Про затвердження Узагальнюючого податкового роз’яснення щодо плати за землю з юридичних осіб

Наказ від 25. 03 2010 р. № 186

(витяг)

Керуючись законами України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», «Про державну податкову службу в Україні» та наказом Державної податкової адміністрації України від 12.04.03 № 176 «Про затвердження Порядку надання роз’яснень окремих положень податкового законодавства», з метою виконання постанови Кабінету Міністрів України від 27 січня 2010 року № 86 «Про надання податкових та інших роз’яснень» та розпорядження Державної податкової адміністрації України від 02.03.10 № 39-р «Про опрацювання податкових роз’яснень» НАКАЗУЮ:

1.

<…>

5. Наказ набирає

<…>

В. о. голови В. Шейбут

Затверджено наказом ДПА України від 25.03.2010 № 186

Узагальнююче податкове роз’яснення щодо плати за землю з юридичних осіб

В Узагальнюючому податковому роз’ясненні встановлені такі скорочення:

Земельний кодекс України від 25 жовтня 2001 року № 2768 —

Закон України від 28 грудня 2007 року № 107-VI «Про Державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України» —

Закон України від 26 грудня 2008 року № 835-VI «Про Державний бюджет України на 2009 рік» —

Закон України від 3 липня 1992 року № 2535-ХІІ «Про плату за землю», із змінами та доповненнями —

Закон України від 6 жовтня 1998 року № 161-ХІV «Про оренду землі» (у редакції Закону України від 2 жовтня 2003 року № 1211-IV) —

Закон України від 21 грудня 2000 року № 2181-ІІІ «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», із змінами та доповненнями —

Закон України від 3 червня 2008 року № 309-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» (далі —

Порядок подання податкового розрахунку земельного податку, затверджений наказом ДПА України від 26.10.01 № 434, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 19.11.01 за № 963/6154 —

1. Щодо особливостей нарахування податкових зобов’язань по платі за землю

З урахуванням преамбули Закону № 2535 встановлено, що цим Законом визначаються розміри та порядок плати за використання земельних ресурсів, а також напрями використання коштів, що надійшли від плати за землю, відповідальність платників та контроль за правильністю обчислення і справляння земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Згідно зі статтею 14 Закону № 2535 платники земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності (крім громадян) самостійно обчислюють суму земельного податку та орендної плати щороку за станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою центральним податковим органом, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов’язку подання щомісячних декларацій.

Платник податків має право подавати щомісячно нову звітну податкову декларацію, що не звільняє його від обов’язку подання податкової декларації до 1 лютого поточного року, протягом 20 календарних днів місяця, наступного за звітним.

Відповідно до статті 17 Закону № 2535 податкове зобов’язання по земельному податку, а також по орендній платі за земельні ділянки державної та комунальної власності, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за базовий податковий (звітний) період, який дорівнює календарному місяцю, щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Статтею 18 Закону № 2535 встановлено, що платники, яких своєчасно не було залучено до сплати земельного податку, сплачують податок не більш як за два попередні роки, а перегляд неправильно нарахованого податку, стягнення або повернення його платнику допускаються не більш як за два попередні роки.

Відповідно до статті 26 Закону № 2535 за порушення норм цього Закону платники податків несуть відповідальність, передбачену Земельним кодексом України та законами України.

Преамбулою Закону № 2181 визначено, що цей Закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов’язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов’язкових платежів), включаючи збір на обов’язкове державне пенсійне страхування та внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону № 2181, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.

Підпунктом 15.1.1 пункту 5.1 статті 15 Закону № 2181 встановлено, що за винятком випадків, визначених підпунктом 15.1.2 цього пункту, податковий орган має право самостійно визначити суму податкових зобов’язань платника податків у випадках, визначених цим Законом, не пізніше закінчення 1095 дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а у разі, коли така податкова декларація була надана пізніше, — за днем її фактичного подання.

Враховуючи наведене, а також те, що відповідно до пункту 19.6 статті 19 Закону № 2181 закони та інші нормативно-правові акти діють у частині, що не суперечить нормам цього Закону,

2. Щодо подання податкових декларацій за нововідведені земельні ділянки

Відповідно до статті 14 Закону № 2535 платники земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності (крім громадян) самостійно обчислюють суму земельного податку та орендної плати щороку за станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою центральним податковим органом, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов’язку подання щомісячних декларацій.

