6. Щодо визнання супутніми послуг, які надаються експортерам, та застосування до цих послуг нульової ставки податку на додану вартість
Застосування нульової ставки податку на додану вартість при експорті товарів та супутніх такому експорту послуг передбачено пунктом 6.2 статті 6 Закону України «Про податку на додану вартість» (в редакції з урахуванням змін, внесених до цього Закону Законом України від 25.03.2005 р. № 2505-IV «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України»).
Згідно з пунктом 1.14 статті 1 Закону
супутні послуги — це послуги, вартість яких включається відповідно до норм митного законодавства до митної вартості товарів, що експортуються або імпортуються. Митна вартість товарів, що вивозяться (експортуються) з України, визначається згідно із статтею 274 Митного Кодексу України, і включає в себе ряд фактичних витрат, які поніс платник податку — експортер у зв’язку із здійсненням експорту таких товарів.При здійсненні експорту товару експортером здійснюється придбання супутніх експорту послуг з податком на додану вартість, віднесення суми сплаченого податку на додану вартість до складу податкового кредиту, включення вартості послуг без урахування податку на додану вартість до складу вартості товару, подальше вивезення товару, збільшеного на вартість таких послуг, з нарахуванням нульової ставки податку в цілому на загальну вартість товару, яка включає і вартість супутніх послуг (тобто, на митну вартість товару).
Враховуючи те, що надаючи послуги з навантаження, розвантаження, транспортування, експедування, страхування вантажів, порти та інші підприємства, здійснюють обслуговування товарів, що експортуються, а не здійснюють безпосередньо експорт таких товарів,
право на застосування нульової ставки до операцій з надання перерахованих та подібних їм послуг, відсутнє. Зазначені послуги підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими Законом України «Про податок на додану вартість», згідно з якими об’єкт оподаткування при наданні послуг визначається виходячи з їх місця поставки.Згідно з пунктом 3.1 статті 3 Закону об’єктом оподаткування податком на додану вартість є операції з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, з ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту (далі — імпорту) та з вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі — експорту).
Визначення місця поставки послуг наведено у пункті 6.5 статті 6 Закону України «Про податок на додану вартість». Зокрема, відповідно до загального правила для визначення місця поставки послуг, встановленого пунктом 6.5 статті 6 Закону, місцем поставки вважається місце, де особа, яка надає послугу, зареєстрована платником цього податку, а для послуг у сфері діяльності, допоміжній транспортній, такій як навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види робіт (включаючи страхування), місцем поставки є місце, де фактично надаються послуги (частина третя підпункту «г» пункту 6.5 статті 6 Закону).
При наданні послуг, місце поставки яких згідно із вищевказаними правилами визначено на митній території України, вартість таких послуг включається в базу оподаткування та оподатковується у загальновстановленому порядку за ставкою 20 %.
коментар редакції
Нульову ставку ПДВ щодо супутніх послуг може застосовувати тільки безпосередній експортер
У цьому листі ДПАУ озвучила свою давню позицію: претендувати на нульову ставку ПДВ щодо супутніх послуг при експорті товарів (п. 6.2 Закону про ПДВ) можуть тільки їх
безпосередні експортери.Щодо осіб, які надають безпосередньому експортеру послуги з навантаження, розвантаження, транспортування, експедирування, страхування вантажів, що підлягають експорту, то вони
повинні обкладати ПДВ свої послуги за ставкою 20 %. Така думка раніше висловлювалася податківцями, зокрема, у листах від 20.04.2005 р. № 3328/6/15-2315 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 62) та від 30.12.2005 р. № 26268/7/16-1117 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 21).Цей висновок головного податкового органу ґрунтується на тому, що такі платники податків, як порти, експедитори та інші подібні підприємства, надають експортеру перелічені послуги лише з метою обслуговування товарів, що експортуються, а не здійснюють безпосередньо їх експорт.
До того ж, обов’язковою умовою застосування нульової ставки при експорті є наявність оформленої ВМД на експорт товарів, яку не може бути оформлено портом або експедитором на послуги, що ними надаються.
Та й норми п.п. «г» п. 6.5 Закону про ПДВ, де зазначається, що місцем поставки послуг у сфері діяльності, допоміжній транспортній (такій, як навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів, що експортуються, та інші аналогічні види робіт, уключаючи страхування), є
місце, де фактично надаються такі послуги, підводять до висновку: якщо перелічені послуги надаються безпосередньому експортеру на території України, то вони обкладаються ПДВ за ставкою 20 %.Аналогічної думки дотримується і Міністерство фінансів України в листі від 04.05.2005 р. № 31-17320-2-4/3105.
Разом із тим слід звернути увагу і на іншу позицію з цього питання. Так, ВГСУ в постанові від 18.01.2006 р. у справі № 22/296-05-7660 дійшов висновку, що виконані портом для безпосереднього експортера навантажувально-розвантажувальні роботи, транспортно-експедиторське обслуговування та оформлення коносаментів щодо експортованих товарів
є супутніми послугами, їх вартість уключається до митної вартості товарів, що експортуються, тому вони обкладаються ПДВ за нульовою ставкою.
Наталя Білова
