Про включення до витрат придбань у фізосіб, які не мають статусу підприємця
Лист Державної податкової адміністрації України від 14.04.2011 р. № 7230/6/15-0315
Державна податкова адміністрація України розглянула лист <…> щодо включення до складу витрат підприємства операційної оренди та надання послуг з перевезення вантажу при укладанні договорів з фізичними особами, які не мають статусу підприємця, і повідомляє.
Відповідно до абз. «г» п.п. 138.10.1 п. 138.10 ст. 138 Кодексу при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток серед загальновиробничих витрат враховуються витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.
Також при визначенні об'єкта оподаткування серед адміністративних витрат, спрямованих на обслуговування та управління підприємством, враховуються витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда) (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів (абз. «в» п.п. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Кодексу).
Згідно з п.п. 139.1.12 п. 139.1 ст. 139 Кодексу не включаються до складу витрат витрати, понесені у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) та інших матеріальних і нематеріальних активів у фізичної особи — підприємця, що сплачує єдиний податок (окрім витрат, понесених у зв'язку із придбанням робіт, послуг у фізичної особи — платника єдиного податку, яка здійснює діяльність у сфері інформатизації).
Виходячи з викладеного вище,
при укладенні договору оренди нежитлових приміщень підприємства з фізичною особою (яка не має статусу підприємця) підприємство має право віднести витрати щодо цієї оренди до складу своїх витрат відповідно до абз. «в» п.п. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Кодексу.Щодо віднесення до витрат підприємства послуг з перевезення вантажу фізичною особою.
Відповідно до ст. 909 Цивільного кодексу України за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов'язується доставити довірений їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов'язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату.
Укладення договору перевезення вантажу підтверджується складенням транспортної накладної (коносамента або іншого документа, встановленого транспортними кодексами (статутами)).
Окрім того, щодо включення до складу витрат підприємства витрат на перевезення фізичною особою вантажу, які зумовлені виконанням працівником трудової функції відповідно до трудового договору, слід зазначити, що згідно з п. 142.1 ст. 142 Кодексу до складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі — працівники). Вони включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яку іншу оплату у грошовій або натуральній формі, встановлену за домовленістю сторін відповідно до колективних договорів (угод), окрім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами розділу IV цього Кодексу).
Отже,
у разі компенсації фізичній особі, що не сплачує єдиного податку, вартості витрат з перевезення вантажу власним автомобілем, то зазначена компенсація включається до складу витрат платника податку на прибуток відповідно до ст. 142 Кодексу за умови її надання як складової оплати праці працівника, наданої з дотриманням норм трудового законодавства.
Заступник голови комісії з проведення реорганізації ДПА України, заступник голови ДПА України
О. Любченко
коментар редакції
Якщо постачальник робіт (послуг) — звичайна фізособа
Чи то факт відсутності витрат при придбанні робіт та послуг у фізичних осіб — платників єдиного податку, чи то просто можливість використання майна фізосіб у діяльності підприємства змушують платників податків шукати нові способи придбання.
У цьому листі розглядаються два питання, пов'язані з придбанням у звичайних фізосіб:
1) плата за оренду нежитлового приміщення
;2) плата за послуги з перевезення вантажів
.Щодо першого питання податківці не бачать нічого недозволеного в такому: якщо звичайна фізособа здає в оренду нежитлове приміщення платнику податку на прибуток, то останній
має право збільшувати витрати. Це цілком логічно, оскільки заборона, як відомо, поширюється на придбання у фізособи — платника єдиного податку. Причому такі витрати повинні включатися до складу витрат у розрізі характеру напряму їх використання: оренда приміщення загальновиробничого призначення — до складу загальновиробничих витрат (ряд. 06.1.5 додатка ЗВ до декларації з податку на прибуток); адміністративного приміщення — до складу адміністративних витрат (ряд. 06.2.12 додатка АВ) тощо.Що стосується другого питання, то ДПАУ обмежує можливість збільшення витрат відповідно до ст. 142 ПКУ межами виплати у складі оплати
праці працівника, наданої з дотриманням норм трудового законодавства. У той же час, в самій ст.142 ПКУ йдеться не лише про оплату праці, а й про оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру. Причому в цьому аспекті виплати в першому випадку (оренда нежитлових приміщень) та в другому випадку (виплати за договором перевезення вантажів) принципово нічим не відрізняються, але висновки ДПАУ протилежні.Утім, автори листа, можливо, просто не дуже вдало виразилися і мають на увазі, що такі витрати не вписуються в межі саме ст.142 ПКУ, але цілком вписуються до загальних «витратних» норм (наприклад, якщо такі витрати пов’язані зі збутом продукції, то підставою для збільшення буде не ст.142 ПКУ, а п.п. «е» п.п. 138.10.3 ПКУ).
Інша справа, що неподаткове законодавство може накладати певні обмеження на такі операції.
По-перше, особливу увагу слід приділити так званій
систематичності. Річ у тім, що якщо фізособа здійснюватиме таку діяльність на систематичній основі (3 і більше разів на рік, — див. постанову Пленуму ВСУ від 25 квітня 2003 року № 3), то така особа має бути зареєстрована суб'єктом підприємницької діяльності. Як бачимо, разові перевезення в межах установленого критерію без такої реєстрації цілком допустимі.По-друге, оскільки між замовником та виконавцем (власне перевізником — фізособою) укладено
договір перевезення, а не трудовий договір, то виплати за таким договором не можуть розглядатися через призму трудових відносин, оскільки в цьому випадку такій фізособі оплачуватиметься результат її роботи (перевезення вантажу), а не сам процес трудової діяльності; на неї не поширюватимуться правила внутрішнього трудового розпорядку тощо (докладніше про відмінність трудового та цивільно-правового договору див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 28, с. 51; 2009, № 99, с. 23; 2011, № 17, с. 37).По-третє, певні види діяльності підлягають
ліцензуванню. Однак перевезення звичайних вантажів на сьогодні не ліцензується. Закон України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 р. № 1775-III установлює обов'язкове ліцензування тільки для надання послуг з перевезення пасажирів, небезпечних вантажів, багажу повітряним, річковим, морським, автомобільним, залізничним транспортом.По-четверте, питання виникає з документальним супроводом вантажу. На наш погляд, документи на товар (ТТН) повинен виписати замовник. Щодо подорожнього листа, то аналіз Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 р. № 2344-III (ст. 48), Закону України «Про дорожній рух» від 30.06.93 р. № 3353-XII (ст. 16), Переліку документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25.02.2009 р. № 207, дозволяє зробити висновок, що в цьому випадку можна обійтися без нього.
Дмитро Костюк
