Чи такий уже єдиний цей єдиний податок, або Які податки (не) сплачує єдиноподатник
Із будь-якого тлумачного словника можна дізнатися, що слово «єдиний» буквально означає «один, без інших; лише один». На жаль, його вживання у сполученні зі словом «податок» змушує вигукнути: «Не вір очам своїм!», оскільки крім сплати цього податку (ніби-то єдиного), суб’єкт господарювання має сплачувати ще з півтора десятка інших. Проте, навіть у такому вигляді спрощена система оподаткування, одним з елементів якої є сплата єдиного податку, часто виявляється оптимальним вибором для багатьох підприємств та приватних підприємців. Щоб допомогти їм зробити такий вибір, розглянемо в цій статті, які саме податки та збори залишилися поза межами єдиного податку, а які все-таки включено до його складу, а також поговоримо про спірні ситуації довкола сплати/несплати деяких з них.
Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»Ігор ХМЕЛЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», i.khmelevskiy@id.factor.ua
Документи статті
ГКУ
— Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.Закон про патентування
— Закон України «Про патентування» від 23.03.96 р. № 98/96-ВР.Закон № 2063
— Закон України «Про державну підтримку малого підприємництва» від 19.10.2000 р. № 2063-III.Закон № 2505
— Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України» від 25.03.2005 р. № 2505-IV.Закон № 400
— Закон України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» від 26.06.97 р. № 400/97-ВР.Закон № 2535
— Закон України «Про плату за землю» від 03.07.92 р. № 2535-XII.Закон № 875
— Закон України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні» від 21.03.91 р. № 875-ХII.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/ 97-ВР.Закон № 1251
— Закон України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-XII.Указ № 727
— Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» від 03.07.98 р. № 727/98 (у редакції Указу від 28.06.99 р. № 746/99).Постанова № 507
— постанова КМУ «Про роз’яснення Указу Президента України від 3 липня 1998 р. № 727» від 16.03.2000 р. № 507.
Перелік податків і зборів
(обов’язкових платежів), платником яких не є суб’єкт малого підприємництва, що сплачує єдиний податок, наведено в ст. 6 Указу № 727 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 71). До них належать:— ПДВ (крім випадку, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 %);
— податок на прибуток підприємств;
— податок на доходи* фізичних осіб (для фізичних осіб — суб’єктів малого підприємництва);
* У тексті Указу цей податок названо саме так, хоча відповідно до Закону України від 22.05.2003 р. № 889-IV його названо «податок з доходів фізичних осіб».
— плата (податок) за землю;
— збір за спеціальне використання природних ресурсів;
— збір на обов’язкове державне пенсійне страхування;
— збір на обов’язкове соціальне страхування;
— комунальний податок;
— податок на промисел;
— збір за видачу дозволу на розміщення об’єктів торгівлі та сфери послуг;
— внески до Фонду України соціального захисту інвалідів;
— внески до Державного фонду сприяння зайнятості населення;
— плата за патенти відповідно до
Закону про патентування.Крім того, у цьому списку можна зустріти також збір до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення і збір до Державного інноваційного фонду, проте на сьогодні ці збори не справляються.
Що стосується відрахувань та зборів на будівництво, реконструкцію, ремонт і утримання автомобільних доріг загального користування України (платником яких також не є єдиноподатник відповідно до
ст. 6 Указу № 727), то на сьогодні такі відрахування скасовано, а дорожні фонди формуються виключно за рахунок добровільних внесків суб’єктів господарювання (ст. 5 Закону України «Про джерела фінансування дорожнього господарства України» від 18.09.91 р. № 1562-ХII).Незважаючи на досить значний перелік обов’язкових платежів, платником яких не є єдиноподатник згідно з
Указом № 727, на жаль, як це не парадоксально, але деякі з них (зокрема, збори до Пенсійного фонду, платежі до Фонду України соціального захисту інвалідів) йому на практиці сплачувати все ж доводиться. А несплату окремих (від яких його, знов-таки, звільнив Указ № 727), наприклад, податку на землю, доводиться деколи навіть відстоювати в суді. На цих та інших «особливих» обов’язкових платежах єдиноподатника зупинимося детальніше.
