Складаємо звітність із земельного податку
Озираючись на підсумки року, що минув, можна відзначити, що під прапором подолання наслідків світової фінансової кризи земельне законодавство нарівні з іншими сферами законодавства також не залишилося без уваги парламентарів — досить серйозні зміни було внесено до Земельного кодексу та інших спеціальних законів. Незважаючи на це зазначені зміни практично не зачепили правил обчислення, сплати та складання звітності із земельного податку. Проте, оскільки для багатьох подання такої звітності є традиційною післяноворічною проблемою, ми вирішили вкотре нагадати основні моменти, пов’язані з цим.
Ігор ХМЕЛЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», i.khmelevskiy@id.factor.ua
Земельний податок та орендна плата за землю: у чому різниця?
У чому полягають основні відмінності між існуючими різновидами плати за землю? Хто, на яких підставах та з якого моменту зобов’язаний сплачувати земельний податок?
За відповідями на поставлені запитання слід насамперед звернутися до
ст. 2 Закону про плату за землю, в якій, по-перше, передбачено норму про платність використання землі в Україні, а по-друге, установлено два різновиди плати за землю — земельний податок та орендну плату. Оскільки питання, що стосуються орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, детально висвітлено у статті, опублікованій на с. 16 сьогоднішнього номера, обмежимося стислою порівняльною характеристикою перелічених різновидів плати за землю.Варто зауважити, що головним класифікаційним критерієм для визначення, який саме із існуючих різновидів слід сплачувати, є
правова підстава, згідно з якою суб’єкт господарювання володіє або користується тією чи іншою земельною ділянкою. Як відомо, земельним законодавством передбачено:—
право власності на землю — право володіти, користуватися та розпоряджатися земельними ділянками (ч. 1 ст. 78 ЗКУ);—
право постійного користування земельною ділянкою — право володіння та користування земельною ділянкою, що перебуває в державній або комунальній власності, без установлення строку (ч. 1 ст. 92 ЗКУ). Зауважимо, що сьогодні таке право можуть отримувати лише державні та комунальні підприємства, громадські організації інвалідів України, їх підприємства (об’єднання), установи та організації, а також релігійні організації України виключно для будівництва і обслуговування культових та інших будов, необхідних для забезпечення їх діяльності (ч. 2 ст. 92 ЗКУ). Водночас право постійного користування землею, що виникло в інших суб’єктів до набуття чинності нинішнім ЗКУ, зберігається. Вимогу про переоформлення такими суб’єктами права постійного користування на право власності або права оренди, установлену п. 6 розд. X «Перехідні положення» ЗКУ, визнано неконституційною (див. рішення КСУ від 22.09.2005 р. № 5-рп/2005);—
право оренди земельної ділянки — засноване на договорі строкове платне володіння та користування земельною ділянкою, необхідною орендарю для проведення підприємницької та іншої діяльності (ч. 1 ст. 93 ЗКУ).Виходячи з перелічених правових підстав землекористування маємо, що
власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, крім орендарів та інвесторів — учасників угоди про розподіл продукції, сплачують земельний податок (ч. 1 ст. 2 Закону про плату за землю). При цьому замість справляння земельного податку за земельні ділянки, надані в користування у зв’язку з укладенням договору про розподіл продукції, здійснюється розподіл виробленої продукції між державою та інвестором на умовах такої угоди.За земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата
, причому справляння такої плати здійснюється за користування землею всіх форм власності, але податковими органами контролюється тільки орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності, оскільки вона є загальнодержавним податком (п. 8 ч. 1 ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-XII).Підставою для нарахування орендної плати
за земельну ділянку, що перебуває в державній або комунальній власності, є договір оренди такої земельної ділянки. У свою чергу, земельний податок нараховується за даними державного земельного кадастру (ст. 13 Закону про плату за землю). При цьому правовстановлюючими документами, що засвідчують право власності або право постійного користування землею, є відповідні державні акти (див. ч. 1 і 3 ст. 126 ЗКУ), форми яких затверджено постановою КМУ від 02.04.2002 р. № 449 (у редакції постанови КМУ від 12.11.2008 р. № 1019).Зауважимо: віднедавна в переліку документів, що засвідчують право власності на землю, відбулися істотні зміни, про що вже йшлося у статті «ДПАУ оглядає землю», опублікованій у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 85. Зокрема, тепер
право власності на приватні земельні ділянки посвідчується не лише відповідним держактом, а й цивільно-правовою угодою про відчуження землі (у тому випадку, коли за такою угодою відбувається придбання права власності на такі ділянки без зміни їх меж та цільового призначення), а також свідоцтвом про право на спадщину.Підсумовуючи викладене, спеціально підкреслимо: відповідно до
ст. 125 ЗКУ право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування і право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Отже, з цієї миті у платників земельного податку так само, як і у платників орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, виникає зобов’язання з унесення відповідних сум до бюджету.
Пільги з податку на землю
Які на сьогодні існують пільги з оподаткування земельних ділянок? Що слід мати на увазі, застосовуючи ту чи іншу пільгу на практиці?
Як відомо, перелік чинних «земельних» пільг міститься у ст. 12 Закону про плату за землю. Ураховуючи, що повний текст цього документа розміщено в сьогоднішньому номері (див. с. 28), наведемо тільки ті пільги, яких не було станом на початок минулого року. Таких нових пільг усього дві.
1. Від земельного податку звільнені підприємства, установи, організації, громадські організації фізкультурно-спортивної спрямованості, у тому числі аероклуби та авіаційно-спортивні клуби Товариства сприяння обороні України, — за земельні ділянки, на яких розміщені спортивні споруди, що використовуються для проведення всеукраїнських, міжнародних змагань та навчально-тренувального процесу збірних команд України з видів спорту та підготовки спортивного резерву, бази олімпійської та паралімпійської підготовки, перелік яких затверджується Кабінетом Міністрів України за умови спрямування відповідних сум земельного податку на розвиток фізичної культури і спорту за напрямами і в порядку, визначеними КМУ (див. абз. другий п. 4 ч. 1 ст. 12 Закону про плату за землю).
