхідно орієнтуватися на п. 6. 5. Закону про ПДВ .Згідно з
ч. 2 п. 4.3 Закону про ПДВ для послуг, поставлених нерезидентами з місцем їх надання на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких робіт (послуг) з урахуванням акцизного збору, а також інших податків, зборів (обов’язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, які включаються до ціни поставки робіт (послуг) згідно із законами України з питань оподаткування. Визначена таким чином вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на кінець операційного дня, попереднього дню, в якому було складено акт, що засвідчує факт отримання послуг.Отже, резидент (покупець послуг з місцем поставки на митній території України), крім передбаченої в зовнішньоекономічному договорі вартості отриманих послуг має сплатити до бюджету податок на додану вартість за ставкою 20 %. При цьому договірну вартість слід перераховувати в українські гривні за валютним обмінним курсом НБУ, що діяв на кінець того операційного дня, що передував дню, в якому було складено акт приймання-передачі виконаних послуг.
Водночас
п.п. 7.3.6 Закону про ПДВ передбачає, що датою виникнення податкових зобов’язань при імпорті робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунка платника податку в оплату робіт (послуг) чи дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.Тобто, якщо першою подією є складання акта, а другою — оплата, то нарахування ПДВ особливих зусиль не вимагатиме. Якщо ж спочатку перераховується оплата (аванс), а потім складається акт, то при нарахуванні ПДВ можуть виникнути деякі складнощі: податкові зобов’язання відобразити потрібно, але за яким курсом — поки що незрозуміло, адже акта ще немає. У такому разі суму ПДВ у принципі не може бути нараховано правильно (відповідно до вимог
п. 4.3 Закону про ПДВ).У такій ситуації суму ПДВ необхідно нарахувати за курсом НБУ, що діє на дату передоплати, а згодом, після отримання акта, відкоригувати (див.
лист ДПАУ від 27.05.2005 р. № 4804/6/15-2315). У декларації таке коригування має відображатися у ряд. 8.4. При цьому штрафні санкції нараховувати не треба, оскільки таке коригування не пов’язане з помилкою платника. Головне зробити її своєчасно — у тому податковому періоді, в якому складено відповідний акт.
2. 2. Право на податковий кредит
Резидент, який зареєстрований платником ПДВ і сплатив до бюджету ПДВ з послуг, отриманих від нерезидента на митній території України, має право на отримання податкового кредиту. Згідно з
п.п. 7.5.2 Закону про ПДВ дата виникнення права на податковий кредит для операцій з поставки послуг нерезидентом на митній території України є дата сплати податку за податковими зобов’язаннями відповідно до вимог п.п. 7.3.6 .На думку ДПАУ, яка викладена в
листі від 17.10.2005 р. № 20667/7/16-1517-26 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 97 датою сплати податку до бюджету в такому випадку вважається дата надання до податкової інспекції податкової декларації з ПДВ, в якій суму податку на додану вартість за отримані від нерезидента послуги включено до податкових зобов’язань.Підставою для включення ПДВ до податкового кредиту за такими операціями є податкова накладна, складена
згідно з ч. 4 п. 2 Порядку № 165 постійним представництвом нерезидента, за його відсутності — резидентом, що виконує агентські дії від його імені, а за відсутності і такого — резидентом (одержувачем) послуг.При роботі з представництвами нерезидента чи його агентом податкова накладна виписуватиметься ними. Якщо ж нерезидент надає послуги напряму (тобто він не має ні свого представництва, ні агента на території України), то податкову накладну виписує одержувач таких послуг (резидент), який у цьому випадку буде податковим агентом. Інакше кажучи, резидент — одержувач послуг повинен буде виписати податкову накладну сам собі. При цьому в рядку «Індивідуальний податковий номер продавця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (продавця)» буде проставлено позначку «Х».
Отже, у одержувача в будь-якому випадку буде документ, що підтверджує право на податковий кредит.
3. Бухгалтерський облік
При відображенні в бухгалтерському обліку слід звернути увагу на правильне відображення курсових різниць, що виникають при проведенні операцій в іноземній валюті, детально про це можна прочитати у статті «
Курсові різниці: відображаємо в обліку» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 51.Для наочності розглянемо умовні приклади.
Приклад 1
. Резидент виконує для нерезидента роботи з розробки технічної документації на зведення будівлі, що буде розташована на території України. Сума договору —10000 EUR.Акт про приймання робіт підписано 08.08.2008 р. Суму за договором перераховано виконавцю 11.08.2008 р. Наступного дня — 12.08.2008 р. валютну виручку зараховано на поточний рахунок одержувача в банку.