Платник податків має право подавати щомісячно нову звітну податкову декларацію, що не звільняє його від обов’язку подання податкової декларації до 1 лютого поточного року, у тому числі і за нововідведені земельні ділянки, що не звільняє від обов’язку подання податкової декларації протягом місяця з дня виникнення права на нововідведену земельну ділянку, протягом 20 календарних днів місяця, наступного за звітним.

Відповідно до пункту 4 Порядку № 434, у разі набуття права власності та/або права користування земельною ділянкою протягом року платник земельного податку подає звітний Розрахунок протягом місяця від дня виникнення такого права.

Методичними рекомендаціями щодо подання та заповнення податкової декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності, які надіслані підпорядкованим органам державної податкової служби листом ДПА України від 01.02.06 № 1833/7/15-0217, також встановлено, що платник податків має право подавати щомісячно нову звітну податкову декларацію, що не звільняє його від обов’язку подання податкової декларації до 1 лютого поточного року, у тому числі і за нововідведені земельні ділянки, що не звільняє від обов’язку подання податкової декларації протягом місяця з дня виникнення права на нововідведену земельну ділянку, протягом 20 календарних днів місяця, наступного за звітним.

Таким чином,

При цьому власники землі та землекористувачі, як визначено статтею 15 Закону № 2535, сплачують земельний податок, а також орендну плату за земельні ділянки державної та комунальної власності з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Згідно із статтею 17 Закону № 2535 податкове зобов’язання по земельному податку, а також по орендній платі за землі державної та комунальної власності, визначене у новій звітній податковій декларації, у тому числі і за нововідведені земельні ділянки, сплачується власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за базовий податковий (звітний) період, який дорівнює календарному місяцю, щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

3. Щодо обчислення суми земельного податку за земельні ділянки, які придбані на підставі цивільно-правових угод

Пунктом 7 розділу ІІ Закону № 107 внесено зміни до Закону № 2535 у частині розрахунку суми земельного податку у разі придбання земельних ділянок на підставі цивільно-правових угод.

Відповідно до статті 2 Закону № 2535 використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель.

Згідно із статтею 7 Закону № 2535 ставки земельного податку з земель населених пунктів, грошову оцінку яких визначено, встановлюються у розмірі одного відсотка від їх грошової оцінки.

Статтею 8 Закону № 2535 визначено, що податок за земельні ділянки за межами населених пунктів, надані для підприємств промисловості, транспорту, зв’язку та іншого призначення, справляється з розрахунку 5 відсотків від грошової оцінки одиниці площі ріллі по області.

Частиною третьою статті 7 та частиною другою статті 8 Закону № 2535 встановлено, що у разі придбання земельної ділянки на підставі цивільно-правової угоди розмір податку розраховується від суми, що дорівнює грошовій оцінці землі, але в будь-якому разі сума, від якої розраховується розмір податку, не може бути меншою ціни земельної ділянки, що вказана в угоді.

Відповідно до Прикінцевих положень Закону № 107 розділ ІІ, зокрема пункт 7 набирає чинності з 1 січня 2008 року.

Однак пунктом 2 резолютивної частини рішення Конституційного Суду України від 22.05.08 № 10-рп у справі за конституційними поданнями Верховного Суду України щодо відповідності Конституції України (конституційності) окремих положень статті 65 розділу І, пунктів 61, 62, 63, 66 розділу ІІ, пункту 3 розділу ІІІ Закону № 107 і 101 народного депутата України щодо відповідності Конституції України (конституційності) положень статті 67 розділу І, пунктів 1-4, 6-22, 24-100 розділу ІІ Закону № 107 (справа щодо предмета та змісту закону про Державний бюджет України) пункт 7 розділу ІІ «Внесення змін до деяких законодавчих актів України» Закону № 107 визнано таким, що не відповідає Конституції України (є неконституційним).