2. Протягом дії норм ратифікованих Верховною Радою України міжнародних договорів (угод) України з питань космічної діяльності щодо створення космічної техніки (включаючи агрегати, системи та їх комплектуючі для космічних комплексів, космічних ракет-носіїв, космічних апаратів та наземних сегментів космічних систем), але не пізніше 1 січня 2015 року, резиденти — суб’єкти космічної діяльності, які отримали ліцензію на право її здійснення та беруть участь у реалізації таких договорів (угод) — за земельні ділянки виробничого призначення згідно з переліком, який затверджується Кабінетом Міністрів України* (п. 26 ч. 1 ст. 12 Закону про плату за землю).
* За повідомленнями електронних ЗМІ, Кабмін прийняв постанову, якою затверджено відповідний перелік із 16 українських підприємств — суб’єктів космічної діяльності, що мають право на цю пільгу. Однак на момент підготовки цієї статті реквізити зазначеної постанови ще не були відомі.
Крім того, не справляється плата за:
— сільськогосподарські угіддя зон радіоактивно забруднених територій, визначених ст. 2 Закону України «Про правовий режим території, що зазнала радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильської катастрофи» від 27.02.91 р. № 791а-XII (зон відчуження, безумовного (обов’язкового) відселення, гарантованого добровільного відселення і посиленого радіоекологічного контролю), та хімічно забруднені сільськогосподарські угіддя, на які запроваджено обмеження щодо ведення сільського господарства;
— землі, що перебувають у тимчасовій консервації або у стадії сільськогосподарського освоєння;
— землі державних сортовипробувальних станцій і сортодільниць, які використовуються для випробування сортів сільськогосподарських культур;
— землі дорожнього господарства автомобільних доріг загального користування;
— земельні ділянки державних, колективних та фермерських господарств, зайняті молодими садами, ягідниками та виноградниками до вступу їх у пору плодоношення, а також гібридними насадженнями, генофондовими колекціями та розсадниками багаторічних плодових насаджень;
— землі кладовищ;
— землі дитячих санаторно-курортних, фізкультурно-спортивних та оздоровчих закладів України;
— земельні ділянки, у межах граничних норм, установлених ЗКУ, інвалідів I і II груп, громадян, які виховують 3 і більше дітей, та громадян, члени сімей яких проходять строкову військову службу, пенсіонерів, а також інших осіб, які користуються пільгами відповідно до Закону України «Про статус ветеранів війни, гарантію їх соціального захисту» від 22.10.93 р. № 3551-XII, громадян, яким у встановленому порядку видано посвідчення про те, що вони постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи.
Щодо останньої пільги варто звернути увагу на підхід податківців до оподаткування земельних ділянок ЖБК, ГБК та садівничих товариств у разі якщо фізичні особи — члени зазначених громадських організацій мають пільги з плати за землю (див. пп. 5 і 6 листа № 14447). Незважаючи на те що ДПАУ дозволяє садівничому товариству зменшувати об’єкт оподаткування навіть у випадку якщо окремими громадянами — його членами, які мають право на пільгу, ділянки не приватизовано, ми б не рекомендували так учиняти на практиці, оскільки не бачимо правових підстав для такого ліберального висновку.
Усі перелічені пільги із земельного податку слід застосовувати із застереженнями, що містяться в ч. 3, 4 і 5 ст. 12 Закону про плату за землю. Зокрема, останньою з них установлено: якщо юридичні особи, що користуються пільгами щодо земельного податку, мають у підпорядкуванні госпрозрахункові підприємства або здають у тимчасове користування (оренду) земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини, податок за земельні ділянки, зайняті цими госпрозрахунковими підприємствами або будівлями (їх частинами), переданими в оренду, сплачується в установлених розмірах на загальних підставах. У зв’язку з цим зауважимо, що думку ДПАУ з приводу деяких аспектів практичного застосування цієї норми викладено в п. 7 листа № 14447, а позицію редакції із зазначеного питання можна дізнатися із згадуваної раніше статті «ДПАУ оглядає землю», опублікованої в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 85.
Розрахунок земельного податку: головні моменти
Підкажіть, на що в першу чергу слід звернути увагу при обчисленні земельного податку?
Порядок обчислення земельного податку залежить насамперед від
цільового призначення земельної ділянки. У зв’язку з цим слід знати, що віднесення земель до тієї чи іншої категорії проводиться на підставі рішень органів державної влади та органів місцевого самоврядування (ст. 20 ЗКУ). Визначення та зміна цільового призначення здійснюються зазначеними органами у процесі передачі цих земель у власність або надання в користування.Таким чином, маючи відповідний державний акт на землю, виданий такими органами, землекористувач може однозначно зробити висновок про категорію та цільове призначення конкретної земельної ділянки. Ці відомості використовуються при заповненні податкового розрахунку земельного податку та відповідних додатків до нього.
