Нематеріальні активи: методрекомендаційний облік
Після практично десяти років застосування П(С)БО 8 Мінфін випустив методичні рекомендації, що роз’яснюють облікові аспекти одного з найскладніших об’єктів обліку — нематеріальних активів.
Проаналізуємо, наскільки Методрекомендації № 1327 відповідають нормам П(С)БО 8.
Тетяна ВОЙТЕНКО, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Документи статті
Закон про бухоблік
— Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV, зі змінами та доповненнями.Наказ № 901
— наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження Змін до деяких положень (стандартів) бухгалтерського обліку» від 08.07.2008 р. № 901.П(С)БО 6
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 28.05.99 р. № 137, зі змінами та доповненнями.П(С)БО 8
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18.10.99 р. № 242, зі змінами та доповненнями.Методрекомендації № 1327
— Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку нематеріальних активів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 16.11.2009 р. № 1327.МСБО (IAS)
38 — Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку (IAS) 38 «Нематеріальні активи».Лист № 17045
— лист Міністерства фінансів України від 12.08.2005 р. № 31-04200-10-5/17045.Великою мірою
Методрекомендації № 1327 — це деякий симбіоз норм П(С)БО 8 та актуалізованих під сьогоднішні реалії положень листа № 17045, в якому свого часу Мінфін висловився щодо «врегулювання питання постановки на бухгалтерський облік об’єктів права інтелектуальної власності як нематеріальних активів та їх інвентаризації». Однак порівняно з листом № 17045 Методрекомендації № 1327 мають вищий правовий статус, оскільки видані Мінфіном відповідно до ч. 2 ст. 6 Закону про бухоблік. Водночас нормативного (тобто безумовного для виконання) характеру ці Методрекомендації все-таки не мають. Саме тому в їх п. 1.1 зазначається, що вони «можуть застосовуватися підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами, їх філіями та іншими виділеними на окремий баланс підрозділами (далі — підприємства) незалежно від організаційно-правових форм господарювання (крім бюджетних установ)».
Сфера застосування
Слід зазначити, що
Методрекомендації № 1327 набагато розширюють сферу дії, окреслену П(С)БО 8, указуючи в п. 1.1 на непоширення їх лише на гудвіл, що виникає в результаті придбання підприємств.Якщо ж звернутися до положень
п. 3 П(С)БО 8, то нескладно помітити, що стандарт не охоплює ще й операції з нематеріальними активами, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Як приклади тут можна назвати:— нематеріальні активи,
призначені для продажу в ході звичайної господарської діяльності підприємства за п. 4 П(С)БО 9 «Запаси», затвердженого наказом Мінфіну від 20.10.99 р. № 246;— необоротні нематеріальні активи, які
класифіковано як утримувані для продажу (або включені до групи вибуття) відповідно до П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність», затвердженого наказом Мінфіну від 07.11.2003 р. № 617;—
активи з розвідки запасів корисних копалин, визнання яких регламентується П(С)БО 33 «Витрати на розвідку запасів корисних копалин», затвердженим наказом Мінфіну від 26.08.2008 р. № 1090;—
об’єкти оренди, що потрапляють до сфери дії П(С)БО 14 «Оренда», затвердженого наказом Мінфіну від 28.07.2000 р. № 181.
