Помилилися при поверненні об’єкта оренди
Ситуація
У грудні 2007 року орендар відремонтував будівлю складу на суму 54000 грн. без ПДВ (обов’язок орендаря щодо ремонту об’єкта оренди зафіксовано в договорі). Усю вартість ремонту включено до складу валових витрат. Балансова вартість усіх груп основних фондів на 01.01.2007 р. склала 300 тис. грн. Інші ремонти у 2007 році не провадилися. Об’єкт основних фондів групи 1 на суму понадлімітних витрат не сформовано.
У січні 2008 року об’єкт оренди повернено орендодавцю, після чого було отримано компенсацію за ремонт — 54000 грн. (без ПДВ). Усю суму компенсації орендар включив до складу валових доходів. Помилку виявлено у червні 2008 року.
Порушення
Підприємством порушено
п.п. 8.8.1 Закону про податок на прибуток. Згідно з нормами зазначеного документа в разі, коли договір оренди зобов’язує або дозволяє орендарю здійснювати поліпшення об’єкта оренди, частина вартості таких поліпшень у складі витрат, які перевищують 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів на початок звітного періоду, включаються таким орендарем до балансової вартості:— відповідної групи основних фондів, якщо на балансі орендаря обліковується група основних фондів, до якої належить такий об’єкт оренди;
—
створеної таким орендарем відповідної групи основних фондів, якщо на балансі орендаря не обліковується група основних фондів, до якої належить такий об’єкт оренди.Крім цього, порушено норми
п.п. 8.4.3 Закону про податок на прибуток, які регламентують продаж об’єктів основних фондів групи 1.
Аналіз ситуації
На підставі норм
п.п. 8.8.1 Закону про податок на прибуток орендарю слід було включити витрати на ремонт у межах 10 % ліміту (30 тис. грн. = 300 тис. грн. х 0,1) до складу валових витрат за декларацією за 2007 рік. Витрати, які перевищили 10 % ліміт, мали сформувати на початок кварталу, наступного за кварталом, в якому було понесено витрати на ремонт, тобто на початок І кварталу 2008 року, балансову вартість окремого об’єкта основних фондів групи 1 «Ремонт орендованої будівлі складу» (24 тис. грн. = 54 тис. грн. - 30 тис. грн.).Щодо отримання в січні 2008 року компенсації від орендодавця, то цю операцію необхідно розглядати як
продаж об’єкта основних фондів групи 1 «Ремонт орендованої будівлі складу», яка регламентується нормами п.п. 8.4.3 Закону про податок на прибуток. Згідно з цим підпунктом при продажу окремого об’єкта основних фондів групи 1 балансова вартість групи 1 зменшується на суму балансової вартості такого об’єкта. При цьому сума перевищення виручки від продажу над балансовою вартістю окремого об’єкта основних фондів групи 1 включається до складу валових доходів, а сума перевищення балансової вартості над виручкою від такого продажу включається до складу валових витрат платника податків. Підприємство не скористалося нормами п.п. 8.4.3 Закону про податок на прибуток, що стало причиною завищення валових доходів у І кварталі 2008 року.Наведемо податкові наслідки ситуації, що розглядається, у табличному вигляді.
| Рядок декларації | Декларація за 2007 рік | Декларація за І квартал 2008 року | ||
| фактично заповнено | слід було заповнити | фактично заповнено | слід було заповнити | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 01.1 Доходи від продажу товарів (робіт, послуг) | — | — | 54000 | 30480* |
| 04.10 Витрати на поліпшення основних фондів та нафтогазових свердловин | 54000 | 30000 |
|
|
| 07 Сума амортизаційних відрахувань | — | — | — | 480** |
| * 54000 - 23520 = 30480 грн., де 54000 — сума компенсації, 23520 — балансова вартість об’єкта оренди на кінець І кварталу 2008 року.** Орендодавець амортизує будівлю складу за новими ставками, у зв’язку з цим орендар щодо амортизації ремонту такого приміщення теж застосовує нові ставки (див. лист ДПАУ від 07.09.2006 р. № 16636/7/31-3017 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 83). | ||||
Отже, у результаті допущеної помилки відбулося:
— завищення валових витрат у
декларації за 2007 рік на 24000 грн., що спричинило виникнення недоїмки з податку на прибуток у сумі 6000 грн.;— завищення валових доходів у
декларації за І квартал 2008 року на суму 23520 грн. (54000 - 30480) та заниження амортизаційних відрахувань на 480 грн., що призвело до переплати податку на прибуток у розмірі 6000 грн.
