Теми
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Неприбуткова мозаїка

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Грудень, 2013/№ 96
В обраному У обране
Друк
Стаття

Неприбуткова мозаїка

Неприбуткові організації в наш прагматичний час загального потягу до заробляння коштів начебто стоять осторонь. І цілі в них не такі, як у підприємств або підприємців, і оподаткування своєрідне. Власне, про оподаткування ми і поговоримо.

Олександр Ключник, податковий експерт

 

Зупинимося на тих питаннях, які традиційно викликають інтерес бухгалтера неприбуткової організації. Будучи по суті розрізненими, вони саме і можуть скласти ту мозаїчну картинку, що відображає своєрідне оподаткування неприбутковиків. Оскільки розглядатимемо популярні запитання, то щодо більшості з них є консультації в Базі знань (БЗ) на сайті Міндоходів. У таких випадках нам залишається озвучити думку міндоходівців та висловити своє до неї ставлення…

Загальний підхід до оподаткування неприбутковиків

Неприбутковими вважаються підприємства, установи та організації, які ставлять собі за мету не одержання прибутку, а провадження благодійної діяльності та меценатства чи іншої діяльності, передбаченої законодавством (див. п.п. 14.1.121 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI, далі — ПКУ). Основною діяльністю для таких організацій є діяльність із надання благодійної допомоги, просвітницьких, культурних, наукових, освітніх, соціальних та інших подібних послуг для суспільного споживання, зі створення систем соціального самозабезпечення громадян тощо. Обкладенню їх податком на прибуток присвячено ст. 157 ПКУ.

Основна діяльність — це діяльність неприбуткової організації, яка визначена для неї як основна законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації.

До основної діяльності неприбуткових організацій належить також продаж товарів, виконання робіт, надання послуг, які пропагують принципи та ідеї, для захисту яких створено таку неприбуткову організацію та які тісно пов’язані з її основною діяльністю. Тлумачення терміна «основна діяльність» надане в п. 157.15 ПКУ.

Мета створення конкретної неприбуткової організації, а також вичерпний перелік видів її діяльності, що не передбачають отримання прибутку, мають бути наведені у статутних документах, розроблених на підставі норм відповідного закону про таку організацію. Цю вимогу закріплено абзацом четвертим п. 157.15 ПКУ.

Крім того, у статутних документах має бути обумовлений особливий порядок розподілу отриманих доходів і активів неприбуткової організації в разі її ліквідації. Відповідно до нього майно неприбуткової організації, що ліквідується, має бути передане одній або кільком таким організаціям відповідного виду або зараховане до бюджету. Цей момент закріплено в п. 157.13 ПКУ.

У зв’язку з відсутністю мети одержання прибутку основна діяльність неприбуткових організацій звільняється від обкладення податком на прибуток. У разі здійснення неприбутковою організацією інших операцій, звільнення не працює.

При здійсненні непільгованих операцій неприбуткова організація повинна сплачувати податок на прибуток у порядку, визначеному п. 157.11 ПКУ

Саме з урахуванням такого розподілу діяльності на основну (що звільняється) і неосновну (оподатковувану) побудована й форма податкової звітності — Податкового звіту про використання коштів неприбутковими установами та організаціями (затверджена наказом ДПАУ від 31.01.2011 р. № 56, далі — Звіт, податковий Звіт), у якому відповідно відображаються доходи та витрати:

у частині I — від основної діяльності, звільненої від оподаткування;

у частині II — від неосновної діяльності, що підлягає оподаткуванню.

Повніше про загальні питання створення, функціонування й оподаткування неприбуткових організацій можна прочитати в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 44.

Здавання майна в оренду

Питання про те, чи підлягають оподаткуванню податком на прибуток операції зі здавання неприбутковою організацією майна в оренду, є одним із «класичних». Подібні операції неприбутковики здійснюють доволі часто. У податківців, як завжди, є з цього приводу усталена думка: так, оподатковуються.