Визначення та критерії визнання
Нагадаємо, що
наказом № 901 поняття «нематеріальний актив», надане в п. 4 П(С)БО 8, було приведено в повну відповідність із визначенням, яке міститься в п. 8 МСБО (IAS) 38. Так, під нематеріальним активом сьогодні розуміється немонетарний актив, який не має матеріальної форми і може бути ідентифікований. Власне, те саме повторено й у п. 1.2 Методрекомендацій № 1327, з уточненням, що до цього виду активів належать активи «незалежно від строку їх корисного використання (експлуатації)».Свого часу, коментуючи внесені
наказом № 901 зміни до П(С)БО 8 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 66), ми звертали увагу на те, що з теперішнього визначення терміна «нематеріальний актив» зник присутній раніше критерій тривалості використання цього активу (більше одного року або операційного циклу, що перевищує один рік), та наводили аргументи на користь «необоротності» нематеріальних активів. Але в п. 1.2 Методрекомендацій № 1327, мабуть, пропонується все-таки не звертати уваги на строк корисного використання і разом з тими, що мають необоротний статус, як нематеріальні активи розцінювати оборотні, тобто призначені для реалізації або споживання протягом операційного циклу або протягом дванадцяти місяців з дати балансу.Тим часом, на наш погляд, про відображення вартості таких оборотних нематеріальних активів у
статті «Нематеріальні активи» Балансу (форма № 1) говорити не можна, адже рядки 010, 011, 012 розташовані в його розділі I, який має назву «Необоротні активи», а отже, сюди можуть потрапити лише нематеріальні активи з відповідним строком корисного використання. Не вийде також застосувати для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух таких активів і рахунок 12 «Нематеріальні активи», оскільки рахунки класу 1 «Необоротні активи» (до складу яких належить і рахунок 12) призначені для узагальнення інформації про наявність і рух саме необоротних активів.Дехто радить відображати вартість нематеріальних активів, що мають оборотний характер, на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» з подальшим її списанням до витрат відповідних майбутніх звітних періодів, тим самим фактично відмовляючись визнавати такі ресурси активами. Цілком очевидно, що в такому разі витрати, що відносяться до подальших звітних періодів, знайдуть відображення зовсім в іншому рядку Балансу — рядку 270 розділу III «Витрати майбутніх періодів».
Для зарахування до складу активів балансу нематеріальний актив має відповідати не тільки визначенню, а й критеріям його визнання. Інакше кажучи, об’єкт повинен відповідати ще й основним ознакам активу як такого. Відповідно до
п. 6 П(С)БО 8 нематеріальний актив підлягає відображенню в балансі, тільки якщо:— є ймовірність, що в майбутньому від використання активу підприємство отримає економічні вигоди;
— вартість активу може бути достовірно визначена.
Водночас
п. 2.1 Методрекомендацій № 1327 установлює ще одну умову, при виконанні якої придбаний або отриманий об’єкт нематеріальних активів зараховується на баланс: підприємство повинне здійснювати контроль над таким активом.Власне підконтрольність є головною умовою визнання активу як такого, і нематеріального зокрема. Це безпосередньо випливає з визначення терміна «активи», наведеного у
ст. 1 Закону про бухоблік, п. 3 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», п. 4 П(С)БО 2 «Баланс», затверджених наказом Мінфіну від 31.03.99 р. № 87: «активи — ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому». Як наслідок контроль над активом — це здатність підприємства забезпечити надходження майбутніх економічних вигод від його використання саме до нього. Із цього приводу в параграфі 13 МСБО (IAS) 38 зазначається таке: «Суб’єкт господарювання контролює актив, якщо він має повноваження отримувати майбутні економічні вигоди, що надходять від основного ресурсу, та обмежувати доступ інших до цих вигод...».
Групування
Бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться
за кожним об’єктом у розрізі груп, перелічених у п. 5 П(С)БО 8 та продубльованих у п. 1.3 Методрекомендацій № 1327.Якщо порівняти склад груп, наведених у згаданих документах, то нескладно переконатися, що вони практично повністю збігаються. Єдина відмінність: у
п.п. 1.3.5 Методрекомендацій № 1327 уточнюється, що ще може бути віднесено до літературних, письмових творів наукового, технічного або іншого характеру. Це, зокрема:—
результати науково-дослідних, пошукових, дослідно-конструкторських, дослідно-технологічних робіт у формі звіту, документації;—
комплекти конструкторської та технологічної документації (первинні зразки) тощо.Крім того, перелік інших нематеріальних активів, наданий у
п.п. 1.3.7 Методрекомендацій № 1327, порівняно з тим, що міститься в п. 5 П(С)БО 8, доповнено правом на використання вигод від скорочення викидів парникових газів.