Пунктом 5 резолютивної частини зазначеного вище рішення Конституційного Суду України встановлено, що положення Закону № 107 визнано неконституційними, втрачають чинність з дня ухвалення Конституційним Судом України цього рішення, тобто з 22.05.08.

Законом № 309, зокрема пунктом 1 розділу І, внесено зміни до статей 7,8 Закону № 2535, аналогічні змінам, внесеним до статей 7,8 Закону № 2535 розділом ІІ Закону № 107.

Пунктом 1 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону № 309 встановлено, що цей Закон набирає чинності з дня його опублікування та застосовується з дня втрати чинності відповідними положеннями розділу ІІ Закону № 107.

Закон № 309 офіційно опубліковано в газеті «Голос України», 2008,06 (04.06.08 № 105) та газеті «Урядовий кур’єр» 2008,06 (04.06.08 № 101), тобто вказаний Закон набрав чинності з 04.06.08.

Таким чином, зміни до статей 7 та 8 Закону № 2535 у частині визначення земельного податку за земельні ділянки, які придбані на підставі цивільно-правових угод, застосовуються відповідно до пункту 2 Прикінцевих положень Закону № 107 та пункту 1 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону № 309.

Отже,

4. Щодо оподаткування земельних ділянок, призначених для садівництва

Основним документом, що регулює земельні відносини в Україні, є Земельний кодекс України, а справляння земельного податку здійснюється відповідно до Закону № 2535, яким визначено коло платників земельного податку, ставки податку, порядок обчислення і сплати, а також пільги окремим категоріям платників.

Об’єктом плати за землю є земельна ділянка, яка перебуває у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, а платниками — власники землі та землекористувачі, у тому числі орендарі. Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру згідно зі статтею 13 Закону № 2535.

Відповідно до статті 193 Кодексу державний земельний кадастр — це єдина державна система земельно-кадастрових робіт, яка встановлює процедуру визнання факту виникнення або припинення права власності і права користування земельними ділянками та містить сукупність відомостей і документів про місце розташування та правовий режим цих ділянок, їх оцінку, класифікацію земель, кількісну та якісну характеристику, розподіл серед власників землі та землекористувачів.

Віднесення земель до тієї чи іншої категорії здійснюється на підставі рішень органів державної влади та органів місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень. Цією ж статтею визначено, що при зміні цільового призначення земель рішення про передачу земель у власність або надання у користування, вилучення (викуп) земель і затвердження проектів землеустрою приймаються органами виконавчої влади або органами місцевого самоврядування (ст. 20 Кодексу).

Громадяни України із земель державної і комунальної власності мають право набувати безоплатно у власність або на умовах оренди земельні ділянки для ведення індивідуального або колективного садівництва. Земельні ділянки, призначені для садівництва, можуть використовуватись для закладання багаторічних плодових насаджень, вирощування сільськогосподарських культур, а також для зведення необхідних будинків, господарських споруд тощо. Землі загального користування садівницького товариства є його власністю. До земель загального користування садівницького товариства належать земельні ділянки, зайняті захисними смугами, дорогами, проїздами, будівлями і спорудами та іншими об’єктами загального користування. Приватизація земельної ділянки громадянином — членом садівницького товариства здійснюється без згоди на те інших членів цього товариства (ст. 35 Кодексу).

Згідно зі статтею 22 Кодексу землі садівницьких товариств визнаються землями сільськогосподарського призначення.

Кодексом (ст. 125 та 126) встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Право власності на земельну ділянку посвідчується державним актом.

З огляду на викладене

Обчислюється земельний податок такими товариствами самостійно, виходячи з усієї площі земельної ділянки, включаючи і землі загального користування, із застосуванням ставок земельного податку, встановлених статтею 6 Закону № 2535, а саме: у відсотках від грошової оцінки певного виду сільськогосподарських угідь та з урахуванням індексації грошової оцінки земель.

Винятком є землі, які передаються у власність окремо кожному члену садівницького товариства сільськими, селищними, міськими, районними радами. Статтею 121 Кодексу визначено норми безоплатної передачі земельних ділянок громадянам, зокрема для ведення садівництва — не більше 0,12 гектара на одного члена товариства. При цьому право власності на земельну ділянку і право постійного користування земельною ділянкою посвідчується державними актами. У такому разі земельний податок може сплачуватися громадянами, які мають державний акт на земельні ділянки для садівництва, згідно зі статтею 17 Закону № 2535 рівними частками: до 15 серпня і 15 листопада.