Плата за патенти і акциз
Як відомо,
Законом про патентування передбачено патентування торгівлі за готівку, торгівлі іноземною валютою, грального бізнесу та побутових послуг. Проте звільнення від плати за патенти у сфері торгівлі іноземною валютою та грального бізнесу фактично незастосовне* до єдиноподатника, оскільки суб’єкти підприємництва, що здійснюють таку діяльність, у принципі не можуть перейти на спрощену систему оподаткування. Пов’язано це з вимогами ст. 2 Закону № 2063, якою передбачено, що дія цього Закону не поширюється, зокрема, на суб’єктів підприємництва, які:— провадять діяльність у сфері грального бізнесу;
— здійснюють обмін іноземної валюти;
— є виробниками та імпортерами підакцизних товарів.
* Більш того, Законом України від 15.05.2009 р. № 1334-VI (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 54) гральний бізнес в Україні заборонено.
Крім того, пряма заборона на використання спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності суб’єктами малого підприємництва, що здійснюють перераховані вище види діяльності, міститься в
п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону № 2505.Про неможливість переходу таких суб’єктів господарювання на єдиний податок ідеться в
п. 1 оглядового листа ДПАУ від 10.07.2009 р. № 14487/7/15-0417 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 63), а також у консультації, опублікованій у журналі «Вісник податкової служби України», 2009, № 18, с. 34.Отже, фактично
єдиноподатник звільнений тільки від плати за торгові патенти на здійснення торговельної діяльності та діяльності з надання побутових послуг.Єдиноподатники не можуть опинитися і серед платників
акцизного збору. І це незважаючи на те, що в Указі № 727 прямо йдеться про сплату акцизу. Річ у тім, що акциз сплачують виробники та імпортери підакцизних товарів, а такі суб’єкти господарювання згідно з тими самими законами № 2063 і № 2505 не можуть перейти на єдиний податок.До речі, тут незайве буде пригадати, що з 01.01.2003 р. скасовано ставки акцизного збору на ювелірні вироби. Водночас
Законом № 2505 уведено обмеження на використання спрощеної системи тими СПД, які здійснюють, зокрема, оптову і роздрібну торгівлю промисловими виробами з дорогоцінних металів, що підлягають ліцензуванню згідно із Законом України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 р. № 1775-III. При цьому в телеграмі ДПАУ від 18.07.2005 р. № 14106/7/31-0017 та листі Держкомпідприємництва від 22.08.2005 р. № 7108 окремо підкреслюється, що зазначені обмеження не поширюються на оптових і роздрібних торговців ювелірними виробами з дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння.
Збори до Пенсійного фонду
Відразу уточнимо, що особливості сплати зарплатних пенсійних внесків, у цьому розділі не розглядатимуться (про них, а також про зарплатні соцстрахівські внески скажемо далі). Зараз ітиметься про сплату єдиноподатником пенсійних
зборів з окремих видів господарських операцій.Нагадаємо, що на сьогодні
додаткові збори до Пенсійного фонду справляються у разі здійснення таких операцій:— купівлі безготівкової валюти (0,2 %);
— продажу ювелірних виробів із золота (крім обручок), платини та дорогоцінного каміння (5 %);
— купівлі легкових автомобілів (крім легкових автомобілів, якими забезпечуються інваліди, та автомобілів, що переходять у власність спадкоємцям згідно із законом) (3 %);
— купівлі нерухомого майна (1 %);
— наданні послуг стільникового мобільного зв’язку (7,5 %).
Сплата цих зборів регулюється
Законом № 400 та спеціальним Порядком, затвердженим постановою КМУ від 03.11.98 р. № 1740. При цьому слід підкреслити, що поряд зі ст. 6 Указу № 727, що виключає єдиноподатників із числа платників збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, протягом декількох останніх років діє спеціальна норма ч. 2 ст. 1 Закону № 400, згідно з якою представниками спрощеної системи мають сплачуватися пенсійні збори з окремих господарських операцій у загальному порядку.
