Собівартість БМР: що рекомендує Мінрегіонбуд
01.04.2011 р. набрали чинності нові Методрекомендації з формування собівартості будівельно-монтажних робіт.
У цій статті проаналізуємо зміни, які потрібно знати головбухам підприємств усіх форм власності, що виконують будівельно-монтажні роботи.
Іван Чалий, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Наказом Мінрегіонбуду від 31.12.2010 р. № 573
затверджено нові Методрекомендації з формування собівартості БМР (Методрекомендації № 573). Цей документ набрав чинності 01.04.2011 р. Саме з цієї дати втратили чинність Методрекомендації № 30.Методрекомендації № 573
призначено для використання при формуванні виробничої собівартості будівельних, монтажних, реставраційних, пусконалагоджувальних та ремонтно-будівельних робіт під час спорудження нових об'єктів, реконструкції, реставрації та ремонту об'єктів як підрядним, так і господарським способами. Методрекомендації № 573 можуть застосовуватись будівельними організаціями незалежно від форм власності та підпорядкування, відокремленими виробничими підрозділами, що виконують будівельно-монтажні роботи.Відразу зауважимо, що
Методрекомендації № 573 було схвалено науково-технічною радою Мінрегіонбуду після погодження з Мінфіном. Цей факт, очевидно, і вплинув на підвищення якості нормативного тексту. Нагадаємо, що Мінрегіонбуд уже піддавався жорсткій критиці з боку Мінфіну за похибки, допущені в Методрекомендаціях № 30 (див. лист Мінфіну від 17.12.2009 р. № 31-34000-20-5/34701).Крім того, що в
Методрекомендаціях № 573 з'явився новий четвертий додаток («Перелік витрат, пов'язаних з експлуатацією будівельних машин і механізмів»), багато що змінилося і в самому тексті Рекомендацій.Проаналізувавши зміни, ми хочемо звернути увагу читачів на такі моменти, що здалися нам більш або менш значними.
1.
Фахівці Мінрегіонбуду вирішили наголосити на виробничому характері собівартості, запровадивши в Методрекомендаціях № 573 термін «виробнича собівартість будівельно-монтажних робіт». Визначення цього терміна зводиться до перелічення його складових:«
Виробнича собівартість будівельно-монтажних робіт (далі — собівартість будівельно-монтажних робіт) складається з прямих матеріальних витрат, прямих витрат на оплату праці, інших прямих витрат, а також змінних загальновиробничих та постійних розподілених загальновиробничих витрат, пов'язаних з виконанням будівельно-монтажних робіт».Слід зауважити, що термін «собівартість будівельно-монтажних робіт», використаний у
Методрекомендаціях № 30, також містить згадку про виробничий характер відповідних витрат:«
Собівартість будівельно-монтажних робіт — це виробничі витрати будівельної організації, пов'язані з виконанням будівельно-монтажних робіт».Отже, зміна деяких акцентів у назві базової категорії, вважаємо, не спричинить кардинальної зміни курсу у практичних розрахунках собівартості.
2
. При визначенні об'єкта витрат Методрекомендації № 573, крім видів БМР та об'єктів будівництва, названих у Методрекомендаціях № 30, згадують ще один об'єкт — договір будівельного підряду. У зв'язку з цим документ просто і доступно пояснює:«собівартість робіт за договором будівельного підряду — це витрати за договором будівельного підряду».
На наш погляд, це концептуально важливе нововведення. У всьому світі традиційно підрядний облік ведеться саме в розрізі договорів. У принципі, саме такий підхід пропонує і
П(С)БО 18.У світовій практиці облікове відхилення від поконтрактного обліку допускається в чітко визначених випадках. Такі процедури називають сегментацією та об'єднанням контрактів (
параграфи 7 — 10 МСБО 11).
3.