Законом про плату за землю
передбачено три напрями обчислення земельного податку — у вигляді плати за:— землі сільськогосподарського призначення (
ст. 6);— землі населених пунктів (
ст. 7);— землі промисловості, транспорту, зв’язку, оборони та іншого призначення, а також землі природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного, історико-культурного призначення та землі лісового, водного фондів за межами населених пунктів (
ст. 8, 9, 10 і 11).Цим же
Законом установлено різні види ставок земельного податку, зокрема:1)
для земель сільськогосподарського призначення, грошову оцінку яких проведено та уточнено станом на початок року (ст. 6), і для населених пунктів, де грошову оцінку їх земель також проведено та уточнено на ту саму дату (ч. 1 ст. 7), — у відсотках від такої оцінки;2)
для населених пунктів, де не проведено грошову оцінку земель (ч. 2 ст. 7), — середні ставки земельного податку у гривнях за 1 кв. м (див. табл. 1). При цьому слід мати на увазі, що відповідно до ч. 12 ст. 7 Закону про плату за землю ставки земельного податку, наведені в табл. 1, застосовуються з урахуванням коефіцієнтів індексації (не плутати з індексацією грошової оцінки землі, про яку йтиметься далі), визначених Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік. Як зазначає ДПАУ в листі від 13.01.2010 р. № 181/7/15-0717 (див. с. 47 цього номера), такий коефіцієнт буде доведено після прийняття Закону України «Про Державний бюджет України на 2010 рік». Оскільки такий закон на поточний рік дотепер не прийнято, то, на наш погляд, при складанні річної звітності із земельного податку за 2010 рік слід застосовувати минулорічний підвищуючий коефіцієнт, що дорівнює 3,1, який було встановлено ст. 63 Закону України «Про Державний бюджет України на 2009 рік» від 26.12.2008 р. № 835-VI. Це випливає з ч. 4 ст. 46 Бюджетного кодексу України від 21.06.2001 р. № 2542-III, якою встановлено: до прийняття закону про Державний бюджет України на поточний бюджетний період податки, збори (обов’язкові платежі) та інші надходження справляються згідно з таким законом на попередній бюджетний період. У разі ж збільшення в майбутньому значення цього коефіцієнта* необхідно буде подати уточнюючий розрахунок і, найімовірніше, без нарахування 5 % штрафу за місяці, строк сплати податку за які на той час мине. Про нюанси складання такого розрахунку ми обов’язково проінформуємо наших читачів;* Зауважимо, що урядовим проектом Закону України «Про Державний бюджет України на 2010 рік» від 15.09.2009 р. (реєстр. № 5000), який було направлено парламентом на доопрацювання, передбачалося збільшення зазначеного коефіцієнта до 3,2.
Таблиця 1
Ставки земельного податку в населених пунктах, де не проведено грошову оцінку землі
| Групи населених пунктів з чисельністю населення (тис. осіб) | Середня ставка податку (грн. за 1 кв. м) | Коефіцієнт, що застосовується в містах Києві, Сімферополі, Севастополі та містах обласного значення |
| до 0,2 | 0,075 |
|
| від 0,2 до 1 | 0,105 |
|
| від 1 до 3 | 0,135 |
|
| від 3 до 10 | 0,15 |
|
| від 10 до 20 | 0,24 |
|
| від 20 до 50 | 0,375 | 1,2 |
| від 50 до 100 | 0,45 | 1,4 |
| від 100 до 250 | 0,525 | 1,6 |
| від 250 до 500 | 0,6 | 2,0 |
| від 500 до 1000 | 0,75 | 2,5 |
| від 1000 і більше | 1,05 | 3,0 |
3)
за межами населених пунктів для земель промисловості, транспорту, зв’язку, оборони та іншого призначення, а також для земель природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного, історико-культурного призначення, земель лісового і водного фондів (ст. 8 — 11 розділу 4 Закону про плату за землю) — у відсотках від грошової оцінки одиниці площі ріллі по області (див. табл. 2).
Таблиця 2
Ставки земельного податку за межами населених пунктів
| № з/п | Вид земельних угідь | Ставки податку (у % до грошової оцінки) |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | Земельні ділянки, надані підприємствам промисловості, транспорту, зв’язку та іншого призначення | 5,00 |
| 2 | Земельні ділянки, надані для залізничного транспорту, військових формувань, створених відповідно до законів України*, крім Збройних Сил України та Державної прикордонної служби України | 0,02** |
| 3 | Земельні ділянки, надані в тимчасове користування на землях природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного та історико-культурного призначення | 50,00 |
| 4 | Земельні ділянки, надані на землях лісового фонду | —*** |
| 5 | Земельні ділянки, які входять до складу лісового фонду та зайняті виробничими, культурно-побутовими, житловими будинками і господарськими будівлями та спорудами | 0,30 |
| 6 | Земельні ділянки, надані на землях водного фонду | 0,30 |
| * Крім земель військових сільгосппідприємств, до яких застосовуються ставки, передбачені для земель сільськогосподарського призначення. ** При нецільовому використанні землі — 5 %. *** Справляється як складова плати за використання лісових ресурсів. | ||
Земельний податок за сільгоспземлю
Як розрахувати земельний податок за земельні ділянки сільськогосподарського призначення? Чи зберігається підхід, що застосовується до оподаткування сільгоспугідь, при розрахунку земельного податку за земельні ділянки сільськогосподарського призначення, які не є сільськогосподарськими угіддями та розташовані за межами населених пунктів?
Почнемо з того, що згідно зі
ст. 22 ЗКУ до земель сільськогосподарського призначення належать:а)
сільськогосподарські угіддя (рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги);б)
несільськогосподарські угіддя (господарські шляхи і прогони, полезахисні лісові смуги та інші захисні насадження, крім тих, що віднесені до земель лісогосподарського призначення, землі під господарськими будівлями і дворами, землі тимчасової консервації тощо).При цьому відповідно до
ч. 1 ст. 6 Закону про плату за землю встановлено тільки ставки земельного податку з одного гектара сільськогосподарських угідь у відсотках від їх грошової оцінки в таких розмірах:— для ріллі, сіножатей, пасовищ — 0,1 %;
— для багаторічних насаджень — 0,03 %.