Внески до соцфондів
Відповідно до
ст. 15 Закону України «Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування» від 09.07.2003 р. № 1058-IV серед інших платників страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування у солідарну систему фігурують і юридичні, і фізичні особи — суб’єкти підприємницької діяльності, які обрали особливий спосіб оподаткування, зокрема, єдиний податок, використовують працю найманих фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за договорами цивільно-правового характеру. Це означає, що з моменту набуття чинності цим Законом, тобто з 1 січня 2004 року, платники єдиного податку разом з іншими суб’єктами господарювання нараховують внесок до Пенсійного фонду (33,2 %, 42 %, 4 %).Разом з цим продовжує діяти і
Указ № 727, ст. 3 якого передбачено перерахування 42 % від суми сплаченого єдиного податку до Пенсійного фонду України. З метою уникнення подвійного оподаткування у період одночасного застосування цих нормативних актів підприємства-єдиноподатники нараховують внесок (33,2 %, 42 %, 4 %) у загальному порядку (виходячи з відповідної бази), а сплачують його за вирахуванням частини суми сплаченого єдиного податку, перерахованого Держказначейством до Пенсійного фонду. Про деталі практичного здійснення такого зарахування можна дізнатися із статей на цю тему, опублікованих у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 22, с. 34; 2008, № 96, с. 63.Стосовно
внесків до Пенсійного фонду в частині «утримань» (2 %; 1 % — 5 %), що сплачуються найманими працівниками підприємств-єдиноподатників та фізичними особами, які виконують роботи (послуги) на підприємствах за договорами цивільно-правового характеру, ситуація не змінилася — ці внески утримуються роботодавцями і перераховуються за своїх працівників до Пенсійного фонду.Що стосується
внесків до фондів соціального страхування з тимчасової втрати працездатності та на випадок безробіття, то тут досі все залишається, як і раніше: ст. 6 Указу № 727 звільняє єдиноподатників від сплати цих зборів у частині «нарахувань», а в частині «утримань» їх платниками є наймані працівники єдиноподатників, але на роботодавців покладено обов’язки щодо їх утримання та сплати.На відміну від перелічених вище внесків до соціальних фондів,
внесок до Фонду від нещасного випадку на виробництві сплачується виключно роботодавцями в частині «нарахувань» залежно від класу професійного ризику виробництва. При цьому ні спеціальним законодавством щодо цього внеску, ні Указом № 727 не передбачено звільнення єдиноподатників від його нарахування та сплати. Крім того, не передбачено і розподіл частини сум сплаченого єдиного податку до Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України.Повну інформацію про особливості сплати єдиноподатниками соціальних внесків можна отримати з таблиці, опублікованої в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 59, с. 38.
Особливості внесення плати за землю
Як відомо,
Законом № 2535 установлено, що залежно від підстав, на яких суб’єкт господарювання володіє або користується тією чи іншою земельною ділянкою, плата за землю може справлятися у вигляді земельного податку або у вигляді орендної плати. Останній з двох існуючих різновидів плати за землю становить інтерес з точки зору оподаткування тільки в тому разі, якщо йдеться про орендну плату за земельні ділянки державної та комунальної власності.Згідно зі
ст. 6 Указу № 727 єдиноподатник не є платником плати (податку) за землю. Таке формулювання дозволяє зробити висновок, що з двох перелічених вище різновидів плати за землю єдиноподатники на законних підставах мають право не сплачувати тільки земельний податок. У разі ж використання ними земельних ділянок державної та комунальної власності на підставі договорів оренди внесення орендної плати, яка передбачена такими договорами (і, нагадаємо, є загальнодержавним податком), здійснюється в загальному порядку.Слід зазначити, що відповідно до
постанови № 507, виданої з метою роз’яснення деяких норм Указу № 727, єдиноподатник звільняється від плати (податку) за землю тільки за земельні ділянки, які використовуються ним для здійснення підприємницької діяльності.Очевидно, одним з видів такої підприємницької діяльності може бути і здавання в оренду власного нерухомого майна (код КВЕД 70.20.0). Відомості про можливість здійснення такого виду діяльності повинні міститися у підприємства-єдиноподатника в Статуті (це також може бути зазначено і в довідці про включення до ЄДРПОУ), а в підприємця-єдиноподатника — у Свідоцтві про сплату єдиного податку.