Пільги зі сплати земельного податку громадянами встановлені відповідно до частини другої статті 12 Закону № 2535. Зокрема не справляється плата за земельні ділянки в межах граничних норм, встановлених Кодексом, з інвалідів I і II груп, громадян, які виховують трьох і більше дітей, та громадян, члени сімей яких проходять строкову військову службу, пенсіонерів, а також інших осіб, які користуються пільгами згідно із Законом України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту», громадян, яким у встановленому порядку видано посвідчення про те, що вони постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи.

Отже,

5. Щодо сплати бюджетними установами земельного податку за земельні ділянки під переданими в оренду будівлями

Справляння земельного податку здійснюється відповідно до Закону № 2535, яким визначено коло платників земельного податку, ставки податку, порядок його обчислення і сплати, а також пільги окремим категоріям платників.

Згідно зі статтею 2 Закону № 2535 використання землі в Україні є платним. Об’єктом плати за землю є земельна ділянка, а також земельна частка (пай), яка перебуває у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, а платниками — власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, в тому числі орендарі (стаття 5 Закону № 2535), тобто безпосередньо ті суб’єкти господарювання, яким земельні ділянки передані у власність або надані у користування, у тому числі на умовах оренди.

При цьому юридичні особи і громадяни набувають права власності та права користування земельними ділянками із земель державної або комунальної власності (ст. 116 Кодексу), за рішенням органів виконавчої влади або органів місцевого самоврядування в межах їх повноважень, визначених цим Кодексом, або за результатами аукціону.

Кодексом (ст. 125, 126) встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Право власності на земельну ділянку, а також постійного користування земельною ділянкою посвідчується державним актом. Право оренди земельної ділянки посвідчується договором оренди землі, зареєстрованим відповідно до закону.

Пунктом 3 частини першої статті 12 Закону № 2535 визначено, що від земельного податку звільняються (за земельні ділянки, що передані їм у власність або надані у користування), зокрема, заклади, установи та організації, які повністю утримуються за рахунок бюджету.

Якщо підприємства, установи та організації, що користуються пільгами по земельному податку, мають у підпорядкуванні госпрозрахункові підприємства або здають у тимчасове користування (оренду) земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини, податок за земельні ділянки, зайняті цими госпрозрахунковими підприємствами або будівлями (їх частинами), переданими в тимчасове користування, сплачується у встановлених розмірах на загальних підставах (частина п’ята статті 12 Закону № 2535).

Законом № 2535 не передбачено виключень щодо звільнення від сплати земельного податку бюджетних установ, які здають у тимчасове користування (оренду) земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини іншим суб’єктам господарювання, в тому числі бюджетним установам.

Таким чином,

Разом з тим чинним законодавством передбачено відшкодування орендодавцю будівель, споруд (їх частин) плати за користування земельною ділянкою

Відповідно до статті 15 Закону № 2535 власники землі та землекористувачі сплачують земельний податок, а також оренду плату за земельні ділянки державної та комунальної власності з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Законом України від 5 березня 2009 року № 1066-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо документів, що посвідчують право на земельну ділянку, а також порядку поділу та об’єднання земельних ділянок» (набрав чинності через місяць з дня його опублікування — з 2 травня 2009 року) внесено зміни до Кодексу (ст. 125, 126 Кодексу викладено у новій редакції).

Отже,

Частиною другою статті 126 Кодексу встановлено, що право власності на земельну ділянку, набуту у власність із земель приватної власності без зміни її меж та цільового призначення, посвідчується цивільно-правовою угодою щодо відчуження земельної ділянки, укладеною в порядку, встановленому законом, у разі набуття права власності на земельну ділянку за такою угодою або свідоцтвом про право на спадщину.

Відповідно до статті 132 Кодексу угоди про перехід права власності на земельні ділянки повинні містити, зокрема, момент переходу права власності на земельні ділянки. Додатком до угоди, за якою здійснюється відчуження земельної ділянки приватної власності, є державний акт на право власності на земельну ділянку, що відчужується (або відчужувалась). Угоди про перехід права власності на земельну ділянку підлягають нотаріальному посвідченню та державній реєстрації.