Первісна оцінка
Повторюючи
п. 10 П(С)БО 8, у п. 2.4 Методрекомендацій № 1327 зазначається: «Придбані (створені) об’єкти нематеріальних активів зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю». При цьому в п. 2.6 Методрекомендацій № 1327 цілком справедливо вказується, що різниця, яка утворюється в результаті обміну подібними об’єктами (про яку йдеться в п. 12 П(С)БО 8) та підлягає включенню до складу витрат періоду, є нічим іншим, як різницею між залишковою та справедливою вартістю переданого об’єкта нематеріальних активів.Як відомо, щодо
безоплатно отриманих об’єктів нематеріальних активів п. 13 П(С)БО 8 передбачає визначати їх первісну вартість на рівні справедливої вартості на дату отримання з урахуванням мита, непрямих податків (якщо вони не підлягають відшкодуванню) та інших витрат, безпосередньо пов’язаних із таким отриманням та доведенням до стану, в якому ці об’єкти стануть придатними для використання за призначенням. На додаток до цього в п. 2.8 Методрекомендацій № 1327 уточнюється, що справедлива вартість об’єкта нематеріальних активів установлюється на рівні поточної ринкової вартості, а за відсутності такої вартості — у межах оціночної вартості, яку підприємство сплатило б за цей об’єкт у результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами виходячи з наявної інформації. По суті, це повністю узгоджується з порядком визначення справедливої вартості, установленим додатком до П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств», затвердженого наказом Мінфіну від 07.07.99 р. № 163. А от підказка п. 2.8 Методрекомендацій № 1327 про те, що такою інформацією може бути, зокрема, експертна оцінка суб’єкта оціночної діяльності, дійсно важлива.Щодо формування первісної вартості
створеного підприємством об’єкта нематеріальних активів у п. 2.11 Методрекомендацій № 1327 пропонується детальна розшифровка інших витрат, безпосередньо пов’язаних зі створенням об’єкта та доведенням його до стану, придатного для використання за призначенням, а саме:— оплата реєстрації юридичного права;
— збір за подання заявки про реєстрацію об’єкта права інтелектуальної власності;
— збір за публікацію відомостей про видачу свідоцтва, патенту;
— сплата державного мита за видачу свідоцтва, патенту тощо.
Цей перелік витрат ширше, ніж наведений у
п. 17 П(С)БО 8, але точно збігається із запропонованим у п. 2 листа № 17045.
Переоцінка
Відносно переоцінки нематеріальних активів
Методрекомендації № 1327 допускають значні відступи від вимог, що висуваються П(С)БО 8. Так, дослівно процитувавши перше речення п. 19 П(С)БО 8, яким підприємству надано право за власним розсудом проводити переоцінку за справедливою вартістю на дату балансу об’єктів нематеріальних активів, щодо яких існує активний ринок, п. 3.1 Методрекомендацій № 1327 раптом робить несподіваний висновок: «За відсутності активного ринку переоцінка може здійснюватися за експертною оцінкою суб’єкта оціночної діяльності». Безумовно, ані П(С)БО 8, ані, тим більше, МСБО (IAS) 38 нічого подібного не містять. Відповідно до норм цих стандартів проведення переоцінки можливе лише щодо тих нематеріальних активів, для яких існує активний ринок. Інакше кажучи, для проведення переоцінки об’єкта нематеріальних активів необхідно не просто визначити його справедливу вартість, а зробити це потрібно на підставі даних про його вартість на активному ринку. Для окремих видів нематеріальних активів, таких як патенти, торговельні марки (МСБО (IAS) 38 позначає їх як унікальні), активний ринок просто не існує, тому вони не можуть бути переоцінені, навіть незважаючи на те що їх ринкову вартість може визначити незалежний оцінювач.До того ж у
п. 3.2 Методрекомендацій № 1327 не зроблено застереження щодо того, що при переоцінці окремого об’єкта нематеріальних активів слід переоцінювати всі інші об’єкти групи, до якої належить цей об’єкт нематеріальних активів, за винятком тих, щодо яких не існує активного ринку.Водночас у випадку, коли окремий об’єкт нематеріальних активів у складі групи переоцінених об’єктів нематеріальних активів
не можна переоцінити, п. 3.3 Методрекомендацій № 1327 пропонує обліковувати його за первісною вартістю за вирахуванням суми накопиченої амортизації та накопичених втрат від зменшення корисності такого об’єкта. Це повністю кореспондує з параграфом 81 МСБО (IAS) 38, де, до того ж, названа причина, унаслідок якої об’єкт нематеріальних активів не може бути переоцінений: «оскільки для нього не існує активного ринку».