Отже, виходячи з вимог законодавства,
єдиноподатник-орендодавець, який здійснює зазначений вище вид підприємницької діяльності, не повинен сплачувати земельний податок у разі надання в оренду власне земельних ділянок, а також будівель, споруд або їх частин, розташованих на земельних ділянках, що перебувають у його власності або постійному користуванні.На жаль, податкові органи дотримуються в цьому питанні іншої точки зору. Так, ДПАУ неодноразово роз’яснювала (див., наприклад,
листи від 04.03.2005 р. № 1300/Р/17-3115, від 21.04.2006 р. № 148/2/15-0410, від 15.09.2006 р. № 10291/5/15-0616, від 20.09.2006 р. № 17471/7/15-0617; консультації в журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 16, с. 51; № 36, с. 22), що здавання землі та нерухомості в оренду не передбачає використання ділянки для проведення підприємницької діяльності єдиноподатником безпосередньо, оскільки під час здавання в оренду земельна ділянка переходить у користування іншої особи — орендаря. Із цього ДПАУ робила висновок, що податок на землю єдиноподатнику-орендодавцю сплачувати необхідно. Не викликає сумнівів, що, зважаючи на аргументи, наведені вище, такий висновок податківців є незаконним.Додатково слід нагадати, що згідно з визначенням, наведеним у
ст. 42 ГКУ, підприємництво — це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб’єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Надання в оренду земельних ділянок відповідає всім переліченим критеріям і таку діяльність цілком можна назвати підприємницькою. Тому ще раз підкреслимо, що сплачувати податок на землю в разі здавання земельних ділянок і нерухомості, розташованої на них, в оренду єдиноподатник не повинен. Про це саме йдеться і в листі Держкомпідприємництва від 07.12.2006 р. № 8844, а також у постанові ВСУ від 26.12.2006 р. («Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 100) та ухвалі ВАСУ від 23.04.2007 р.Досить часто у пошуках інших аргументів на користь необхідності сплати єдиноподатником податку на землю податківці намагаються провести аналогію з нормою
ч. 5 ст. 12 Закону № 2535, де йдеться про необхідність сплати земельного податку на загальних підставах тими землекористувачами, які мають відповідні пільги з цього податку, але здають в оренду земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини. Виходячи з цієї вимоги податківці стверджують, що і єдиноподатники повинні сплачувати податок на землю із земельних ділянок, наданих в оренду.Проте і такий висновок позбавлений будь-яких підстав.
Стаття 12 Закону № 2535 у цьому випадку аж ніяк не може бути застосована до єдиноподатника, оскільки в ній ідеться про підприємства, що користуються пільгою щодо сплати земельного податку. Проте для єдиноподатника несплата земельного податку не може трактуватися як пільга, оскільки суб’єкт малого підприємництва від самого початку не є платником податку на землю згідно зі ст. 6 Указу № 727. Аналогічна думка щодо цього міститься також у листі Держкомпідприємництва від 12.09.2007 р. № 6834.