Ці ставки застосовуються
незалежно від того, де розташовані угіддя: у межах чи за межами населених пунктів. Більше того, відповідно до ч. 2 ст. 6 Закону про плату за землю за сільськогосподарські угіддя, які надані в установленому порядку та використовуються за цільовим призначенням незалежно від того, до якої категорії земель їх віднесено, земельний податок справляється за наведеними ставками, що встановлені ч. 1 цієї статті.Водночас слід мати на увазі, що оподаткування земельних ділянок за межами населених пунктів здійснюється за ставками, установленими
ст. 8 — 11 Закону про плату за землю, про що йшлося в попередньому розділі цієї публікації. Отже, за межами населених пунктів за ставками, визначеними ч. 1 ст. 6 цього Закону, обкладатимуться тільки земельні ділянки, що є сільськогосподарськими угіддями, а інші земельні ділянки сільськогосподарського призначення, що не є сільськогосподарськими угіддями, — за ставкою, визначеною ст. 8 цього Закону. Принаймні на такому підході до оподаткування сільськогосподарських земельних ділянок наполягає ДПАУ в листі від 06.03.2008 р. № 2623/5/15-0716.Таким чином, суми податку на земельні ділянки сільськогосподарського призначення в загальному випадку розраховуються так:
1)
сума нарахованого податку = загальна площа ділянки х (середня грошова оцінка 1 га угідь або грошова оцінка одиниці площі ріллі по області) х коефіцієнт індексації грошової оцінки х ставка податку (про порядок індексації грошової оцінки землі йтиметься в одному з наступних розділів);2)
сума пільги = площа пільгована х (середня грошова оцінка 1 га угідь або грошова оцінка одиниці площі ріллі по області) х коефіцієнт індексації грошової оцінки х ставка податку;3)
загальна сума податку до оплати = сума нарахованого податку - сума пільги.
Земельний податок за ділянки в межах населених пунктів
Підприємство має у власності земельну ділянку, розташовану в межах населеного пункту і призначену для обслуговування та експлуатації адміністративної будівлі. Як розрахувати земельний податок за таку ділянку?
Порядок розрахунку земельного податку за землі населених пунктів залежить від двох чинників:
1)
чи проведено грошову оцінку земель населеного пункту, на території якого розташована земельна ділянка. Зауважимо, що визначальною тут буде не наявність або відсутність довідки про грошову оцінку конкретної ділянки в її землекористувача (власника), а наявність такої оцінки щодо всіх земель цього населеного пункту, яка повинна здійснюватися за замовленням органу місцевого самоврядування;2)
чи придбавалася земельна ділянка на підставі цивільно-правової угоди (маються на увазі договори купівлі-продажу, міни, інші оплатні цивільно-правові договори, що передбачають зазначення в них ціни земельної ділянки).Розглянемо всі наявні нюанси розрахунку по черзі.
Якщо
грошову оцінку земельних ділянок населених пунктів проведено, то ставки земельного податку встановлюються в розмірі 1 % від їх грошової оцінки (ч. 1 ст. 7 Закону про плату за землю). Про порядок індексації грошової оцінки землі йтиметься далі.Якщо ж
грошову оцінку земель не проведено, податок обчислюється виходячи з площі земельної ділянки та середніх ставок земельного податку, установлених ч. 2 ст. 7 Закону про плату за землю (наведено в табл. 1). Як уже зазначалося, згідно з ч. 12 ст. 7 цього Закону такі середні ставки також підлягають індексації на коефіцієнти, що щорічно встановлюються відповідними законами про держбюджет. Повторимо: на 2010 рік цей коефіцієнт поки що не встановлено (зважаючи на відсутність закону про держбюджет на цей рік), тому до його затвердження слід використовувати минулорічний коефіцієнт, який становить 3,1.Звертаємо увагу: крім власне ставок земельного податку, є низка коефіцієнтів, що застосовується до цих ставок, а саме:
курортний коефіцієнт (див. ч. 4 ст. 7 Закону про плату за землю) та локальний коефіцієнт (див. ч. 5 ст. 7 цього Закону).Так,
у населених пунктах, віднесених Кабінетом Міністрів України до курортних (їх перелік міститься в постанові КМУ від 28.12.96 р. № 1576), до ставок земельного податку з табл. 1 застосовуються коефіцієнти:— на Південному узбережжі Автономної Республіки Крим — 3,0;
— на Південно-східному узбережжі Автономної Республіки Крим — 2,5;
— на Західному узбережжі Автономної Республіки Крим — 2,2;
— на Чорноморському узбережжі Миколаївської, Одеської та Херсонської областей — 2,0;
— у гірських та передгірних районах Закарпатської, Львівської, Івано-Франківської та Чернівецької областей — 2,3, крім населених пунктів, які
Законом України «Про статус гірських населених пунктів в Україні» від 15.02.95 р. № 56/95-ВР віднесено до категорії гірських;— на узбережжі Азовського моря та в інших курортних місцевостях — 1,5.
Щодо
локального коефіцієнта слід знати, що ставки земельного податку за земельні ділянки (за винятком сільськогосподарських угідь) диференціюють та затверджують відповідні сільські, селищні, міські ради виходячи із середніх ставок податку, функціонального використання та місцезнаходження земельної ділянки, але не вище ніж у два рази від середніх ставок податку з урахуванням курортного коефіцієнта та коефіцієнта, що застосовується в містах Києві, Сімферополі, Севастополі та містах обласного значення (див. табл. 1).Крім того, для деяких видів земельних ділянок, незалежно від того, установлено чи ні грошову оцінку земель населеного пункту, передбачені
додаткові підвищуючі коефіцієнти, зазначені в ч. 8, 9, 10 і 11 ст. 7 Закону про плату за землю.Зокрема, податок за земельні ділянки на територіях та об’єктах природоохоронного, оздоровчого та рекреаційного призначення, зайняті виробничими, культурно-побутовими, господарськими будівлями та спорудами, які не пов’язані з функціональним призначенням цих об’єктів, справляється
в п’ятикратному розмірі відповідного земельного податку, обчисленого згідно з ч. 1 і 2 ст. 7 цього Закону.При визначенні розміру податку за земельні ділянки, зайняті виробничими, культурно-побутовими, господарськими будівлями та спорудами, розташованими на територіях та об’єктах історико-культурного призначення, які не пов’язані з функціональним призначенням цих об’єктів, до відповідного земельного податку, обчисленого згідно з
ч. 1 і 2 ст. 7 Закону про плату за землю, застосовуються такі коефіцієнти:— міжнародного значення — 7,5;
— загальнодержавного значення — 3,75;
— місцевого значення — 1,5.