Амортизація
Як зазначено в
п. 5.1 Методрекомендацій № 1327, нарахування амортизації об’єкта нематеріальних активів здійснюється протягом строку його корисного використання, що встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс). Це у принципі відповідає нормі п. 25 П(С)БО 8. Проте поправка «крім права постійного користування земельною ділянкою» у Методрекомендаціях № 1327 усе ж відсутня. Хоча далі в тому ж п. 5.1 цього документа зазначається: не підлягають амортизації нематеріальні активи з невизначеним строком корисного використання, що збігається з вимогами п. 25 П(С)БО 8, а також право на використання вигод від скорочення викидів парникових газів, щодо якого П(С)БО 8 жодних винятків не робить.Крім цього, не зовсім відповідають положенням
п. 26 П(С)БО 8 (хоча в цілому вписуються до норм параграфа 90 МСБО (IAS) 38 ) економічні та правові фактори, які слід ураховувати при визначенні строку корисного використання об’єкта нематеріальних активів, перелічені в п. 5.4 Методрекомендацій № 1327. Нагадаємо, що п. 26 П(С)БО 8 при встановленні строку корисного використання об’єкта нематеріальних активів приписує враховувати:— строки корисного використання подібних активів;
— моральний знос, що передбачається;
— правові або інші подібні обмеження щодо строків його використання;
— очікуваний спосіб використання нематеріального активу підприємством;
— залежність строку корисного використання нематеріального активу від строку корисного використання інших активів підприємства.
Особливо варто звернути увагу на
п. 5.12 Методрекомендацій № 1327, де зміни методів нарахування амортизації та строку корисного використання об’єкта нематеріальних активів пропонується розцінювати як зміну облікових оцінок та відображати відповідно до П(С)БО 6. До речі, свою точку зору з приводу зміни методу амортизації основних засобів Мінфін висловив у своєму листі від 02.11.2009 р. № 31-34000-20-23-5535/5708 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 95), в якому посилаючись на норми п. 3 П(С)БО 6 він рекомендував таку зміну також вважати зміною облікових оцінок.
Документування
Слід зазначити, що регламентувати документальне оформлення операцій з нематеріальними активами Мінфін намагався ще своїми
листами № 17045 та від 11.04.2006 р. № 31-34000-10-10/7377 . Відповідно до них первинний документ, на підставі якого здійснюється визнання нематеріального активу, повинен містити:— найменування;
— характеристику (опис);
— порядок та строк його корисного використання;
— первісну вартість;
— дату придбання;
— підписи осіб, які прийняли об’єкт нематеріального активу та які повинні перевірити обґрунтованість оприбуткування нематеріального активу, тобто наявність документів (довідок), що описують сам об’єкт нематеріальних активів або порядок його використання (письмовий опис з формулами, кресленнями, схемами, зразками тощо).
Щодо первинних документів про витрати на об’єкт нематеріальних активів,
отриманий у результаті розробки, то вони повинні, зокрема, містити інформацію про зміст витрат (виконання робіт зі створення нематеріального активу, витрачання матеріальних цінностей на створення об’єкта), кількісні та вартісні показники таких витрат, підписи уповноважених посадових осіб. Подібні вказівки Мінфін надав не лише в п. 3 листа № 17045, а й у п. 1.5 Методрекомендацій № 1327.Сьогодні
для оформлення операцій з усіма нематеріальними активами (а не тільки з об’єктами права інтелектуальної власності) п. 1.4 Методрекомендацій № 1327 пропонує підприємствам застосовувати типові форми, зразки та порядок застосування яких затверджено наказом Мінфіну «Про затвердження типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» від 22.11.2004 р. № 732.Так,
уведення в господарський оборот об’єктів нематеріальних активів слід оформляти Актом введення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-1), який складається комісією підприємства на кожний об’єкт (в одному примірнику).При ідентифікації об’єктів нематеріальних активів комісія підприємства,
до складу якої повинні входити компетентні фахівці з питань інтелектуальної власності, перевіряє наявність та законність документів, які є підставою для оприбуткування цього об’єкта нематеріальних активів, а також документів, що підтверджують правомірне придбання права авторства, права власності, права на використання об’єкта нематеріальних активів. На думку Мінфіну, це такі документи:— патенти (для винаходів, корисних моделей, промислових зразків);
— свідоцтва (для комерційних найменувань, торговельних марок, об’єктів авторського права, компонування інтегральних мікросхем);
— дипломи (для наукових відкриттів);
— ліцензійні договори, авторські договори, ліцензії;
— верифікаційні висновки про обсяги скорочення антропогенних викидів парникових газів (для підтвердження права на використання вигод від скорочення викидів парникових газів);
— договори про передачу права власності на об’єкт нематеріальних активів;
— виписки з відповідних державних реєстрів, що підтверджують права на об’єкт нематеріальних активів;
— акти приймання-передачі прав на об’єкти нематеріальних активів;
— інші документи, пов’язані з ідентифікацією прав на об’єкти нематеріальних активів.