Аргумент на користь такого висновку доволі простий: доходи відповідних неприбуткових організацій, звільнені від оподаткування, визначено пп. 157.2 — 157.9 ПКУ. Зазначеними пунктами не передбачено звільнення доходів від здавання в оренду майна. Загалом, логіка зрозуміла. Чергове підтвердження такої позиції податківців надано в підкатегорії 102.26 БЗ (аналогічна відповідь наведена у «Віснику Міністерства доходів і зборів України», 2013, № 42, с. 74). Проте необхідно зробити три важливі зауваження з цього приводу.

Перше. І запитання в консультації БЗ, і відповідь на нього сформульовані щодо неприбуткових організацій узагалі. Відповідно, вказівка на оподатковуваність орендних операцій сприймається як така, що стосується будь-якої неприбуткової організації. Однак самі податківці визнають, що в бюджетних організацій (вони, нагадаємо, теж потрапляють до розряду неприбуткових) доходи від оренди не оподатковуються. І повідомляє про це вже інша консультація БЗ із тієї ж підкатегорії 102.26 (раніше про те саме йшлося в листі ДПСУ від 19.09.2011 р. № 299/5/15-1415 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 44). Орендні доходи бюджетних організацій у податковому Звіті наказано відображати за рядком 1.3.7 «Інші надходження, що зараховуються до складу кошторисів (на спеціальні рахунки)».

Друге. Важливо пам’ятати, що оподатковується все ж не дохід від оренди, а прибуток. Звісно, податкові консультації посилаються на п. 157.11 ПКУ, згідно з яким об’єкт оподаткування обчислюється як доходи з непільгованих джерел, зменшені на величину пов’язаних із ними витрат (такі витрати не можуть бути враховані в сумі більшій, ніж доходи, а отже, отримання збитку неможливе), але не містять прикладів витрат, які можуть бути враховані при оренді. На нашу думку, для цих цілей підійдуть витрати на оплату комунальних послуг, прибирання приміщення тощо.

Третє. Принаймні теоретично дохід від надання в оренду майна неприбутковою організацією може звільнятися від оподаткування за умови, що така діяльність:

1) відповідає профільному законодавству (як мінімум, вона не має бути спрямована на отримання прибутку);

2) зазначена в установчих документах;

3) є основною з точки зору п. 157.15 ПКУ, причому доходи від такої діяльності мають бути названі в пп. 157.2 — 157.9 ПКУ в числі звільнених.

Детальніше про таку можливість див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 100, с. 23.

Продаж основних засобів

Це ще одна операція, яка час від часу «трапляється» в діяльності багатьох неприбуткових організацій. У БЗ (підкатегорія 102.26) запитання із цього приводу сформульоване вже з урахуванням своєрідності бюджетників, яких «винесли за дужки»: як оподатковуються операції неприбуткових організацій (крім бюджетних установ) з реалізації основних засобів (далі — ОЗ), що не підлягають амортизації* в податковому обліку?

* Оскільки в неприбуткових організацій усі ОЗ не підлягають амортизації в податковому обліку, не зовсім зрозумілий сенс зробленого в запитанні застереження.

Відповідь побудована на тій же логіці, що і з доходом від оренди. Хоча визначальна фраза консультації звучить не цілком коректно: «Таким чином, доходи, отримані неприбутковими організаціями від реалізації основних засобів, не належать до доходів, що звільняються від оподаткування в зазначених організацій, тому оподатковуються на загальних підставах». Оподаткування відбувається все-таки не на загальних підставах, а за правилом, викладеним у п. 157.11 ПКУ, що, власне, в консультації й повідомляється далі.

Доходи від реалізації основних засобів відображають у ряд. 10 частини II податкового Звіту за підсумками податкового періоду, в якому відбувся перехід права власності до покупця. При цьому витрати, якими можуть бути витрати на придбання та/або поліпшення ОЗ, що продаються, відображаються в ряд. 11 частини II Звіту.

