ФСП та його платники

ФСП та його платники

Сплата податку з урахуванням специфіки сільгоспвиробництва, низькі відсоткові ставки, проста та зрозуміла форма податкової декларації, яка до того ж подається лише один раз на рік, відсутність необхідності ведення податкового обліку доходів та витрат, що, зокрема, позитивно відгукується повним збереженням у розпорядженні аграріїв пільгової суми спецрежимного сільгосп-ПДВ без зменшення її на суму податку на прибуток, зменшення кількості сплачуваних податків та зборів в підсумку надає порядку оподаткування сільгосппідприємств шляхом сплати ФСП досить привабливого виду.

Низку статей, присвячених темі ФСП в умовах сьогодення, розпочнемо з визначення поняття цього податку та кола його платників.

Анатолій БОБРО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Насамперед визначимось з поняттям цього терміна.

Згідно з п.п. 14.1.256 ПКУ фіксований сільськогосподарський податок для цілей глави 2 розділу XIV цього Кодексу — це податок, який справляється з одиниці земельної площі у відсотках її нормативної грошової оцінки та сплата якого замінює сплату окремих податків і зборів.

Порядок справляння та обліку фіксованого сільськогосподарського податку (ФСП) та подання податкової декларації з ФСП врегульовано нормами ст. 301 — 309 гл. 2 «Фіксований сільськогосподарський податок» розд. XIV «Спеціальні податкові режими» ПКУ. Отже, ФСП разом з єдиним податком складають зміст спеціальних податкових режимів, що встановлюються та застосовуються у випадках і порядку, визначених виключно ПКУ. Спеціальний податковий режим — це система заходів, що визначає особливий порядок оподаткування окремих категорій господарюючих суб’єктів (п. 11.2 ПКУ).

Порядок нарахування та сплати ФСП залежить від розміру використовуваних земельних площ, а не від результатів господарської діяльності (при цьому податок має сплачуватись як при прибутковій діяльності, так і при збитковій). Утім, якщо збитковість підприємства пов’язана з форс-мажорними обставинами, то сума ФСП до сплати, можливо, буде визнана безнадійним податковим боргом. Під терміном «безнадійний» згідно з п.п. 101.2.4 ПКУ розуміється, зокрема, податковий борг платника податків, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин). Водночас звертаємо увагу, що порядку реструктуризації (відстрочки) сплати ФСП у разі виникнення форс-мажорних обставин, що було раніше (в докодексний період) регламентовано ст. 9 Закону про ФСП, нормами ПКУ не передбачено. Сплата ФСП має відбуватись виключно у грошовій формі.

Як випливає із поняття ФСП, його сплата замінює сплату окремих податків і зборів. Пунктом 307.1 ПКУ установлено, що платники ФСП не є платниками таких податків і зборів:

— податку на прибуток підприємств;

— земельного податку (крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського товаровиробництва);

— збору за спеціальне використання води;

— збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (у частині провадження торговельної діяльності).

Інші передбачені ст. 9 та 10 ПКУ податки та збори згідно з п. 307.2 ПКУ сплачуються платником ФСП в порядку і розмірах, установлених цим Кодексом, а єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування — в порядку, визначеному Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI.

Відносно окремих податків і зборів, які не сплачуються платниками ФСН, звернемо увагу на принципові моменти.

Оскільки платники ФСП не є платниками податку на прибуток, їм немає необхідності вести податковий облік доходів і витрат та розраховувати оподатковуваний прибуток. Це стосується і оподаткування дивідендів. Абзацом 3 п.п. 153.3 ПКУ установлено, що обов’язок із нарахування та сплати авансового внеску з цього податку за визначеною п. 151.1 ПКУ ставкою покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, є такий емітент або отримувач дивідендів платником податку чи має пільги зі сплати податку, надані цим Кодексом, чи у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена в п. 151.1 ПКУ (крім платників цього податку, які підпадають під дію ст. 156 ПКУ). Обов’язок із нарахування та сплати авансового внеску з цього податку не поширюється на суб’єктів господарювання, які є платниками ФСП.

До речі, звертаємо увагу, що статус платника ФСП позитивно відгукується повним збереженням у розпорядженні аграріїв пільгової суми спецрежимного сільгосп-ПДВ без зменшення її на суму податку на прибуток.

Нагадаємо, що сільгосппідприємства на загальній системі оподаткування при визначенні доходів як об’єкта оподаткування податком на прибуток мають враховувати норми абзацу другого п.п. 136.1.2 ПКУ. До доходів платника податку, який зареєстрований як суб’єкт спецрежиму оподаткування згідно із ст. 209 ПКУ, включається позитивна різниця між сумами ПДВ, нарахованими таким сільгосппідприємством на ціну поставлених ним сільгосптоварів протягом звітного або попередніх звітному періодів, та сумами ПДВ, сплаченими (нарахованими) ним протягом звітного періоду на ціну виробничих факторів, визначених ст. 209 ПКУ.

Щодо звільнення платників ФСП від сплати земельного податку акцентуємо увагу на двох моментах:

— з двох видів земельних платежів (податок та орендна плата) не сплачується один, а саме податок за земельні ділянки;

— земельний податок не сплачується лише за земельні ділянки, що використовуються для ведення сільськогосподарського виробництва.

Платник ФСП за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільгосптоваровиробництва, сплачує земельний податок на загальних підставах. У листі ДПСУ від 03.10.2011 р. № 1959/7/15-2217Ф (див. на с. 41 цього номера газети) говориться аналогічне. Крім того там же зазначено, що якщо платник ФСП — власник землі чи землекористувач надає в оренду земельні ділянки, окремі будівлі, споруди або їх частини, то земельний податок за такі земельні ділянки та земельні ділянки під такими будівлями (їх частинами) сплачується на загальних підставах.