У Методрекомендаціях № 573 з'явився новий критерій класифікації витрат — за ступенем впливу обсягу будівельно-монтажних робіт на рівень витрат. За цією ознакою витрати поділяються на постійні та змінні.«
Класифікація витрат за ступенем впливу обсягу будівельно-монтажних робіт на рівень витрат:— постійні;
— змінні.
До постійних витрат належать витрати, які залишаються незмінними (або майже незмінними) у разі зміни обсягу виконаних будівельно-монтажних робіт.
До змінних витрат належать витрати, що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу виконаних будівельно-монтажних робіт.
Конкретний перелік і склад постійних та змінних витрат установлюються будівельною організацією самостійно».
Така класифікація може стати у пригоді головбухам підприємств-підрядників для розподілу загальновиробничих витрат.
4.
При класифікації витрат за місцем їх виникнення Методрекомендації № 573 пропонують використовувати додатковий критерій — «витрати за географічною ознакою».Ми можемо припустити, що поява цього нового критерію класифікації пов'язана зі складанням звітності
за сегментами. Адже сьогоднішня редакція П(С)БО 29 вимагає від головбухів зображення даних як за географічними виробничими сегментами, так і за географічними збутовими сегментами.
5.
Порівняно з Методрекомендаціями № 30 у Методрекомендаціях № 573 описано іншу постатейну структуру собівартості.Методрекомендації № 30
трактують це питання так:«витрати основної діяльності будівельної організації можуть групуватись за такими статтями калькулювання:
а) прямі статті калькулювання витрат:
— прямі матеріальні витрати;
— прямі витрати на оплату праці;
— експлуатація будівельних машин та механізмів;
— відрахування на соціальні заходи;
— інші прямі витрати;
б) непряма стаття калькулювання витрат:
— загальновиробничі витрати».
Структура, запропонована
Методрекомендаціями № 573, є менш громіздкою:«витрати основної діяльності будівельної організації можуть групуватись за такими статтями калькулювання:
— прямі матеріальні витрати;
— прямі витрати на оплату праці;
— інші прямі витрати;
— змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати».
Як бачимо, у новій структурі відсутні статті витрат на експлуатацію будівельних машин та механізмів і соцвідрахування.
Це, однак, не означає, що вказані витрати «покинули» собівартість. Просто в новій структурі вони не виділені до окремих статей, а включаються до статті «Інші прямі витрати».
6.
Зі складу «Інших прямих витрат» виключено витрати на гарантійні роботи. Методрекомендації № 573 відносять такі витрати до складу витрат на збут.Таким чином усунено грубу помилку, на яку вказував Мінфін.
На жаль, виправляючи помилку, фахівці Мінрегіонбуду виявилися непослідовними і забули виключити витрати на створення забезпечень під виконання гарантійних робіт зі складу інших загальновиробничих витрат (див. додаток до
Методрекомендацій № 573).
7.
Долю загальновиробничих витрат після їх розподілу описано в Методрекомендаціях № 30 не зовсім чітко:«
Загальна сума постійних загальновиробничих витрат (розподілених і нерозподілених), що включається до собівартості будівельно-монтажних робіт за договором підряду, не може перевищувати фактичну величину цих витрат».Таке формулювання не давало
точної відповіді на запитання: чи всю суму нерозподілених постійних загальновиробничих витрат має бути включено до собівартості БМР?Питання викликане тим, що
П(С)БО 16 наполягає на включенні нерозподілених загальновиробничих витрат не до собівартості виробництва (Дт 23), а до собівартості реалізації (Дт 90).У
Методрекомендаціях № 573 цю проблему вирішено недвозначною вказівкою на те, куди саме потрібно списувати загальновиробничі нерозподілені витрати:«
Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості будівельно-монтажних робіт у періоді їх виникнення».Тому з 01.04.2011 р. відносити
всю суму загальновиробничих витрат на Дт 23 можна набагато впевненіше.
8.