Оподаткування курсових різниць

І ця «податкова сфера» не залишилася без уваги авторів, які наповнюють БЗ. Відповідна консультація наведена в підкатегорії 102.13. Щоб дати відповідь на запитання, оподатковувати чи не оподатковувати, використовується перевірена схема: конкретний вид доходів шукається в пп. 157.2 — 157.9 ПКУ, і якщо його там немає — робиться висновок про оподаткування податком на прибуток за правилами п. 157.11 ПКУ.

На думку податківців, на неприбуткові організації без винятків поширюються норми п. 153.1 ПКУ, який регулює порядок оподаткування операцій із розрахунками в іноземній валюті

Згідно з п.п. 153.1.3 ПКУ визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості в іноземній валюті здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому згідно з абз. 2 п.п. 153.1.3 ПКУ прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від’ємне значення курсових різниць) — у складі витрат платника податку. І хоча цей абзац повністю відтворений у згаданій консультації, щодо обліку від’ємних курсових різниць у складі витрат тішитися надіями не слід — відсутній у принципі дохід, з яким безпосередньо були б пов’язані такі витрати. Урахувати витрати без доходу для неприбуткової організації неможливо.

Саме тому БЗ містить відповідь на запитання «чи включаються до доходів неприбуткової організації позитивні курсові різниці від перерахунку іноземної валюти, отриманої у вигляді звільненого від оподаткування доходу?», але не містить відповіді на запитання про включення до витрат від’ємної курсової різниці — при подібних правилах оподаткування воно недоречне.

Ми ж хочемо звернути увагу на те, що запитували не взагалі про курсову різницю, а про ту, що виникає з пільгованих доходів. На нашу думку, оподаткування такої курсової різниці не прописане прямо в ПКУ і не випливає із загальної логіки оподаткування неприбуткових організацій. І, до речі, у «докодексний» період, у якому підхід до оподаткування неприбутковиків був дуже схожий на той, що існує сьогодні, самі податківці наказували оподатковувати курсові різниці тільки щодо тих сум (заборгованостей), які не були пов’язані з основною діяльністю організації (див., наприклад, лист ДПАУ від 15.09.2006 р. № 10363/6/15-0516).

Використання коштів не за цільовим призначенням

За певних обставин неоподатковувані доходи від основної діяльності, що надходять неприбутковій організації, можуть стати оподатковуваними. У п. 157.14 ПКУ використання звільнених від оподаткування коштів на цілі, не передбачені статутом, прямо названо порушенням. При цьому кошти та майно, використані не за цільовим призначенням, вважаються доходом і підлягають оподаткуванню податком на прибуток за ставкою, установленою п. 151.1 ПКУ (з урахуванням п. 10 підрозд. 4 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ; в 2013 році — це 19 %).

Відповідна консультація з підкатегорії 102.26 БЗ, крім відтворення положень п. 157.14 ПКУ, повідомляє про відображення сум, що стали оподатковуваними, у податковому Звіті. Вони мають бути наведені в частині II Звіту (у рядку 10), без їх включення до складу витрат.

Відповідальність за неподання Звіту

Консультація, що є відповіддю на запитання про відповідальність за неподання Звіту, розміщена в підкатегорії 102.33 БЗ. Вона абсолютно справедливо відсилає до п. 120.1 ПКУ, оскільки розд. III Порядку складання податкового Звіту повідомляє, що подання Звіту та сплата податку на прибуток відбуваються у строки, установлені ПКУ.

Податковий Звіт за всіма ознаками (визначеними в п. 46.1 ПКУ) відповідає статусу податкової декларації. Отже, відповідальність за його неподання або подання із запізненням настає відповідно до положень п. 120.1 ПКУ.

Нагадаємо, що неподання або несвоєчасне подання платником податків податкових декларацій тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 грн. за кожний факт подібного порушення. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року вже було застосовано штраф на зазначених підставах, спричинюють накладення штрафу в розмірі 1020 грн. за кожне порушення.