Таким чином,

7. Щодо оподаткування суб’єктами господарювання орендованої земельної ділянки придбаної за договором купівлі-продажу

Згідно зі статтею 2 Закону № 2535 плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель. Власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, крім орендарів, сплачують земельний податок. За земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата.

Відносини, пов’язані з орендою землі, регулюються Земельним кодексом, Цивільним кодексом України, Законом № 161, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до них, а також договором оренди землі.

Статтею 125 Кодексу визначено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Відповідно до статті 126 Кодексу право власності на земельну ділянку посвідчується державним актом, крім випадків, коли право власності на земельну ділянку набувається із земель приватної власності без зміни її меж та цільового призначення. Право оренди земельної ділянки посвідчується договором оренди землі, зареєстрованим відповідно до закону.

Згідно зі статтями 629, 651 Цивільного кодексу України договір є обов’язковим для виконання сторонами. Зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом. Договір може бути змінено або розірвано за рішенням суду на вимогу однієї із сторін у разі істотного порушення договору другою стороною та в інших випадках, встановлених договором або законом.

Договір оренди землі — це договір, за яким орендодавець зобов’язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов’язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства (стаття 13 Закону № 161).

Статтею 19 Закону № 161 встановлено, що строк дії договору оренди землі визначається за згодою сторін, але не може перевищувати 50 років.

Як визначено статтею 9 Закону № 161 орендар, який відповідно до закону може мати у власності орендовану земельну ділянку, має переважне право на придбання її у власність у разі продажу цієї земельної ділянки, за умови, що він сплачує ціну, за якою вона продається, а в разі продажу на аукціоні — якщо його пропозиція є рівною з пропозицією, яка є найбільшою із запропонованих учасниками аукціону.

Водночас статтею 31 Закону № 161 встановлено, що договір оренди землі припиняється, зокрема, у разі поєднання в одній особі власника земельної ділянки та орендаря.

Договір оренди землі також може бути розірваний за згодою сторін. На вимогу однієї із сторін договір оренди може бути достроково розірваний за рішенням суду в порядку, встановленому законом.

У разі коли суб’єкт господарювання викуповує орендовану ним земельну ділянку державної або комунальної власності на підставі договору купівлі-продажу, при цьому договір оренди землі у встановленому законодавством порядку не розірваний, то такий суб’єкт буде сплачувати земельний податок з моменту державної реєстрації права власності на земельну ділянку, якщо інше не передбачено договором купівлі-продажу цієї земельної ділянки

Відповідно до статей 193, 204 Кодексу процедуру визнання факту виникнення або припинення права власності і права користування земельними ділянками встановлює державний земельний кадастр, який ведеться уповноваженим органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.

8. Щодо правильності оподаткування земель державної та комунальної власності у разі відчуження права власності на житлові будинки, будівлі або споруди, які розміщені на орендованих земельних ділянках

Згідно зі статтею 2 Закону № 2535 використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель.

Об’єктом плати за землю є земельна ділянка, а також земельна частка (пай), яка перебуває у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, а суб’єктом (платником) — власник земельної ділянки, земельної частки (паю) і землекористувач, у тому числі орендар. Власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, крім орендарів, сплачують земельний податок. За земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата (стаття 5 Закону № 2535).

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку, яка перебуває у державній або комунальній власності (ст.13 Закону № 2535), є договір оренди такої земельної ділянки.

Статтями 125, 126 Земельного кодексу України встановлено, що право оренди земельної ділянки виникає з моменту державної реєстрації цього права, і таке право посвідчується договором оренди землі, зареєстрованим відповідно до закону.

Законом України від 1 липня 2004 року № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обмежень», зі змінами та доповненнями, встановлено, що державна реєстрація прав на земельну ділянку є офіційним визнанням і підтвердженням державою фактів виникнення, переходу або припинення прав на неї.

Відносини, пов’язані з орендою землі, регулюються Земельним кодексом, Цивільним кодексом України, Законом № 161, законами України, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до них, а також договором оренди землі.

