Декларуємо доходи, отримані у 2011 році від декількох податкових агентів

Декларуємо доходи, отримані у 2011 році від декількох податкових агентів

Одним із нововведень кампанії з декларування доходів за 2011 рік є обов'язок фізичних осіб, які отримували протягом 2011 року від декількох податкових агентів доходи, що оподатковуються за ставками 15 і 17 %, загальна сума яких у будь-якому місяці 2011 року перевищила 9410 грн., подати декларацію про доходи. У цій статті розглянемо, як такі платники податків здійснюють перерахунок податку на доходи фізичних осіб відповідно до вимог ПКУ.

Катерина ЧЕРНЕГА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Відповідно до п.п. «є» п. 176.1 ПКУ однією з підстав обов'язкового подання декларації про доходи є отримання фізичною особою від двох і більше податкових агентів доходів, які:

— оподатковуються за ставками, установленими п. 167.1 ПКУ;

— у загальній сумі за будь-який місяць 2011 року перевищили 9410 грн.

Отже, якщо ви протягом 2011 року одержували доходи від декількох податкових агентів, отримайте від них довідки про суми нарахованого доходу та утриманого податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО). Якщо після підсумовування доходів за кожний місяць 2011 року виявиться, що хоча б в одному з місяців минулого року загальна сума доходів перевищила десятикратний розмір мінімальної зарплати, установлений на 1 січня 2011 року (9410 грн.), то вам необхідно задекларувати свої доходи.

Але перш ніж заповнити декларацію, слід здійснити перерахунок ПДФО, утриманого податковими агентами. Згідно з абз. 3 п. 167.1 ПКУ платники податку, які подають декларацію про доходи відповідно до п.п. «є» п. 176.1 ПКУ, повинні застосовувати ставку податку 17 % до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, установленої законом на 1 січня податкового (звітного) року
(у 2011 році — 9410 грн.). Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, що оподатковуються за ставками 15 і 17 %, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податків було отримано такі доходи в податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування. Відразу зауважимо, що застосовувати ставку 17 % до частини середньомісячного доходу проблематично у зв'язку з тим, що для цілей оподаткування доходи у вигляді зарплати зменшуються на суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ) у частині утримань та податкової соціальної пільги (за наявності права на неї), доходи у вигляді винагороди за договорами цивільно-правового характеру зменшуються на суми ЄСВ у частині утримань з 06.08.2011 р.

Ми пропонуємо такий алгоритм перерахунку ПДФО:

1) визначаємо загальний річний оподатковуваний дохід шляхом складання місячних оподатковуваних доходів, що зазначені у довідках податкових агентів та оподатковуються за ставками 15 і 17 %. На нашу думку, при перерахунку не враховуються доходи, що підлягають обов'язковому декларуванню, з яких ПДФО розраховується самостійно платником податків (наприклад, іноземні доходи, інвестиційний прибуток). Зауважимо, що ПДФО з інвестиційного прибутку розраховується окремо від усіх доходів (див. статтю «Заповнюємо додаток 3 (інвестиційні доходи)» на с. 24);

2) розраховуємо суму середньомісячного оподатковуваного доходу шляхом ділення суми загального річного оподатковуваного доходу на кількість календарних місяців, протягом яких було отримано доходи (якщо, наприклад, платник податків отримував доходи від одного податкового агента протягом 12 місяців, а від іншого — протягом 5, то ділити потрібно на 12). Якщо протягом року платник податків отримував доходи, що підлягають обов'язковому декларуванню, то при розрахунку ПДФО з таких доходів з метою застосування ставок 15 і 17 % слід ураховувати розмір середньомісячного оподатковуваного доходу;

3) порівнюємо розраховану суму середньомісячного оподатковуваного доходу з граничною величиною — 9410 грн.:

— якщо розмір середньомісячного оподатковуваного доходу не перевищує 9410 грн., то доходи, що беруть участь у розрахунку, оподатковуються за ставкою 15 %. У цьому випадку необхідно розрахувати суму ПДФО із застосуванням ставки 15 % та порівняти її з фактично утриманою. У разі якщо сума фактично утриманого ПДФО перевищує розраховану суму ПДФО, то суму ПДФО, що підлягає поверненню, на наш погляд, можна відобразити в рядку 13.02 розділу V декларації про доходи;

— якщо розмір середньомісячного оподатковуваного доходу перевищує 9410 грн., то до частини оподатковуваних доходів, отриманих у 2011 році, застосовується ставка 17 %. Зважаючи на зазначені вище труднощі з ЄСВ, при перерахунку ставку 17 % застосовуватимемо до частини загального річного доходу;

4) визначаємо суму річного доходу, що має оподатковуватися за ставкою 15 %. Якщо дохід було отримано протягом 12 місяців 2011 року, то зазначена сума дорівнюватиме 112920,00 грн. (9410,00 х 12);

5) визначаємо частину суми річного доходу, що підлягає обкладенню ПДФО за ставкою 17 %, — фактично це різниця між загальним річним доходом та сумою доходу, що підлягає оподаткуванню за ставкою 15 % (п. 4);

6) розподіляємо суму ЄСВ на дві частини пропорційно доходу, оподатковуваному за ставкою 15 % і за ставкою 17 %;

7) визначаємо суму ПДФО та порівнюємо її з фактично утриманим ПДФО. Суму ПДФО, що підлягає доплаті до бюджету за результатами перерахунку, слід зазначити в колонці 5 рядка 01 розділу II декларації про доходи, а також у колонці 5 інших рядків, де вказуються доходи, до яких відноситься доплата (це може бути рядок 01.01 і рядок 01.07). У разі потреби сума доплати з ПДФО може бути розподілена пропорційно між видами доходів. Ця ж сума потрапить до рядка 09 розділу V декларації про доходи.