Податок з доходів фізичних осіб
І підприємства, і підприємці-єдиноподатники при виплаті доходів фізичним особам (у першу чергу це стосується доходів, які єдиноподатник виплачує своїм найманим працівникам) повинні утримувати податок з таких доходів у порядку, передбаченому
Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.Водночас ще з часів запровадження спрощеної системи оподаткування деякі з підприємців-єдиноподатників не погоджувалися з необхідністю утримання такого податку з доходів своїх найманих працівників (членів сімей), апелюючи до
останнього абзацу ст. 2 Указу № 727. Нагадаємо, що в ньому зазначено: доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладається єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов’язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним в трудових відносинах, включаючи членів його сім’ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.Проте цей абзац не може служити в даному випадку вагомим аргументом, оскільки в ньому йдеться саме про доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності. Що стосується найманих працівників, то їм єдиноподатник виплачує не дохід від здійснення підприємницької діяльності, а винагороду за виконану роботу у вигляді заробітної плати. На це свого часу зверталася увага в
листі ДПАУ від 28.02.2000 р. № 58/2/17-0514, а також у консультації одного з її провідних фахівців (див. «Вісник податкової служби України», 2004, № 38 — 39, с. 73).Та все ж основним аргументом за утримання підприємцем-єдиноподатником податку з доходів найманих працівників служить
абз. 3 п. 1 Порядку видачі Свідоцтва про сплату єдиного податку, затвердженого наказом ДПАУ від 29.10.99 р. № 599, яким визначено, що приватний підприємець — платник ЄП не звільняється від обов’язку нарахування, утримання та перерахування до бюджету податку з доходів, що виплачуються найманим працівникам, включаючи членів сім’ї, та подання відповідних відомостей податковим органам.
«Інвалідні» адмінгоспсанкції
Перерахування коштів у вигляді адміністративно-господарських санкцій до Фонду соціального захисту інвалідів передбачене
ст. 20 Закону № 875. Так, згідно з цією статтею, якщо на підприємстві або у фізичної особи, яка використовує найману працю, кількість працюючих інвалідів менша за нормативну, то таке підприємство або фізособа щорічно сплачує Фонду адміністративно-господарські санкції у розмірі середньої річної заробітної плати на цьому підприємстві (у цієї фізособи) за кожне робоче місце, не зайняте інвалідом.Нагадаємо, що згідно зі
ст. 19 Закону № 875 для підприємств (об’єднань), установ і організацій усіх форм власності та фізичних осіб, що використовують найману працю, установлено норматив робочих місць для забезпечення працевлаштування інвалідів у розмірі 4 % від загальної чисельності працюючих, а якщо працює від 8 до 25 чоловік — у кількості 1 робочого місця.Питанню про необхідність перерахування єдиноподатниками платежів до Фонду соціального захисту інвалідів свого часу приділялася неабияка увага і в листах різних держорганів, і численних судових рішеннях, і в коментарях незалежних фахівців. Як відомо, головний елемент невизначеності у це питання вносило те, що зазначений платіж мав різні назви в самому
Указі № 727 (внески до Фонду соціального захисту інвалідів) і в профільному Законі № 875 (відрахування цільових коштів, штрафні санкції і, нарешті, адміністративно-господарські санкції).Не торкаючись усіх раніше висловлених аргументів щодо цього питання на користь «за» і «проти», зауважимо, що на сьогодні
єдиноподатники зобов’язані як виконувати норматив робочих місць для забезпечення працевлаштування інвалідів, так і сплачувати адмінгоспсанкції в разі його невиконання. Детально про нюанси цієї теми, які повною мірою стосуються і єдиноподатників, можна прочитати в статтях «Інвалідні» обов’язки роботодавців (створення робочих місць для працевлаштування інвалідів)» («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 14) та «Інвалідне» питання: працевлаштувати або сплатити адміністративно-господарські санкції?» («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 73).
Податок на прибуток та «навколоприбуткові» податки
Згідно зі
ст. 6 Указу № 727 єдиноподатник не є платником податку на прибуток підприємств. Водночас існують деякі винятки з цього правила, коли звільнення від податку на прибуток для єдиноподатника не працює. Це стосується таких різновидів податку на прибуток, як «дивідендний податок» і податок на фрахт, про які йтиметься далі.«
Дивідендний податок». Підпунктом 7.8.2 Закону про податок на прибуток передбачено, що обов’язок щодо нарахування і сплати авансового внеску з цього податку у разі виплати дивідендів покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, чи є такий емітент або одержувач дивідендів платником податку на прибуток, чи має пільги зі сплати цього податку. Більш того, стосовно єдиноподатників у тому самому підпункті Закону про податок на прибуток є окрема уточнююча норма, згідно з якою у разі виплати дивідендів платник єдиного податку зобов’язаний сплачувати авансовий внесок за правилами, встановленими цим Законом.Авансовий внесок сплачується у розмірі 25 % нарахованої суми дивідендів, призначених для виплати без зменшення суми такої виплати на суму авансового внеску. Платіж уноситься до бюджету, в який зараховується єдиний податок, до або одночасно з виплатою дивідендів.