Також звертаємо увагу, що платники ФСП не є платниками збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності лише у частині провадження торговельної діяльності. Тобто, звільнення платників ФСП стосується лише п.п. «а» п.п. 267.1.1 ПКУ: торговельна діяльність у пунктах продажу товарів. Щодо інших видів діяльності з необхідністю придбання торгового патенту, на платників ФСП розповсюджується загальний порядок.

Абзацом 1 п. 301.1 ПКУ установлено, що платниками податку з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 301.6 цієї статті, можуть бути сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.

З побудови наведеної вище норми із словом «можуть» доходимо висновку, що оподаткування шляхом сплати ФСП для сільгосптоваровиробників не є обов’язковим.

Поняття сільськогосподарського товаровиробника визначено п.п. 14.1.235 ПКУ: це юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільгосппродукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

Акцентуємо: під сільгосптоваровиробниками — платниками ФСП розуміються лише юридичні особи. Фізичні особи статус такого платника отримати не можуть.

Поняття сільськогосподарської продукції наведено у п.п. 14.1.234 ПКУ. Під нею розуміється продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1 — 24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання.

У селекційних центрах, на підприємствах (в об’єднаннях) з племінної справи у тваринництві до продукції власного виробництва також належать племінні (генетичні) ресурси, придбані в інших селекційних центрах, на підприємствах (в об’єднаннях) із племінної справи у тваринництві та реалізовані вітчизняним підприємствам для осіменіння маточного поголів’я тварин (абзац другий п. 301.1 ПКУ).

З наведеної вище норми витікає висновок, що зазначеними селекційними центрами, підприємствами (об’єднаннями) для дотримання порядку оподаткування ФСП операції як з придбання, так і реалізації племінних (генетичних) ресурсів в розумінні продукції власного виробництва, повинні здійснюватись лише з юридичними особами — підприємствами (об’єднаннями). На це звертаємо увагу у зв’язку з тим, що згідно зі ст. 5 Закону України «Про племінну справу у тваринництві» від 15.12.93 р. № 3691-XII суб’єктами племінної справи у тваринництві можуть бути також і фізичні особи.

Платниками ФСП можуть бути не тільки сільгосппідприємства, які займаються рослинництвом чи тваринництвом, а і суб’єкти господарювання (юридичні особи), які займаються розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах).

Отже, для застосування оподаткування шляхом сплати ФСП платник повинен:

— відповідати статусу сільгосптоваровиробника;

— додержувати необхідний рівень сільгосп-частки не менше 75 %;

— займатись виробництвом певних видів сільгосппродукції;

— мати об’єкт оподаткування, тобто сільгоспугіддя та/або землі водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебувають у власності або надані йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

Крім перелічених вище обов’язкових умов, яким повинен відповідати платник, згаданим вище п. 301.6 ПКУ установлено додаткові обмеження. Не може бути зареєстрований як платник ФСП:

— суб’єкт господарювання, у якого понад 50 % доходу, отриманого від продажу сільгосппродукції власного виробництва та продуктів її переробки, становить дохід від реалізації декоративних рослин (за винятком зрізаних квітів, вирощених на угіддях, які належать сільгосптоваровиробнику на праві власності або надані йому в користування, та продуктів їх переробки), диких тварин і птахів, хутряних виробів і хутра (крім хутрової сировини);

— суб’єкт господарювання, що провадить діяльність з виробництва підакцизних товарів, крім виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 — 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції;

— суб’єкт господарювання, який станом на 1 січня базового (звітного) року має податковий борг, за винятком безнадійного податкового боргу, який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).

Щодо останнього із названих вище обмежень очевидно, що така вимога стосується заборгованості як по загальнодержавним, так і місцевим податкам та зборам, передбаченим ст. 9 та 10 ПКУ відповідно. Податковий борг, за визначенням цього поняття п.п. 14.1.175 ПКУ, це сума узгодженого грошового зобов’язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов’язання.

Абзацом 3 п. 301.1 ПКУ установлено, що якщо сільгосптоваровиробник утворюється шляхом злиття, приєднання, перетворення, поділу або виділення згідно з відповідними нормами ЦКУ, то норма щодо дотримання частки сільгосптоваровиробництва, яка дорівнює або перевищує 75 % за попередній податковий (звітний) рік, поширюється на:

— усіх осіб окремо, які зливаються або приєднуються;

— кожну окрему особу, утворену шляхом поділу або виділу;

— особу, утворену шляхом перетворення.

Порядок набуття статусу платника ФСП реорганізованими та новоутвореними сільгосппідприємствами регламентовано нормами пп. 301.2 — 301.5 ПКУ відповідно яких зробимо висновки.

Юридична особа, яка утворилася протягом року шляхом злиття або приєднання, може перейти на сплату ФСП у рік утворення, якщо сільгосп-частка, отримана протягом останнього податкового періоду (з початку року до моменту реорганізації) всіма підприємствами окремо, що увійшли до новоствореного підприємства, дорівнює або перевищує 75 %.

Можуть перейти на сплату ФСП у рік перетворення також і сільгосптоваровиробники, утворені шляхом перетворення, звісно, що за умови дотримання необхідного 75 % рівня сільгосп-частки.

У рік створення не можуть бути платниками ФСП сільгосптоваровиробники, утворені шляхом поділу або виділення, оскільки не можуть підтвердити напрям своєї діяльності 75 % рівнем сільгосп-частки за попередній податковий (звітний) рік, якого у них ще немає.

Сказане вище застереження рівнозначно стосується і новоутворених сільгосппідприємств: на сплату ФСП вони можуть перейти лише з 1 січня наступного року, знову ж, — за умови підтвердження критерію сільгосп-частки.