Щодо права сільгосппідприємства на спецрежим оподаткування ПДВ та оренди земельної ділянки
Лист від 04.03.2013 р. № 3339/6/15-33-15
(витяг)
<…>
Державна податкова служба України надає інформацію щодо застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість.
Підпунктами 14.1.234 та 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 Податкового Кодексу України (далі — ПКУ) визначено, що сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари) для цілей глави 2 розділу XIV ПКУ — продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1 — 24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання.
Спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства визначений статтею 209 ПКУ. Відповідно до пункту 209.6 статті 209 ПКУ сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.
Відповідно до статті 145 ПКУ, земельні ділянки включено до групи 1 основних засобів.
Слід зазначити, що використання спеціального режиму оподаткування та перебування на фіксованому сільськогосподарському податку не є обов’язком сільськогосподарського товаровиробника, а його правом.
Таким чином, основним критерієм для віднесення підприємств до категорії сільськогосподарських є виробництво у відповідних обсягах сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах.
При цьому слід мати на увазі, що сільськогосподарські підприємства, які орендують земельні ділянки для ведення сільськогосподарської діяльності, відповідно до Розділу II Закону України від 06.10.98 № 161 «Про оренду землі» (далі — Закон № 161), зобов’язані в обов’язковому порядку укладати договори оренди землі з орендодавцями.
Відповідно до статті 20 Закону № 161 та статті 125 Земельного кодексу України укладені договори оренди землі підлягають обов’язковій державній реєстрації. І право оренди земельної ділянки, згідно із статтею 18 Закону № 161, виникає з дня державної реєстрації цього права відповідно до закону, що регулює державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень.
Заступник Голови А. Ігнатов
коментар редакції
ДПСУ наполягає на держреєстрації договорів оренди землі
в контексті застосування спецрежимів сільгосп-ПДВ та ФСП
Судячи з преамбули листа, що коментується (в якій говориться, що ДПСУ надає інформацію щодо застосування спецрежиму оподаткування ПДВ), логічно було очікувати роз’яснення саме в такому ракурсі. Проте це не зовсім так.
Як бачимо, аргументація позиції ДПСУ розпочинається з констатації норм п.п. 14.1.234 ПКУ, яким надається визначення поняття сільськогосподарської продукції (сільськогосподарських товарів) для цілей глави 2 розділу XIV. Виникає логічне запитання: яке відношення до задекларованої у преамбулі листа ПДВ-тематики мають норми п.п. 14.1.234 ПКУ безпосереднього спрямування — для цілей глави 2 розділу XIV, якою, нагадаємо, регламентовано порядок справляння ФСП (фіксованого сільськогосподарського податку)? Цілком очевидно, що порядок застосування оподаткування ПДВ не коректно роз’яснювати нормами, передбаченими для іншої системи оподаткування.
При цьому є недоречною ще й згадка про п.п. 14.1.235 ПКУ. Ніякого відношення до визначення поняття сільськогосподарської продукції (сільськогосподарських товарів) цей підпункт не має, оскільки ним надається визначення поняття сільськогосподарського товаровиробника. До того, звертаємо увагу, знову ж таки, — для цілей гл. 2 розд. XIV ПКУ, тобто для цілей справляння ФСП.
Щодо визначення поняття сільгосппродукції (сільгосптоварів) у контексті спецрежимної ПДВ-тематики, то, як ми розуміємо, логічним було б звернення податківців до п. 209.7 ПКУ: сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1 — 24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до п. 209.17 цієї статті (209) поширюється дія спецрежиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку — суб’єктом спецрежиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку — їх виробником. Чому податківцями наводяться норми ФСП-спрямованого п.п. 14.1.234 ПКУ, а не визначення поняття сільгосппродукції за п. 209.7 ПКУ, можна лише здогадуватись.
З одного боку, це можна розцінювати як неповну відповідність преамбули листа, що коментується, до його змісту, адже у листі наводяться окремі норми, передбачені для двох видів сільськогосподарських спецрежимів: ПДВ та ФСП.
А з іншого, — у цьому виявляється тенденційність формулювання листа: на відміну від п.п. 14.1.234 ПКУ, у визначенні поняття сільгосппродукції (сільгосптоварів) згідно з п. 209.7 ПКУ відсутня згадка про орендовані площі.
Без сумніву, саме до питання оренди земельних ділянок, вірніше — до питання державної реєстрації договорів оренди землі, зводиться ідейна спрямованість листа, що коментується. Незважаючи на позицію Вищого адміністративного суду України, викладену в інформаційному листі «Щодо питань, пов’язаних із застосуванням норм ПКУ, які регулюють справляння ФСП та застосування спецрежиму оподаткування ПДВ діяльності у сфері сільського господарства» від 28.12.2012 р. № 2614/12/13-12 («Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 11, с. 36), що став на захист інтересів аграріїв, ДПСУ продовжує свою давню «пісню». Вона знову зав’язує в один вузол податкові та земельні правовідносини. Відзначимо, що наша позиція з цього питання, викладена у статті «Незареєстровані договори оренди — не перешкода для ФСП та спецрежимного оподаткування сільгосп-ПДВ» («Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 11, с. 28), залишається незмінною, тому повторюватись не станемо.
Про бажану кращу якість листа, що коментується, красномовно свідчать «ляпи» податківців. На дату видання листа, що коментується (04.03.2013 р.), абсолютно некоректними є звернення ДПСУ до ст. 18 та 20 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.98 р. № 161-XIV (далі — Закон про оренду землі). Зазначені статті ще два місяці потому, а саме — з 01.01.2013 р. є виключеними згідно із Законом України від 11.02.2010 р. № 1878-VI.
Нагадаємо, що з 01.01.2013 р. ст. 6 Закону про оренду землі доповнено частиною п’ятою такого змісту: «Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону». Акцентуємо увагу, що говориться про держреєстрацію права оренди, а не договору оренди земельної ділянки.
Анатолій Бобро