Хоча зазначений платіж і має назву «авансовий внесок з податку на прибуток», для єдиноподатників він по суті авансовим не є, оскільки на відміну від платників податку на прибуток не зменшує суми єдиного податку, що підлягають сплаті. Для спрощенців це окремий додатковий платіж. Водночас зауважимо, що Пенсійний фонд останнім часом дозволяє провадити
залік авансового внеску у разі виплати дивідендів у рахунок сплати страхових внесків до ПФУ (див. лист Пенсійного фонду України від 15.10.2007 р. № 16442/03-30 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 97), що певною мірою компенсує втрати від сплати такого внеску.Податок на фрахт.
У разі виплати нерезиденту доходів у вигляді фрахту необхідно пам’ятати, що оподаткування таких доходів здійснюється згідно з п. 13.5 Закону про податок на прибуток. Цим пунктом установлено: сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту, оподатковується за ставкою 6 % у джерела виплати таких доходів за рахунок такої виплати. У цьому випадку, як і в разі виплати дивідендів, у Законі про податок на прибуток є аналогічне уточнення, згідно з яким податок на фрахт утримують усі резиденти незалежно від того, є вони платниками податку на прибуток чи ні, у тому числі і суб’єкти спрощеної системи оподаткування. Отже, у разі виплати нерезиденту доходу у вигляді фрахту єдиноподатник має утримати з нього податок на фрахт за ставкою 6 %.Податок на «репатріацію».
А ось податок з доходів нерезидента з джерелом його походження з України (так званий податок на «репатріацію») єдиноподатнику, судячи з усього, утримувати не потрібно.Річ у тім, що згідно з
п. 16.13 Закону про податок на прибуток відповідальність за утримання та перерахування до бюджету такого податку (15 % від суми доходу, що виплачується нерезиденту) покладається на платників податку на прибуток, що здійснюють виплату доходу нерезиденту. При цьому стосовно єдиноподатників Законом про податок на прибуток не передбачено жодної уточнюючої норми (як, наприклад, щодо дивідендів і фрахту), що зобов’язувала б їх утримувати такий податок з доходів нерезидентів.Отже, для спрощенців, що не є платниками податку на прибуток, немає необхідності утримувати такий податок у разі виплати доходів нерезидентам. Зауважимо, що у ДПАУ із цього приводу існує інша думка (див.
п. 3 листа від 20.03.2008 р. № 2531/6/15-0216 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 33). Детальніше про це можна прочитати в замітці «Утримання єдиноподатником податку на доходи нерезидента», опублікованій у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 24.
Податок на додану вартість
Залежно від обраних умов сплати єдиного податку та форми господарювання спрощенці можуть бути або не бути платниками ПДВ.