Крім того, забудовникам варто звернути увагу на зміст
ч. 13 ст. 7 цього Закону, якою встановлено: податок за земельні ділянки, надані підприємствам, установам і організаціям для спорудження об’єктів містобудування, справляється в п’ятикратному розмірі в разі:— перевищення строку, установленого для будівництва об’єкта містобудування при наданні земельної ділянки або визначеного умовами проведення земельних торгів;
— перевищення строку, установленого для завершення будівництва об’єкта незавершеного будівництва, визначеного умовами приватизації.
Однак і це ще не все. Для певних видів земель (їх опис наведено у графі 2 додатка 5 до податкового розрахунку земельного податку) залежно від характеру їх використання встановлено додаткові коефіцієнти, перелічені в
ч. 6 і 11 ст. 7 Закону про плату за землю. Тут, зокрема, вартий уваги розрахунок податку за земельні ділянки, зайняті житловим фондом, кооперативними автостоянками для зберігання особистих транспортних засобів громадян, гаражно-будівельними, дачно-будівельними кооперативами, індивідуальними гаражами та дачами громадян, — його розмір становить 3 % суми земельного податку, обчисленого згідно з ч. 1 і 2 ст. 7 Закону про плату за землю.Резюмуючи викладене, зазначимо, що
сума земельного податку з розрахунку на рік визначається:— для земель, що мають грошову оцінку, — як добуток проіндексованої станом на 01.01.2010 р. грошової оцінки (у грн.) та ставки (у %);
— у решті випадків — як добуток площі (у кв. м) та ставки (у грн. за 1 кв. м) з урахуванням відповідних коефіцієнтів, у тому числі й «держбюджетного» коефіцієнта 3,1.
Крім того,
платникам, які мають право на пільгу за цим податком, слід зменшити отриману суму земельного податку на величину такої пільги.Таким чином,
базою для обчислення земельного податку щодо земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, є:—
грошова оцінка земельної ділянки, якщо таку оцінку було проведено;—
площа земельної ділянки, якщо грошова оцінка земель населеного пункту, в якому така ділянка розташована, не провадилася.Водночас необхідно пам’ятати, що
в разі придбання земельної ділянки на підставі цивільно-правової угоди база для розрахунку земельного податку за землі населених пунктів та землі поза населеними пунктами, надані для підприємств промисловості, транспорту, зв’язку та іншого призначення, не може бути меншою, ніж ціна земельної ділянки, зазначена в такій угоді. Відповідна норма міститься в ч. 3 ст. 7 та ч. 2 ст. 8 Закону про плату за землю, а роз’яснення порядку її застосування — у листах Мінфіну від 17.04.2008 р. № 31-20050-06-18/14286 та ДПАУ від 23.05.2008 р. № 10477/7/15-0717 (обидва листи див. «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 49), а також у п. 4 листа № 14447.Підкреслимо, що з урахуванням положень
ч. 1 ст. 82 ЗКУ такий порядок обчислення земельного податку стосується тих власників землі, які придбали право на неї за договорами купівлі-продажу, міни, іншими оплатними цивільно-правовими договорами, що передбачають зазначення в них ціни земельної ділянки. При цьому землевласники, які отримали землю за договором дарування, шляхом унесення землі їх засновниками до статутного фонду або в результаті прийняття спадщини, повинні обчислювати земельний податок, орієнтуючись на грошову оцінку землі, проіндексовану відповідно до законодавства, або за твердими ставками такого податку, якщо грошова оцінка не провадилася.До речі, у ситуації, коли
ціна земельної ділянки, за якою її придбано, менша ніж її нормативна грошова оцінка, податківці пропонують розмір земельного податку за таку ділянку розраховувати від величини її нормативної грошової оцінки (див. «Вісник податкової служби України», 2009, № 14, с. 40).Якщо ж
ділянка придбавалася в населеному пункті, нормативну грошову оцінку земель якого не проведено, то обчислювати земельний податок слід за ставками, установленими ч. 2 ст. 7 Закону про плату за землю, з урахуванням відповідних коефіцієнтів, а також «держбюджетного» підвищуючого коефіцієнта (який, нагадаємо, до очікуваних законодавчих змін приймають таким, що дорівнює 3,1). Такий підхід викладено в консультації, опублікованій у журналі «Вісник податкової служби України», 2009, № 26, с. 26.На завершення розділу зауважимо, що
розмір земельного податку згідно з ч. 1 ст. 4 Закону про плату за землю не залежить від результатів господарської діяльності власників землі та землекористувачів. А це означає, що суму такого податку, визначену згідно з наведеними рекомендаціями, має бути сплачено повністю та в установлені строки, а саме: щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця (ч. 1 ст. 17 Закону про плату за землю).Додамо, що в
листі ДПАУ від 02.09.2008 р. № 17667/7/15-0717 («Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 80) висловлюється думка про можливість перенесення строку сплати податкових зобов’язань з плати за землю за загальним правилом, якщо останній день такого строку припадає на вихідний або святковий день.