З Акта введення в господарський оборот (типова форма № НА-1)
інформація заноситься до Інвентарної картки обліку об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-2), яка заповнюється бухгалтерською службою підприємства на кожний об’єкт або групу однотипних за призначенням та умовами використання об’єктів, що вводяться (надійшли) у господарський оборот в одному календарному місяці та закріплюються за однією відповідальною за їх використання особою.При списанні (ліквідації) об’єкта нематеріальних активів складається Акт вибуття (ліквідації) об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (
типова форма № НА-3) на кожний окремий об’єкт нематеріальних активів (у двох примірниках).Для оформлення даних інвентаризації застосовується
Інвентаризаційний опис об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-4), який складається окремо щодо кожного місцезнаходження об’єктів нематеріальних активів та щодо кожної відповідальної за використання об’єктів особи (в одному примірнику).
Інвентаризація
Цілком очевидно, що виявлені при інвентаризації об’єкти нематеріальних активів, не відображені в бухгалтерському обліку, повинні заноситися інвентаризаційною комісією до окремого Інвентаризаційного опису об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-4). Зрозуміло, що необхідно вказати найменування та характеристики виявлених об’єктів, визначити їх первісну вартість та встановити строк корисного використання для кожного з них. Не повинно виникнути жодних проблем і з датою придбання, оскільки
при інвентаризації об’єктів нематеріальних активів їх наявність установлюється за документами, якими оформлені (тобто підтверджуються) відповідні права на нематеріальні активи.Але суму накопиченої амортизації, про яку йдеться в
п. 7.3 Методрекомендацій № 1327 і яку слід указати в Інвентаризаційному опису, відобразити явно не вийде. Адже, по-перше, той же п. 5.8 Методрекомендацій № 1327 підтверджує, що нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем уведення об’єкта нематеріальних активів у господарський оборот. Відповідно до введення об’єкта в господарський оборот ні про яке нарахування амортизації не може бути й мови. По-друге, у жодній із наведених у пп. 7.4 — 7.5 Методрекомендацій № 1327 кореспонденцій рахунків із зарахування на баланс виявлених при інвентаризації неврахованих об’єктів нематеріальних активів рахунок обліку накопиченої амортизації не задіяний.Якщо говорити власне про взяття на облік виявлених інвентаризацією як не зарахованих на баланс підприємства
об’єктів нематеріальних активів, то вони відображаються у складі нематеріальних активів записом за дебетом рахунка 12 «Нематеріальні активи», а невраховані незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи, щодо яких на дату інвентаризації оформляються або ще не почато оформлення правовстановлюючих документів (патентів, свідоцтв, дипломів, ліцензій тощо), — за дебетом субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів». Кореспондувати ж названі рахунки (субрахунки) згідно з пп. 7.4 і 7.5 Методрекомендацій № 1327 повинні залежно від джерела надходження (створення) з кредитом рахунків (субрахунків):—
746 «Інші доходи від звичайної діяльності» — за придбаними (створеними) за рахунок власних коштів підприємства;—
69 «Доходи майбутніх періодів» — за належними державі або створеними за рахунок коштів цільового фінансування (бюджету, інноваційного фонду тощо);—
424 «Безоплатно одержані необоротні активи» — у частині отриманих безоплатно.Зараховані до складу незавершених капітальних інвестицій у нематеріальні активи об’єкти в подальшому (після оформлення відповідних свідоцтв, патентів тощо та Акта введення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-1)) відносяться до нематеріальних активів проводкою
за дебетом рахунка 12 «Нематеріальні активи» та кредитом субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів».Зверніть увагу, що за безоплатно отриманими або придбаними (створеними) за рахунок коштів цільового фінансування об’єктами нематеріальних активів
у місяці нарахування амортизації визнається дохід звітного періоду в сумі, пропорційній нарахованій амортизації цих об’єктів, з відображенням за кредитом субрахунку 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів» та дебетом субрахунку 424 «Безоплатно одержані необоротні активи» або рахунка 69 «Доходи майбутніх періодів» відповідно.