Відповідно до
ст. 3 Указу № 727 суб’єкт підприємницької діяльності — юридична особа, що перейшов на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, самостійно обирає одну із ставок єдиного податку:—
6 % суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без урахування акцизного збору в разі сплати податку на додану вартість згідно із Законом про ПДВ. У цьому разі податківці звертають увагу на те, що, обираючи ставку 6 %, особа обов’язково має стати платником ПДВ, подавши для цього відповідну заяву в установленому порядку (див. п. 1 розд. II листа ДПАУ від 07.11.2007 р. № 22703/7/16-1117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 71; п. 1 оглядового листа ДПАУ від 10.07.2009 р. № 14487/7/15-0417 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 63). Крім того, слід пам’ятати, що єдиноподатники при цьому автоматично стають квартальними платниками ПДВ, і такий звітний період зберігається за ними впродовж усієї пори «єдиноподатків’я», навіть якщо при цьому буде досягнуто обсяг у 300 тис. грн. (див. лист ДПАУ від 21.04.2008 р. № 8230/7/16-1517 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 39; п. 20 листа ДПАУ від 18.05.2009 р. № 10191/7/16-1517 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 47). Як вважають податківці (див. консультацію в журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 14, с. 41), щорічного підтвердження єдиноподатником квартального періоду щодо ПДВ не вимагається;—
10 % суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за винятком акцизного збору, у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку. Якщо юрособу до цього було зареєстровано платником ПДВ, то відповідно до абз. «в» п. 9.8 Закону про ПДВ має відбуватися анулювання реєстрації особи. Зауважимо, що для фізичних осіб п. 4 постанови № 507 установлено, що вони можуть зніматися з реєстрації або залишатися платниками ПДВ на власний вибір.До речі, під час «розреєстрації» з платників ПДВ слід пам’ятати про необхідність за результатами податкового періоду, протягом якого така подія відбувається,
визнати умовний продаж за звичайними цінами товарних залишків і основних фондів, що значаться в обліку на цей момент (див. останній абзац п. 9.8 Закону про ПДВ). За результатами такого продажу сума податкових зобов’язань збільшується тільки щодо тих товарів та ОФ, щодо яких раніше було нараховано податковий кредит. Детальніше на цю тему можна прочитати в статті «ПДВшні подробиці переходу на єдиний податок за ставкою 10 %» («Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 90).Оскільки виручка від реалізації продукції визначається у розмірі всієї суми коштів, що надійшла на розрахунковий рахунок або в касу підприємства, то єдиний податок розраховується виходячи
з усієї суми отриманих грошових коштів. Зменшення виручки на суму інших податків і зборів, у тому числі ПДВ, Указом № 727 не передбачено.Представники ДПАУ неодноразово звертали на це увагу в консультаціях, опублікованих у журналі «Вісник податкової служби України», 2005, № 35, 2004, № 17; 2003, № 20, 25, 44; 2002, № 34. І хоча Держкомпідприємництва має щодо цього іншу думку (див.
лист від 21.01.2002 р. № 2-532/313, де зазначено, що з метою недопущення подвійного оподаткування під час розрахунку єдиного податку за ставкою 6 % виручку від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно зменшувати на суму акцизного збору і ПДВ), на практиці цей підхід не застосовується.Декілька слів про обов’язок єдиноподатника сплачувати імпортний
ПДВ. Як відомо, той факт, що суб’єкт малого підприємництва, який не є платником ПДВ відповідно до абз. 5 ч. 1 ст. 6 Указу № 727, у разі імпорту товарів на митну територію України все ж зобов’язаний сплачувати цей податок у встановленому Законом про ПДВ порядку, віднедавна зафіксовано в п. 8 постанови № 507. Що стосується імпорту послуг, то хоча модель поведінки єдиноподатника-десятипроцентника у згаданій постанові й не визначено, це не означає, що ця ситуація залишилася без уваги податкових органів.Про те, що отримання нерезидентських послуг платником єдиного податку (незалежно від того, зареєстрований він платником ПДВ чи ні) має супроводжуватися сплатою ПДВ, ДПАУ заявляла неодноразово (див.
п. 6.2 Методрекомендацій № 11563/7/16-1117; листи від 14.06.2006 р. № 11164/7/16-1517-26 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 81 та від 03.06.2008 р. № 5273/6/16-1515-26 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 62). На наш погляд, існує декілька аргументів, що дозволяють нівелювати такий висновок податківців, але, оскільки їх розгляд виходить за межі сьогоднішньої публікації, пропонуємо зацікавленим читачам звернутися до статті «Платник єдиного податку та імпортний ПДВ», опублікованої в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 69.