Власне, особливих одкровень згадана консультація не містить. Та і дискутувати тут нема про що. Але нагадування про небезпеку бути оштрафованим, сподіваємося, допоможе уникнути як самого порушення, так і його неприємних наслідків.

Періодичність подання Звіту та спрощення оподаткування

На завершення статті окреслимо ті зміни, які відносно недавно відбулися в ПКУ і стосуються неприбуткових організацій. З 1 січня 2013 року податковий Звіт подається один раз на рік протягом 60 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного року. Це пов’язано зі змінами, внесеними до п. 57.1 ПКУ пунктом 16 Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо державної податкової служби та у зв’язку з проведенням адміністративної реформи в Україні» від 05.07.2012 р. № 5083-VI. Податківці теж висловилися із цього приводу — у листі ДПСУ від 07.12.2012 р. № 6751/0/61-12/18-3115 (див. «Податки та бухгалтерський облік» 2013, № 33, с. 3). Звісно, підтвердивши необхідність подавати Звіт тільки за підсумками року.

Зауважимо, що в порядку заповнення Звіту описані зміни відображення поки не знайшли, текст його залишається зорієнтованим на щоквартальне подання цієї неприбуткової звітності. З одного боку, до найближчої звітної дати, яка настане лише у 2014 році (за підсумками 2013 року), зміни можуть бути внесені. А з іншого боку, сумний досвід підказує, що в подібних ситуаціях надії можуть довго не виправдовуватися (пригадаємо ІТ-пільговиків, змушених чекати на форму звітності, яка б дозволила просто і зручно відображати пільгований і непільгований прибуток). Отже, не виключено, що заповнювати Звіт за підсумками 2013 року доведеться, керуючись логікою (так би мовити, «не буквою, а духом»). Утім, особливих труднощів це викликати не повинно.

Ще однією новацією можна вважати скасування визначення величини невикористаного доходу за минулий рік із метою подальшої сплати податку на прибуток із суми, що перевищує 25 % загального доходу (якщо таке перевищення має місце на кінець першого кварталу). Хоча до останнього часу це стосувалося далеко не всіх неприбуткових організацій, а лише згаданих в п.п. «г» п. 157.1 ПКУ (з ознакою неприбутковості 0011). Такі зміни до п. 157.11 ПКУ внесено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо сплати екологічного податку за утилізацію знятих з експлуатації транспортних засобів та вдосконалення деяких податкових норм» від 04.07.2013 р. № 422-VII.

Звісно, розглянуті у статті ситуації є лише частиною тих, що можуть на практиці викликати труднощі. Розглянути в одному матеріалі всі проблемні питання неможливо вже тому, що їх забагато. Це наслідок доволі великої кількості дуже різних організацій, об’єднаних поняттям неприбутковості. Ми ж і надалі звертатимемося до «неприбуткової тематики», аналізуючи й інші цікаві ситуації.

 

висновки


img 1
 
 
  • Незважаючи на прикметник «неприбуткові», в окремих випадках неприбуткові організації зобов’язані сплатити податок на прибуток.

  • Щоб той чи інший вид доходів не оподатковувався, він обов’язково має потрапити до переліку доходів, які пільгуються для конкретного виду неприбуткової організації (перелік цей міститься в пп. 157.2 — 157.9 ПКУ).

  • База знань містить консультації щодо більшості «популярних» операцій неприбутковиків, але в деяких випадках їх висновки (наприклад, щодо позитивних курсових різниць із доходів в іноземній валюті, звільнених від оподаткування) здаються невиправдано фіскальними.

  • Починаючи з 2013 року податковий Звіт подається неприбутковими організаціями один раз за підсумками року.
 
Оформи передплату та читай все Передплатити журнал
stop

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте сайт Factor Увійдіть та читайте далі безкоштовно