Кореспонденції
У
додатку до Методрекомендацій № 1327 наведено «Кореспонденцію рахунків бухгалтерського обліку операцій з нематеріальними активами».Відразу звертає на себе увагу, що не в усіх кореспонденціях рахунків з безоплатного отримання нематеріальних активів зазначена проводка, що відображає нарахування податку на прибуток, пов’язаного з названою операцією. Нагадаємо, що відповідно до
п. 4 П(С)БО 17 «Податок на прибуток», затвердженого наказом Мінфіну від 28.12.2000 р. № 353, поточний податок на прибуток визнається зміною власного капіталу, якщо податки виникають за операціями, відображеними на рахунках власного капіталу. Тому проводка Дт 424 — Кт 641 повинна мати місце не тільки одночасно з кореспонденцією, наданою в п. 15 додатка до Методрекомендацій № 1327, а й із показаними в п. 13 і п.п. 14.3.Крім того, не відповідають вимогам
п. 22П(С)БО 8 кореспонденції рахунків, пов’язаних з дооцінкою нематеріальних активів (див. пп. 22.1 і 22.2 додатка до Методрекомендацій № 1327). Адже, згідно з п. 22 П(С)БО 8 сума дооцінки залишкової вартості об’єкта нематеріальних активів відображається у складі додаткового капіталу, а сума уцінки — у складі витрат звітного періоду, крім випадків, які наведено в п. 23 цього стандарту.Водночас
п.п. 22.1 додатка до Методрекомендацій № 1327 пропонує проводкою Дт 12 — Кт 423 відображати дооцінку первісної, а не залишкової вартості об’єкта нематеріальних активів. При цьому на суму дооцінки накопиченої амортизації п.п. 22.2 радить робити проводку Дт 423 — Кт 133. Насправді, правильніше було б записом Дт 12 — Кт 423 показати дооцінку залишкової вартості об’єкта нематеріальних активів, а на суму дооцінки накопиченої амортизації зробити проводку Дт 12 — Кт 133. До речі, за такий підхід до відображення дооцінки (щоправда, основних засобів) висловлювався і сам Мінфін у листі від 13.06.2007 р. № 31-34000-10-16/12153 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 3).Зауважимо також, що при цьому всі підприємства, що проводять дооцінку
виробничих нематеріальних активів (крім суб’єктів малого підприємництва, які складають звітність відповідно до вимог П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва», затвердженого наказом Мінфіну від 25.02.2000 р. № 39), повинні нараховувати відстрочені податкові зобов’язання (Дт 423 — Кт 54), навіть незважаючи на відсутність такої кореспонденції в додатку до Методрекомендацій № 1327. На цю обставину вказував і Мінфін у своїх листах від 13.06.2007 р. № 31-34000-10-16/12153 та від 02.12.2002 р. № 053-39157 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 56). Тобто запис Дт 423 — Кт 54 має супроводжувати кореспонденції, зазначені в пп. 22.1, 23.3 і 27.2 додатка до Методрекомендацій № 1327.Мало того, при зміні величини власного капіталу необхідне коригування суми відстрочених податкових зобов’язань на розрахункову величину податку на прибуток за названою операцією (Дт 54 — Кт 423). Про це говорить Мінфін в
останньому абзаці листа від 13.06.2007 р. № 31-34000-10-16/12153. Стосовно кореспонденцій рахунків додатка до Методрекомендацій № 1327 таку проводку має бути зроблено одночасно зі здійсненням записів, наведених у його пп. 25.2, 26.2 і 32.Для відображення суми витрат, що виникають при безоплатній передачі об’єктів нематеріальних активів, у тому числі й суми податкових зобов’язань з ПДВ, логічніше, на нашу думку, використовувати субрахунок 977 «Інші витрати звичайної діяльності». Тоді записи
пп. 18 і 19 додатка до Методрекомендацій № 1327 мали б такий вигляд: Дт 977 — Кт 12 і Дт 977 — Кт 641 відповідно.При визнанні об’єкта нематеріальних активів утримуваним для продажу (включенні до групи вибуття) може виникнути ситуація, коли його залишкова вартість перевищить справедливу. Для цього випадку в
п. 28 додатка до Методрекомендацій № 1327 доцільно ввести ще одну кореспонденцію, що характеризує описану операцію: Дт 946 «Втрати від знецінення запасів» — Кт 12 «Нематеріальні активи».І нарешті, у
п.п. 29.1 додатка до Методрекомендацій № 1327 більш виправданим замість рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» було б застосування субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».Мабуть, Мінфіну ще доведеться займатися цим документом.