Курс НБУ склав:
— 08.08.2008 р. — 749,5699 грн. за
€ 100;— 11.08.2008 р. — 730,3353 грн. за
€ 100;— 12.08.2008 р. — 727,3314 грн. за
€100.Послуги з проектування нерухомості підпадають під дію
п.п. «в» п. 6.5 Закону про ПДВ, який передбачає, що місцем надання таких послуг є місце, де така нерухомість буде розташована. У нашому випадку — територія України, отже, такі послуги підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 20 %.У бухгалтерському та податковому обліку ці операції необхідно відобразити так.
Таблиця 1
| Дата | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 08.08 .2008 | Підписано акт про приймання наданих послуг | 362 | 703 | € 1000074956,99 | 74956,99 | — |
| Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 703 | 641 | 12492,83 | — | — | |
| При визначенні податкових зобов’язань з ПДВ застосовуємо курс НБУ на дату виникнення податкових зобов’язань — першої події | ||||||
| 11.08.2008 | Надійшла валютна виручка на розподільний рахунок | 314 | 362 | € 1000073033,53 | — | — |
| Відображено курсову різницю | 945 | 362 | 1923,46 | — | — | |
| 12.08.2008 | Зараховано виручку на поточний рахунок | 312 | 314 | € 1000072733,14 | — | — |
| Відображено курсову різницю | 945 | 314 | 300,39 | — | — | |
Приклад 2. Підприємство уклало договір з фірмою-нерезидентом на надання консультаційних послуг, пов’язаних з випуском нового виду продукції. Сума договору становить 10000 ЕUR.
31.07.2008 р. перераховано передоплату нерезиденту в сумі 10000 ЕUR (для оплати зазначених послуг підприємство 30.07.2008 р. придбало 10000 ЕUR за комерційним курсом 7,60 грн. за 1
€ , балансова вартість валюти склала 76000 грн.)Послуги отримані в серпні, про що підписано акт 12.08.2008 р.
Курс НБУ склав:
— 30.07.2008 р. — 760,8758 грн. за
€ 100;— 31.07.2008 р. — 755,3026 грн. за
€ 100;— 11.08.2008 р. — 730,3353 грн. за
€ 100;— 12.08.2008 р. — 727,3314 грн. за
€ 100;Згідно з п.п. «д» п. 6.5. Закону про ПДВ місце поставки послуг — місце реєстрації покупця, тобто територія України. Отже, вартість таких послуг буде об’єктом обкладення ПДВ. Базою оподаткування є договірна вартість (з урахуванням податків і зборів, включених до ціни поставки послуг, без урахування ПДВ).
У бухгалтерському та податковому обліках ці операції необхідно відобразити так.
Таблиця 2
| Дата | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 31.07.2008 | Перераховано передоплату за послуги (курс НБУ — 7,553026 грн./€) | 371 | 312 | € 1000075530,26 | — | — |
|
| Відображено курсову різницю | 945 | 312 | 557,32 | — | — |
| Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 643 | 641 | 15106,05 | — | — | |
| 12.08.2008 | Підписано акт про приймання отриманих послуг | 92 | 632 | € 1000075530,26 | — | 76000 |
| Відображено суму раніше сплаченого авансу в залік суми отриманих послуг | 632 | 371 | 75530,26 | — | — | |
| Зменшено податкові зобов’язання з ПДВ | 643 | 641 | 499,35 | — | — | |
| Для розрахунку суми, на яку необхідно відкоригувати податкові зобов’язання з ПДВ, застосовуємо курс НБУ на 11 серпня (день, що передував дню складання акта) згідно з ч. 2 п. 4.3 Закону про ПДВ | ||||||
| На дату подання податкової декларації за липень 2008 року (20.08.2008 р.) | Нараховано податковий кредит з ПДВ у розмірі податкових зобов’язань, відображених у минулому періоді | 641 | 644 | 15106,05 | — | — |
| Відображено закриття розрахунків з ПДВ | 644 | 643 | 15106,05 | — | — | |
| Відкориговано суму податкового кредиту з ПДВ на суму коригування податкових зобов’язань за минулий місяць методом сторно (відображається у рядку 16.3 декларації зі знаком мінус) | 641 | 644 | 499,35 | — | — | |
| Відображено закриття розрахунків | 643 | 644 | 499,35 | — | — | |
Сподіваємося, що ця стаття допоможе вам свідомо будувати відносини зі своїми іноземними діловими партнерами, а також правильно визначити базу та об’єкт обкладення як податком на прибуток, так і ПДВ при проведенні операцій, пов’язаних з отриманням послуг від нерезидента та їх поставкою нерезиденту.