До розмежування згідно із законом земель державної і комунальної власності орендодавцями земельних ділянок у межах населених пунктів, крім земель, переданих у приватну власність, є відповідні сільські, селищні, міські ради, а за межами населених пунктів — відповідні органи виконавчої влади в межах повноважень, визначених Кодексом (Прикінцеві положення Закону № 161).

Згідно із статтею 5 Закону № 161 орендарями земельних ділянок є юридичні або фізичні особи, яким на підставі договору оренди належить право володіння і користування земельною ділянкою.

Договір оренди землі — це договір, за яким орендодавець зобов’язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов’язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства. Договір оренди землі набирає чинності після його державної реєстрації (статті 13, 18 Закону № 161).

Невід’ємною частиною договору оренди землі (ст.15 Закону № 161) є акт приймання-передачі об’єкта оренди.

Статтею 7 Закону № 161 встановлено, що до особи, якій перейшло право власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що розташовані на орендованій земельній ділянці, також переходить право оренди на цю земельну ділянку. Договором, який передбачає набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, припиняється договір оренди земельної ділянки в частині оренди попереднім орендарем земельної ділянки, на якій розташований такий житловий будинок, будівля або споруда.

Відповідно до статті 31 Закону № 161 договір оренди землі припиняється, зокрема, в разі набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що розташовані на орендованій іншою особою земельній ділянці.

При цьому статтею 34 Закону № 161 встановлено наслідки припинення або розірвання договору оренди землі. Так, у разі припинення договору оренди землі орендар зобов’язаний повернути орендодавцеві земельну ділянку на умовах, визначених договором.

Отже,

У разі коли орендарі земель державної і комунальної власності, які відчужили право власності на житлові будинки, будівлі або споруди, розміщені на орендованих земельних ділянках, повернули їх орендодавцю у встановленому порядку,

Директор Департаменту адміністрування податку на прибуток та інших податків і зборів (обов’язкових платежів) Н. Хоцянівська

Плата за землю: узагальнений погляд податкового відомства

Наказом, що коментується, ДПАУ продовжує демонструвати* своє прагнення неухильно дотримуватися вимог постанови Кабінету Міністрів України від 27.01.2010 р. № 86 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 13, с. 4)

Схоже, останню вимогу в ДПАУ сприйняли надто буквально, оскільки в тексті Узагальнюючого податкового роз’яснення щодо плати за землю для юридичних осіб, затвердженого наказом (далі — Роз’яснення № 186), що коментується, у більшості його пунктів просто повторили текст попередніх своїх листів. Наведемо далі повний список питань, які включено до зазначеного Роз’яснення, дотримуючись при цьому нумерації пунктів цього документа, а також посилання на відповідні листи ДПАУ, де раніше ці питання вже розглядалися.

1. Щодо особливостей нарахування податкових зобов’язань з плати за землю — див. п. 2 листа ДПАУ від 10.07.2009 р. № 14447/7/15-0617 (далі — лист № 14447 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 85).

2. Щодо подання податкових декларацій за нововідведені земельні ділянки — див. п. 3 листа № 14447.

3. Щодо обчислення суми земельного податку за земельні ділянки, які придбані на підставі цивільно-правових угод, — див. п. 4 листа № 14447.

4. Щодо оподаткування земельних ділянок, призначених для садівництва, — див. п. 6 листа № 14447.

5. Щодо сплати бюджетними установами земельного податку за земельні ділянки під переданими в оренду будівлями — див. п. 7 листа № 14447.

6. Щодо сплати земельного податку суб’єктами господарювання в разі набуття права власності на земельну ділянку із земель приватної власності — див. абз. 2 — 7 листа ДПАУ від 14.05.2009 р. № 9954/7/15-0717 («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 44).

7. Щодо оподаткування суб’єктами господарювання орендованої земельної ділянки, придбаної за договором купівлі-продажу, — див. лист ДПАУ від 23.09.2009 р. № 20650/7/15-0717 («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 85).