Проблема обліку сум виплачених штрафних санкцій також була однією з найгостріших. Неправильно інтерпретувавши поняття «претензії» з П(С)БО 18, фахівці Держбуду в Методрекомендаціях № 30 написали таке:«
Сума сплаченої неустойки (пені) та відшкодування збитків, завданих невиконанням або неналежним виконанням підрядником умов договору підряду, відносяться на зменшення доходу від договору».Отримавши справедливі докори в порушенні стандартних правил, фахівці Мінрегіонбуду виправилися і в
Методрекомендаціях № 573 зазначили, що штрафи повинні збільшувати витрати, а не зменшувати доходи:«
Сума виплаченої неустойки (пені) та відшкодування збитків, завданих невиконанням або неналежним виконанням підрядником умов договору підряду, відноситься до інших операційних витрат та зменшує фінансовий результат будівельної організації».
9.
Заслуговує на всілякі похвали те, що в Методрекомендаціях № 573 відсутнє кошторисне обмеження витрат, яке часто було джерелом конфліктів будівельників із ревізорами з КРУ.Це положення
Методрекомендацій № 30 виглядає так:«
Планова собівартість не може перевищувати суму прямих і загальновиробничих витрат, передбачених кошторисом на будівництво цього об'єкта».Оскільки Держбуд не мав жодних нормативних підстав для таких обмежувальних рекомендацій, Мінрегіонбуд у
Методрекомендаціях № 573 витончено позбавився такого одіозного положення.
10.
При описанні елемента «Амортизація» Методрекомендації № 30 згадують про орендовані основні засоби:«
Планові витрати за елементом «Амортизація» обчислюються згідно з порядком, нормами та умовами, встановленими П(С)БО 7 «Основні засоби» та П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», виходячи із середньомісячної вартості як власних, так і орендованих основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, на які нараховується амортизація, та середньої норми амортизаційних відрахувань».Це викликало нарікання з боку багатьох бухгалтерів. Адже якщо основні засоби взято в оперативну оренду, включати до власних витрат їх амортизацію було б безглуздо.
Відповідний текст
Методрекомендацій № 573 уже не містить відсилання до вартості орендованих активів:«
Витрати за елементом «Амортизація» плануються згідно з порядком, нормами та вимогами, які встановлюються законодавством і фіксуються в наказі про облікову політику підприємства».А додаток 1 до
Методрекомендацій № 573 дає детальніше пояснення:«
До складу елемента «Амортизація» включається сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів, нарахована згідно з порядком, нормами та умовами, встановленими законодавством».
11
. Добре, що до Методрекомендацій № 573 не потрапила така скандальна норма Методрекомендацій № 30:«
Уся первинна документація складається з обов’язковим кодуванням, що забезпечує облік за статтями витрат і за об'єктами калькулювання».Ця норма суперечить чинному законодавству, що свого часу був змушений визнати і сам Держбуд.
Таким чином, з 01.04.2011 р. особливо суворі інспектори і ревізори остаточно втратять аргумент, який дає підстави вимагати від будівельників підтвердження витрат виключно кодованою «первинкою».
12
. Фахівці Мінрегіонбуду вирішили не стомлювати бухгалтерів демонстрацією власних пізнань у сфері кореспонденції рахунків. Тому в Методрекомендаціях № 573 узагалі відсутня інформація про проводки та бухгалтерські рахунки. Методрекомендації № 573 задовольняються узагальненим відсиланням до бухоблікових нормативів:«
Відображення в бухгалтерському обліку суми визнаних доходу і витрат за договором підряду або витрат на будівельно-монтажні роботи здійснюється відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку, національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку».Унаслідок неоднозначності багатьох проводок, описаних у
Методрекомендаціях № 30, такий підхід нам здається менш проблемним.
Підбиваючи підсумок, зауважимо, що якість нових
Методичних рекомендацій є цілком задовільною.Що, утім, не позбавить головбухів проблем, пов'язаних з розбіжностями між витратною структурою системи П(С)БО та витратною структурою Податкового кодексу.