Індексація грошової оцінки землі
Чи слід при складанні звітності із земельного податку на 2010 рік провадити індексацію грошової оцінки землі? Якщо так, то чому дорівнює такий коефіцієнт індексації?
При розрахунку земельного податку необхідно пам’ятати, що чинним законодавством передбачено
щорічне уточнення грошової оцінки землі станом на 1 січня поточного року на коефіцієнт індексації (ст. 23 Закону про плату за землю). Згідно з п. 1 Порядку № 783 такий коефіцієнт визначається за формулою:Кі = [І - 10] : 100
,де
І — середньорічний індекс інфляції року, за результатами якого проводиться індексація.Якщо значення
Кіне перевищує одиниці, індексація не проводиться.Інформацію щодо цього коефіцієнта на початку кожного року доводить своїми листами до відома платників податків центральний орган виконавчої влади із земельних ресурсів (на сьогодні — Державний комітет України із земельних ресурсів). Так, у
листі Держкомзему від 11.01.2010 р. № 641/22/6-10 (див. на с. 45 цього номера) міститься така інформація з цього питання: коефіцієнт індексації грошової оцінки земель станом на 01.01.2010 р., розрахований відповідно до Порядку № 783 виходячи із середньорічного індексу інфляції за 2009 рік — 115,9 %, становить 1,059*.* Цю інформацію наведено також у листі ДПАУ від 12.01.2010 р. № 135/7/17-0317 (див. с. 46 сьогоднішнього номера).
Загальний
же коефіцієнт індексації грошової оцінки земель населених пунктів, проведеної за вихідними даними станом на 01.04.96 р., земель сільськогосподарського призначення, проведеної станом на 01.07.95 р., та земель несільськогосподарського призначення за межами населених пунктів (крім земель під торфовищами, наданими підприємствам торфовидобувної промисловості, земель під водою, природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного, історико-культурного призначення та лісових земель), проведеної станом на 01.01.97 р., на початок поточного року дорівнює 3,2. Його значення розраховане як добуток коефіцієнтів індексації за 1996 рік — 1,703, 1997 рік — 1,059, 1998 рік — 1,006, 1999 рік — 1,127, 2000 рік — 1,182, 2001 рік — 1,02, 2005 рік — 1,035, 2007 рік — 1,028, за 2008 рік — 1,152 та за 2009 рік — 1,059.Нормативна грошова оцінка земель під торфовищами, наданими підприємствам торфовидобувної промисловості, земель під водою, природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного, історико-культурного призначення та лісових земель за межами населених пунктів, яку проведено станом на 01.01.97 р., індексується на коефіцієнт 1,879.
Нагадаємо, що нормативна грошова оцінка земель за 2002, 2003, 2004 і 2006 роки не індексувалася.
Звітність з податку на землю
Підприємство до 1 лютого поточного року подало до податкової інспекції за місцем розташування земельної ділянки розрахунок земельного податку на цей рік з відповідними додатками. Чи досить цього, щоб вважати виконаним обов’язок платника податків з декларування земельного податку? Коли виникає необхідність подання розрахунку цього податку протягом звітного року?
Згідно зі
ст. 14 Закону про плату за землю платники земельного податку самостійно обчислюють суму такого податку щорічно станом на 1 січня та до 1 лютого поточного року подають до органів державної податкової служби за місцезнаходженням земельних ділянок податковий розрахунок земельного податку за формою, установленою наказом № 434, з розбивкою річної суми рівними частинами за місяцями. Подання зазначеного річного розрахунку звільняє платника податків від обов’язку щомісячного декларування податку.Платник податків має право
подавати щомісячно нову звітну податкову декларацію, що, утім, не звільняє його від обов’язку подання податкової декларації до 1 лютого поточного року, у тому числі й за нововідведеними земельними ділянками, що не звільняє від обов’язку подати податкову декларацію протягом місяця з дня виникнення права на нововідведену земельну ділянку, протягом 20 календарних днів місяця, наступного за звітним.Якщо останній день строку подання податкового розрахунку припадає на святковий або вихідний день, то останнім днем строку вважається
наступний за вихідним або святковим операційний (банківський) день (п. 8 Порядку подання податкового розрахунку земельного податку, затвердженого наказом № 434). Зауважимо: незважаючи на певні протиріччя між Законом про плату за землю та Законом № 2181 щодо цього питання, податківці торік погодилися з можливістю такого перенесення (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 8, с. 46). У зв’язку з цим, гадаємо, що вони не заперечуватимуть проти цього і зараз, а це означає, що граничним строком подання податкового розрахунку земельного податку в цьому році є 1 лютого.Разом з розрахунком земельного податку подаються всі необхідні додатки.
Так,
додаток 1 «Відомості про наявність документів на землю» є обов’язковим для всіх платників податків. У ньому наводяться реквізити документів, що встановлюють право власності або користування на кожну земельну ділянку (про те, якими документами сьогодні посвідчуються відповідні права землекористувачів, зазначалося вище).Призначення
додатка 2 «Звіт про пільги із земельного податку» зрозуміле з його назви. Подається цей додаток власниками землі та землекористувачами, які мають пільги зі сплати земельного податку. Такі платники податків у додатку 2 до розрахунку земельного податку повинні обов’язково вказати назву, номер та дату прийняття документа, на підставі якого надано пільгу (якщо йдеться про пільгу, надану на підставі рішення місцевої ради відповідно до ч. 3 ст. 12 Закону про плату за землю), або навести посилання на норму цього Закону, якою надано ту чи іншу пільгу, а також суму пільги зі сплати податку.Якщо пільговики мають в підпорядкуванні
госпрозрахункові підприємства або здають у тимчасове користування (оренду) земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини, то, крім додатків 1 і 2, їм слід подавати відповідні додатки залежно від категорії земельних ділянок, переданих у тимчасове користування (оренду) або на яких розміщено ці госпрозрахункові підприємства, окремі будівлі або їх частини, передані в тимчасове користування (оренду).Додатки 3 — 6
подаються залежно від наявності земельних ділянок відповідної категорії, а також від того, установлено їх грошову оцінку чи ні.У решті порядок складання звітності із земельного податку не повинен викликати жодних труднощів, оскільки логічно випливає з назви відповідних рядків та граф самого податкового розрахунку та додатків до нього.