8. Щодо правильності оподаткування земель державної та комунальної власності в разі відчуження права власності на житлові будинки, будівлі чи споруди, які розміщені на орендованих земельних ділянках, — див. лист ДПАУ від 17.02.2010 р. № 3184/7/15-0717з.

Слід зауважити, що позиції податківців, висловлені в Роз’ясненні № 186 з питань

А от питання щодо

Крім цього, звертаємо увагу на висновок податківців про те, що

Для глибшого розуміння суті питання щодо

І нарешті, пропонуємо нашу точку зору з приводу

Зауважимо, що спроби вирішення схожої проблеми вже робилися ДПАУ. Початком дискусії можна вважати абзаци 8 — 12 листа ДПАУ від 14.05.2009 р. № 9954/7/15-0717, що не ввійшли до Роз’яснення № 186 («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 44), продовженням — лист від 23.09.2009 р. № 20650/7/15-0717 («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 85), який точно продубльований у п. 7 сьогоднішнього Роз’яснення.

Щоправда, тоді питання стояло дещо інакше: хто і в якому вигляді (у вигляді орендної плати чи у вигляді земельного податку) повинен вносити плату за землю, яку раніше орендував суб’єкт господарювання,

Висновок податківців, якого вони дійшли тоді (і повторили знову в п. 7 Роз’яснення № 186), зводився до такого: якщо після викупу ділянки договір оренди щодо цієї землі в установленому законодавством порядку не розірвано, то такий суб’єкт продовжуватиме платити орендну плату, а земельний податок почне сплачувати з моменту державної реєстрації права власності на земельну ділянку, якщо інше не передбачено договором купівлі-продажу цієї земельної ділянки***.

Здавалося б, скористатися цим висновком після прийняття Закону № 1702 для вирішення проблеми, порушеної в п. 8 Роз’яснення № 186, ніяк не вдасться, оскільки нова редакція ч. 1 ст. 120 ЗКУ та ст. 7 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.98 р. № 161-XIV (далі — Закон № 161) містять імперативну норму про те, що в разі відчуження такої нерухомості

Зрозуміло, що таке нововведення на руку продавцям нерухомості. Оскільки вони автоматично втрачають право користування земельною ділянкою, то автоматично зникають і підстави для сплати орендної плати за таку ділянку.

Ще зрозумілішим є те, що ДПАУ відносно цього не може бути настільки категоричною. Тому автори документа нагадують про норму ст. 15 Закону № 161, якою передбачено, що акт приймання-передачі об’єкта оренди є невід’ємною частиною договору, отже, без нього такий договір не може вважатися припиненим. Та й практика, що складається на місцях, теж на руку податківцям, оскільки орендодавці в особі органів виконавчої влади або органів місцевого самоврядування, як правило, відмовляються скласти акт приймання-передачі земельної ділянки з попереднім власником нерухомості до укладення договору оренди землі з новим власником будівлі (споруди). У результаті ДПАУ вимагає від колишнього власника внесення орендної плати до моменту припинення дії договору оренди землі, незважаючи на положення Закону № 1702 про автоматичне припинення такого договору.

Якщо якимсь дивом продавцю нерухомості все ж випаде повернути раніше орендовану ним землю під проданим будинком (будівлею, спорудою) орендодавцю, тобто райдержадміністрації чи місцевій раді, то обов’язок зі сплати орендної плати, безумовно, має бути покладено на покупця, причому

Зауважимо, що фінал листа ДПАУ від 17.02.2010 р. № 3184/7/15-0717з, на якому базується пункт Роз’яснення № 186, що коментується, був іншим — там податківці вимагали включати до новоукладених договорів оренди умову про момент

Підсумовуючи викладене в коментарі, зазначимо, що, з одного боку, поява документа, що має статус узагальнюючого податкового роз’яснення, безумовно, є позитивним кроком на шляху дотримання законності податковим відомством. З іншого ж боку, платники податків — землекористувачі зраділи б ще більше, побачивши в ньому не просту компіляцію попередніх листів ДПАУ, а її новий (і бажано такий, що відповідає закону) погляд на безліч інших проблем обчислення плати за землю. А в тому, що їх залишається ще предостатньо, будь-хто (у тому числі й працівники ДПАУ) може впевнитися, читаючи наше видання.

Ігор Хмелевський