Виправлення помилки
Виправити самостійно виявлені помилки при розрахунку податку на прибуток у минулих звітних періодах можна або шляхом подання
уточнюючого розрахунку (УР), або шляхом виправлення в декларації за наступний звітний період. Порядок виправлення таких помилок описано в пп. 2.1 — 2.3 Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом ДПАУ від 29.03.2003 р. № 143, та в пп. 5.1, 17.2 Закону № 2181.На наш погляд, оптимальним рішенням у цій ситуації є виправлення показників декларації з податку на прибуток за 2007 рік за допомогою подання УР, а показників за І квартал 2008 року — у декларації за півріччя 2008 року.
При поданні
УР до декларації за 2007 рік необхідно:— зазначити в першому підрядку рядка 2 код рядка декларації, що виправляється, — «
04.10», а під ним — суму витрат на ремонт, що перевищили 10 % ліміт, (24000 грн.) зі знаком «-»;— поставити в рядку
7 УР суму недоплати, нарахованої у зв’язку з виправленням помилки (6000 грн);— відобразити в рядку
8 уточнюючого розрахунку штраф у розмірі 5 % від суми заниженого податку 300 грн. (6000 х 5 %).Відповідно до вимог
абзацу «а» п. 17.2 Закону № 2181 суми недоплати та штрафу підприємство має сплатити до подання УР, інакше ці суми розглядаються як податковий борг із відповідним застосуванням штрафних санкцій.При виправленні помилки 2008 року в
декларації за півріччя 2008 року сума завищених валових доходів (23520 грн.) відобразиться в рядку 02.2 зі знаком «-», а сума занижених амортизаційних відрахувань (480 грн.) — у рядку 05.2. Оскільки допущені помилки не спричинили виникнення недоплати з податку на прибуток, самоштраф у декларації за півріччя 2008 року нараховувати не потрібно. І ще один момент. Таблиця 2 додатка К1/1 заповнюється так: у графі 3 і 4 зазначаються правильні суми, а сума занижених амортизаційних відрахувань залишається у графі 5.Якщо платник податків не бажає чекати строків подання декларації за півріччя 2008 року, він може виправити помилки за допомогою подання УР до декларації за І квартал 2008 року. Далі наведено фрагмент заповнення УР.
Фрагмент заповнення уточнюючого розрахунку до декларації за І квартал 2008 року
| Показники | Код рядка | Загальна сума | |||||||||
| 1 | 2 | 3 | |||||||||
| Доходи не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні валового доходу попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки: | 1 | -23520 | |||||||||
| код | 01.1 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| сума (±) | -23520 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| ... | 2 | … | |||||||||
| Амортизаційні відрахування не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні амортизації попереднього звітного періоду | 3 | +480 | |||||||||
| Сума заниженого (+) або завищеного (-) об’єкта оподаткування р. 1 - р. 2 - р. 3 | 4 | -24000 | |||||||||
| Ставка оподаткування, що діяла на момент допущення помилки, у відсотках | 5 | 25 | |||||||||
| ... | 6 | … | |||||||||
| Сума недоплати (+) або переплати (-), нарахованої у зв’язку з виправленням помилки р. 4 х р. 5 - р. 6 або р. 7.2 - р. 7.1 | 7 | -6000 | |||||||||
| Сума податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.1 | 16000 | |||||||||
| Сума виправленого (вірного) податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.2 | 10000* (умовно) | |||||||||
| Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки р. 7 х 0,05 | 8 | — | |||||||||
| ... | 9 | … | |||||||||
У разі виправлення помилок через УР у рядку
15 декларації за півріччя 2008 року необхідно відобразити правильне значення суми нарахованого податку за І квартал 2008 р., тобто зменшене на 6000 грн. Щодо таблиці 2 додатка К1/1 до цієї декларації, то вона заповнюється правильно, інакше кажучи, графи 3 і 5 зазначеної таблиці повинні містити вартість об’єкта основних фондів групи 1 «Ремонт орендованої будівлі складу» та суму нарахованої амортизації відповідно.Матеріал підготувала економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор» Марина Ковенко