Кілька слів про
необхідність повторного подання «земельної» звітності протягом року .Якщо не брати до уваги право платника податків здійснювати щомісячне декларування податкових зобов’язань із земельного податку (ще раз підкреслимо, що таке декларування — не обов’язок, а право, яким на практиці платники податків користуються дуже рідко), то в деяких випадках їх обов’язок зі складання та подання «земельної» звітності обмежується одним розрахунком на рік. Однак це радше виняток, ніж правило, оскільки протягом звітного року можливі різні непередбачені ситуації. Отже, подання
розрахунку земельного податку є обов’язковим у таких випадках:—
якщо протягом року в підприємства виникає право власності та/або право користування землею. У такій ситуації необхідно протягом місяця з дня виникнення такого права подати звітний розрахунок за нововідведені земельні ділянки (див. також лист ДПАУ від 15.05.2007 р. № 9586/7/15-0717 та п. 3 листа № 14447);—
при зміні протягом року грошової оцінки землі, функціонального використання землі, виникненні інших змін або самостійному виявленні помилок, що змінюють суму земельного податку за поточний або майбутній(і) звітний(і) місяць(і). У цьому випадку платник податків повинен протягом 20 календарних днів місяця, наступного за звітним, подати новий податковий розрахунок з виправленими показниками за такий поточний або майбутній(і) звітний(і) місяць(і) (підстава — п. 5 Порядку подання податкового розрахунку земельного податку, затвердженого наказом № 434). При цьому штраф, установлений п. 17.2 Закону № 2181, не застосовується;— якщо ж зазначений у попередньому абзаці строк пропущено, то при виявленні будь-якої помилки, що впливає на раніше визначену суму податку попередніх звітних періодів, необхідно подати
уточнюючий розрахунок. У разі заниження податкового зобов’язання разом з таким уточнюючим податковим розрахунком необхідно сплатити недоїмку, що виникла в результаті, разом із 5 % штрафом від суми недоплати. Додатково зауважимо, що згідно з п. 17.2 Закону № 2181 при самостійному донарахуванні суми податкових зобов’язань адміністративні штрафи не накладаються.
Виправлення помилок
Опишіть та покажіть на прикладі порядок виправлення помилок, самостійно виявлених платником податків у звітності з податку на землю.
Власне кажучи, порядок виправлення помилок із земельного податку описано в останніх двох абзацах попереднього розділу. Тому нам залишається лише проілюструвати викладене на
прикладі.Припустимо: звітуючи в поточному році за земельну ділянку, що перебуває у власності підприємства та розташована в межах населеного пункту, грошову оцінку земель якого проведено, бухгалтер при розрахунку суми земельного податку на 2010 рік помилково не здійснив індексацію грошової оцінки землі.
Тоді
залежно від того, коли зазначену помилку буде виявлено, підприємство зможе виправити її так:—
якщо помилку виявлено до 20 лютого поточного року, необхідно не пізніше цієї дати подати новий звітний розрахунок за 2010 рік, в якому вказати виправлені показники за всі місяці, уключаючи січень, без нарахування 5 % самоштрафу. При цьому в рядках 2 і 4 такого нового звітного розрахунку вказується виправлена сума земельного податку за весь 2010 рік, у рядках 4.1 — 4.12 наводяться щомісячні уточнені суми податку, рядки 5, 5.1 — 5.12, 6, 6.1 — 6.12, 7, 7.1 — 7.12, 8 і 9 не заповнюються (прокреслюються);—
якщо помилку виявлено в період з 21 лютого по 2 березня, то незважаючи на те що строк сплати податку за січень поточного року ще не настав (саме 2 березня є граничним строком сплати податкових зобов’язань із земельного податку за січень 2010 року), уже необхідно подати два звіти: уточнюючий за січень з нарахуванням та попередньою сплатою 5 % самоштрафу та новий звітний розрахунок за лютий — грудень 2010 року. При цьому в рядках 2, 4 і 4.1 уточнюючого розрахунку проставляють нову суму земельного податку за січень, у рядках 5 і 5.1 — суму земельного податку за січень за попереднім розрахунком, у рядках 6 і 6.1 — суму податку, що збільшує податкове зобов’язання за січень, у рядку 8 — суму самостійно розрахованої фінсанкції згідно з п. 17.2 Закону № 2181, у рядку 9 вказують причину подання уточнюючого розрахунку. Рядки 4.2 — 4.12, 5.2 — 5.12, 6.2 — 6.12, 7, 7.1 — 7.12 не заповнюються. У новому звітному розрахунку рядки 2 і 4 повинні містити виправлену суму земельного податку за лютий — грудень 2010 року, у рядку 4.1 ставиться прокреслення, а в рядках 4.2 — 4.12 наводяться щомісячні уточнені суми податку. Рядки 5, 5.1 — 5.12, 6, 6.1 — 6.12, 7, 7.1 — 7.12, 8 і 9 прокреслюються;—
якщо помилку виявлено в період з 3 по 20 березня, порядок її виправлення аналогічний описаному в попередньому абзаці. Виправлення помилки, виявленої в подальші періоди звітного року, теж зводиться до попереднього випадку (звісно, з відповідною поправкою на періоди, за які має подаватися уточнюючий та новий звітний розрахунки).Таким чином, оскільки
базовий податковий період для земельного податку дорівнює календарному місяцю, то при самостійному виправленні помилок, виявлених у звітності з цього податку, необхідно скласти уточнюючий розрахунок за минулі періоди (тут мається на увазі закінчення строку подання звітності за відповідний місяць згідно з абз. «а» п.п. 4.1.4 Закону № 2181) та новий звітний розрахунок за строками подання звітності, що не настали.На завершення розділу зауважимо, що
строк для уточнення помилок із земельного податку становить 1095 днів, наступних за останнім днем граничного строку подання податкової декларації з цього податку (якщо таку податкову декларацію було подано пізніше — за днем її фактичного подання). Такий висновок міститься в листі ДПАУ від 22.01.2009 р. № 1094/7/15-0717 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 16), а також у п. 2 листа № 14447.