Що ще потрібно сплачувати в загальновстановленому порядку
Решту загальнодержавних та місцевих податків і зборів (обов’язкових платежів), від яких платник єдиного податку не звільнений
Указом № 727, він має сплачувати на загальних підставах (зрозуміло, за умови, що єдиноподатник потрапляє до категорії платників таких обов’язкових платежів).Нагадаємо, що перелік загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів) установлено
ст. 14 Закону № 1251. Серед них можна виділити такі найбільш імовірні для сплати єдиноподатником:—
податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів (якщо єдиноподатник має зареєстровані в Україні згідно із законодавством власні транспортні засоби, які відповідно до ст. 2 Закону України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» від 11.12.91 р. № 1963-XII є об’єктом оподаткування);—
збір за забруднення природного навколишнього середовища (у разі викидів в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними та пересувними джерелами забруднення, наприклад, автотранспортом єдиноподатника, а також у разі скидів забруднюючих речовин безпосередньо у водні об’єкти та розміщення відходів);—
збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства (у разі реалізації єдиноподатником у оптово-роздрібній торговельній мережі алкогольних напоїв та пива);— «
гастрольний збір» (у разі проведення єдиноподатником гастрольних заходів);—
державне мито (у разі здійснення на користь єдиноподатника юридичних дій та видачі документів, що мають юридичне значення);—
мито (у разі здійснення єдиноподатником зовнішньоекономічної діяльності).Крім загальнодержавних платежів, існують місцеві податки і збори (обов’язкові платежі), перелік яких установлено
ст. 15 Закону № 1251. Чи слід їх сплачувати єдиноподатнику?Згідно зі
ст. 6 Указу № 727 платник єдиного податку не є платником таких місцевих податків і зборів:— комунального податку;
— збору за видачу дозволу на розміщення об’єктів торгівлі та сфери послуг.
Щодо останнього зауважимо: до набуття чинності
ч. 1 ст. 4 Закону № 2806, тобто до 05.10.2006 р., єдиноподатник, звільнений від сплати такого збору, все ж повинен був отримати дозвіл на розміщення об’єктів торгівлі та сфери послуг (за загальною процедурою, але безоплатно). Після зазначеної дати правових підстав для видачі органами місцевого самоврядування дозволу на розміщення об’єктів торгівлі та сфери послуг більше немає, на що неодноразово зверталася увага в листах Держкомпідприємництва від 31.05.2006 р. № 4006, від 17.10.2006 р. № 7507, від 09.11.2006 р. № 8080, від 10.11.2006 р. № 8104, від 28.12.2006 р. № 9476, від 19.04.2007 р. № 2891, від 14.08.2007 р. № 6048, від 22.05.2008 р. № 4356.Проте виходячи з інформації, розміщеної на офіційному сайті цього держоргану, а також що міститься в його
листі від 14.08.2007 р. № 6048, органи місцевого самоврядування не поспішають уносити зміни до своїх рішень. А це означає, що цей дозвіл отримати необхідно.Що стосується решти місцевих податків і зборів (наприклад, податку з реклами, ринкового збору тощо), то вони сплачуються єдиноподатником на загальних підставах, якщо, звичайно, єдиноподатник потрапляє до кола їх платників.
Нагадаємо, що механізм справляння та порядок сплати місцевих податків і зборів установлюються місцевими радами (як правило, в положеннях про сплату відповідного місцевого податку/збору). При цьому органи місцевого самоврядування мають право встановлювати пільгові ставки податків і зборів, повністю скасовувати окремі місцеві податки і збори або звільняти від їх сплати окремі категорії платників і надавати відстрочку в сплаті місцевих податків і зборів.
Отже, як бачимо, єдиний податок не такий уже й єдиний, що значно зменшує привабливість спрощеної системи оподаткування. Проте категорично відмовлятися від неї, мабуть, не варто: попри відомі проблеми спрощена система має немало переваг. Сподіваємося, що ви, шановні читачі, давно і впевнено використовуєте їх у своїй господарській діяльності, а викладена у статті інформація допоможе вам уникнути зайвих спорів з контролюючими органами або вирішити їх на свою користь.