Уточнимо, що дії, зазначені в п. 4 — 7 здійснюють тільки платники податків, у яких середньомісячний дохід перевищив 9410 грн.

Слід зауважити, що аналогічний алгоритм здійснення перерахунку ПДФО пропонують фахівці ДПСУ в консультації з Єдиної бази податкових знань на офіційному сайті ДПСУ www.sta.gov.ua.
Водночас усні консультації окремих фахівців на місцях свідчать про те, що середньомісячний дохід для цілей застосування ставки 17 % усупереч вимогам ПКУ розраховувати не потрібно.

У зв'язку з тим, що форма декларації не передбачає можливості відображення самостійного розрахунку ПДФО зазначеними вище платниками податків (що вважаємо упущенням органу, який її розробляв), пропонуємо скласти доповнення до декларації, де послідовно викласти всі наведені вище дії з конкретними цифрами. Право на складання такого доповнення передбачено п. 46.4 ПКУ.

Тепер на конкретному прикладі розглянемо порядок здійснення перерахунку ПДФО платником податків, який протягом 2011 року отримував доходи від декількох податкових агентів.

Приклад. Протягом 2011 року на користь фізичної особи було нараховано та виплачено трьома податковими агентами доходи, що оподатковуються за ставками, установленими п. 167.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI, — 15 і 17 %: заробітна плата за основним місцем роботи, заробітна плата за місцем роботи за сумісництвом та винагорода за цивільно-правовими договорами.

У таблиці наведемо суми доходів, нарахованих працівнику протягом 2011 року, а також суми ЄСВ і ПДФО, що були фактично утримані податковими агентами, які нарахували такі доходи.

У чотирьох місяцях звітного року (березень, червень, вересень, грудень 2011 року) загальна сума доходів платника податків перевищила 9410 грн. У зв'язку з цим платник податків зобов'язаний подати річну декларацію. Для цілей декларування у зазначених місяцях податок на доходи фізичних осіб має бути розраховано із застосуванням ставок 15 і 17 %.

1. Розрахуємо середньомісячний річний оподатковуваний дохід:

(73800,00 + 36000,00 + 19000,00) : 12 =  10733,33 (грн.)

Оскільки середньомісячний річний оподатковуваний дохід перевищив межу 9410 грн., то необхідно застосовувати двома ставками: 15 % і 17 %.

2. Визначимо суму річного доходу, яка має оподатковуватися за ставкою 15 %:

9410,00 х 12 = 112920,00 (грн.),

що складає 87,7 % від загального річного оподатковуваного доходу.

3. Визначимо суму річного доходу, яка має оподатковуватися за ставкою 17 %:

128800,00 - 112920,00 = 15880,00 (грн.),

що складає 12,3 % від загального річного оподатковуваного доходу.

4. Визначимо суму ЄСВ, що братиме участь у визначенні річної бази обкладення ПДФО:

2656,80 + 1296,00 + 52,00 + 156,00 = 4160,80 (грн.).

Звертаємо увагу: до 06.08.2011 р. при нарахуванні доходів у вигляді винагороди за цивільно-правовими договорами база оподаткування не зменшувалася на суму ЄСВ, тому ЄСВ, утриманий з винагороди у березні (182,00 грн.) та червні 2011 року (104,00 грн.), не бере участі у визначенні річної бази обкладення ЄСВ.

5. Розподілимо суму ЄСВ на дві частини пропорційно доходу, оподатковуваному за ставкою 15 % і за ставкою 17 %.

Сума ЄСВ, що припадає на дохід, оподатковуваний за ставкою 15 %, дорівнює 3649,02 грн. (4160,80 х 87,7 %)

Сума ЄСВ, що припадає на дохід, оподатковуваний за ставкою 17 %, дорівнює 511,78 грн. (4160,80 х 12,3 %)

6. Визначимо суму ПДФО за результатами розрахунку:

(112920,00 - 3649,02) х 15 : 100 + (15880 - 511,78) х 17 : 100 = 19003,25 (грн.).

7. Розрахуємо суму ПДФО, фактично сплаченого до бюджету податковими агентами з доходів у вигляді заробітної плати та винагород за цивільно-правовим договором:

10671,48 + 5205,60 + 2818,80 = 18695,88 (грн.).

8. Визначимо суму ПДФО, що підлягає сплаті працівником самостійно:

19003,25 - 18695,88 = 307,37 (грн.).