Відповідальність платників земельного податку
Яку відповідальність передбачено за порушення строків подання податкового розрахунку земельного податку та строків його сплати? Коли податковий орган має можливість самостійно донарахувати податкові зобов’язання з цього податку та які штрафні санкції при цьому загрожують платнику податків?
За порушення строків подання податкового розрахунку земельного податку, а також строків його сплати до платника податків застосовуються в загальному порядку штрафні санкції, визначені
ст. 17 Закону № 2181.Зокрема, оскільки
податковий розрахунок земельного податку в розумінні цього Закону має статус податкової декларації, то за порушення порядку його подання (за кожне неподання в установлені строки) стягується штраф у розмірі 170 грн. (див. п.п. 17.1.1 Закону № 2181).Якщо податковий орган при перевірці встановить факт недекларування податкового зобов’язання внаслідок неподання податкового розрахунку, то на підставі
абз. «а» п.п. 4.2.2 Закону № 2181 він буде зобов’язаний самостійно визначити суму податкового зобов’язання платника податків. До речі, податківці зможуть провести таке донарахування, користуючись відомостями, що містяться в земельному кадастрі, які відповідно до Порядку взаємодії органів виконавчої влади щодо обміну інформацією, необхідною для обчислення і справляння плати за землю, затвердженого постановою КМУ від 01.08.2006 р. № 1066, щоквартально надходять до органів ДПС від територіальних органів Держкомзему.У такому разі
додатково до штрафу за неподання податкового розрахунку (170 грн.) на цього платника податків згідно з п.п. 17.1.2 Закону № 2181 буде накладено штраф у розмірі 10 % суми податкового зобов’язання за кожний повний або неповний місяць затримки податкової декларації, але не більше 50 % від суми нарахованого податкового зобов’язання і не менше 170 грн. Такий висновок щодо орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності було зроблено в листі ДПАУ від 28.08.2009 р. № 18552/7/15-0717 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 85), але він цілком застосовний і до платників земельного податку.Якщо з’ясується, що дані документальної перевірки результатів діяльності платника податків свідчать про заниження суми його податкових зобов’язань, заявлених у податковому розрахунку, контролюючий орган самостійно донарахує суму податкового зобов’язання, як того вимагає
абз. «б» п.п. 4.2.2 Закону № 2181. При цьому згідно з п.п. 17.1.3 цього Закону платник податків зобов’язаний сплатити штраф у розмірі 10 % від суми недоплати (заниження суми податкового зобов’язання) за кожний із податкових періодів, установлених для внесення плати за землю, починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, і закінчуючи податковим періодом, в якому платник податків отримує податкове повідомлення від контролюючого органу. Сума штрафу в цьому випадку має бути не більше 50 % суми недоплати та не менше 170 грн. сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості минулих податкових періодів.Але й це не все. Існує ще один випадок, коли контролюючий орган зобов’язаний самостійно визначити суму податкового зобов’язання платника податків, — якщо
внаслідок проведення камеральної перевірки податківці виявляють арифметичні або методологічні помилки в наданій платником податків податковій декларації, які спричинили заниження або завищення суми податкового зобов’язання (див. абз. «в» п.п. 4.2.2 Закону № 2181). Розмір штрафу, який при цьому загрожує платнику податків, визначений п.п. 17.1.4 цього Закону і становить 5 % від суми донарахованого податкового зобов’язання, але не менше одного неоподатковуваного мінімуму доходів громадян, тобто 17 грн., сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості минулих податкових періодів. До речі, у листі ДПАУ від 01.12.2009 р. № 26652/7/15-0717 (див. на с. 43 сьогоднішнього номера) зазначається про застосування таких штрафних санкцій тільки до тієї частини податкового зобов’язання із земельного податку, яке нараховане за минулі періоди, що здається цілком справедливим.Як відомо,
при самостійному виявленні платником податків факту заниження податкового зобов’язання минулих податкових періодів штрафи, передбачені п. 17.1 Закону № 2181, не застосовуються. Єдина умова — платник податків до початку його перевірки контролюючим органом повинен сплатити суму такого заниження (недоплати) та самостійно нарахований штраф у розмірі 5 % такої суми.Відповідно до
п.п. 17.1.7 Закону № 2181 при несплаті узгодженої суми податкового зобов’язання протягом граничних строків, визначених цим Законом, платник податку зобов’язаний сплатити штраф у таких розмірах:— 10 % податкового боргу із земельного податку (при затримці до 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати);
— 20 % (при затримці від 31 до 90 календарних днів включно);
— 50 % (при затримці сплати більше 90 календарних днів).
Крім того, у разі порушення встановлених строків сплати земельного податку стягується
пеня з розрахунку 120 % річних облікової ставки НБУ, що діє на день виникнення такого податкового боргу або на день його погашення, залежно від того, яка зі ставок буде більшою. Пеня нараховується на суму податкового боргу (уключаючи суму штрафних санкцій за їх наявності) за кожний календарний день прострочення його сплати (п.п. 16.4.1 Закону № 2181).
