IT-пільги: податок на прибуток

IT-пільги: податок на прибуток

Колись нас запевняли в тому, що першу в континентальній Європі ЕОМ було розроблено та створено в Україні. Правда це чи черговий міф радянського минулого, зараз сказати важко. Ще важче уявити, що наша країна будь-коли в майбутньому опиниться серед передовиків у високотехнологічних та наукоємних галузях економіки і насамперед в індустрії програмної продукції. Проте на державному рівні таке завдання поставлено, а сприяти його виконанню покликаний спеціальний режим оподаткування, запроваджений для окремих суб’єктів господарювання на найближчі 10 років. Розглянемо, у чому полягає суть зазначених пільг, на кого вони поширюються, який виграш дають при сплаті податків та які пастки приховують у собі.

Ігор ХМЕЛЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», i.khmelevskiy@id.factor.ua

Про так звані IT-пільги, що надають вітчизняним суб’єктам господарювання, які провадять діяльність у цій сфері, значні послаблення в оподаткуванні (у тому числі і фонду оплати праці), розмови точилися давно (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 45, с. 3). Проте в конкретну площину вони перейшли з прийняттям Закону № 5091 («Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 65), яким до розд. XX «Перехідні положення» ПКУ було внесено відповідні зміни, що стосуються особливостей оподаткування суб’єктів індустрії програмної продукції (далі — СІПП).

Зрештою їх наділили тільки пільгами з податку на прибуток та ПДВ, а пропозиції щодо застосування пільгової (5 %) ставки з ПДФО до доходів працівників IT-компаній у формі зарплати та інших винагород за трудовими договорами (контрактами) до остаточного варіанта документа не ввійшли.

Подальші сподівання на розширення «програмістських» пільг пов’язувалися із Законом України «Про державну підтримку розвитку індустрії програмної продукції» від 16.10.2012 р. № 5450-VI (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 91, с. 5). На жаль, останній, на відміну від Закону № 5091, узагалі не містить практичних норм, а лише суто декларативно визначає форми та пріоритетні напрями держпідтримки розвитку індустрії програмної продукції.

Тим часом, з 1 січня поточного року почався відлік того 10-річного періоду, протягом якого можна застосовувати «пільгові» норми Закону № 5091. Забігаючи наперед, зазначимо, що ПДВ-пільга, передбачена цим Законом, безпосередньо стосується не лише СІПП, а й багатьох інших суб’єктів господарювання, у тому числі — покупців та продавців (перепродавців) програмної продукції. Тому сьогоднішній тематичний номер має зацікавити й їх, проте для дотримання логіки викладу почнемо все ж розгляд IT-пільг з податку на прибуток. Тим же читачам, які не є платниками цього податку, але зареєстровані платниками ПДВ (зокрема, ПДВшникам-єдиноподатникам), можна просто перейти до наступної статті.

Із побіжного торішнього знайомства із Законом № 5091 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 65, с. 5) ви вже знаєте, що всі правила та особливості оподаткування результатів господарської діяльності в IT-сфері цим податком містяться в п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ.

Згідно з п.п. 1.1 цього пункту тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, платники податків, які відповідають певним критеріям, про які скажемо далі (такі платники податків у термінах Закону № 5091 і є тими самими суб’єктами індустрії програмної продукції, скорочено — СІПП), мають право застосовувати спеціальний (альтернативний) режим оподаткування.

Щоб скористатися таким правом, необхідно, крім дотримання згаданих критеріїв, здійснювати хоча б один із видів економічної діяльності з реалізації товарів, виконання робіт та надання послуг в індустрії програмної продукції, наведених у п.п. 1.5 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ (до їх обговорення ми повернемося в розділі 1 цієї статті*), а також:

— подати до податкового органу в установлені строки спеціальну заяву;

— пройти відповідну реєстрацію;

— отримати свідоцтво про включення до реєстру суб’єктів, які застосовують особливості оподаткування діяльності в індустрії програмної продукції.

* Подальші розділи статті пронумеровано виключно для зручності наведення перехресних посилань.

Інакше кажучи, IT-пільга з податку на прибуток не є безумовною. Навпаки, щоб скористатися нею, претендентам потрібно здолати цілу низку перелічених вище адміністративних перешкод, кожну з яких нам треба буде описати докладно. Але навіть з того, що вже сказано, стає зрозумілим: пільга, що розглядається (як і більшість «податковоприбуткових» пільг), має суб’єктний характер, тобто необов’язкова до застосування всіма платниками податків, а може застосовуватися лише тими з них, хто зважиться на це за власним бажанням, але за умови дотримання ними всіх законодавчих обмежень. У цьому, відразу зауважимо, полягає головна відмінність цієї пільги від «програмістської» пільги з ПДВ, про яку йтиметься в наступній статті.

Повний перелік видів економічної діяльності, прибуток від здійснення яких буде пільгуватися, доволі значний за обсягом (див. п.п. 1.5 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ) та, зокрема, включає:

1) видання програмного забезпечення, уключаючи видання та реалізацію (продаж, прокат та/або надання ліцензій) системних пакетів програм, службових та ігрових програм; випуск комп’ютерних ігор для всіх платформ (див. коди КВЕД-2010: 58.21 «Видання комп’ютерних ігор», 58.29 «Видання іншого програмного забезпечення», 62.01 «Комп’ютерне програмування»);

2) комп’ютерне програмування та всі види діяльності з написання, модифікування, тестування й забезпечення технічною підтримкою, документування програмного забезпечення; настроювання ПЗ; розроблення індивідуального ПЗ (на замовлення) (див. код КВЕД-2010 62.01 «Комп’ютерне програмування»);

3) консультування з питань інформатизації (див. код КВЕД-2010 62.02 «Консультування з питань інформатизації»);

4) діяльність з керування комп’ютерним устаткуванням (див. код КВЕД-2010 62.03 «Діяльність з керування комп’ютерним устаткуванням»);

5) створення та впровадження інформаційно-технічних комплексів, систем та мереж; розробку криптографічних засобів захисту інформації; надання права на використання ПЗ, уключаючи передачу майнових прав інтелектуальної власності на ПЗ (комп’ютерні програми) (див. код КВЕД-2010 33.20 «Установлення та монтаж машин і устатковання»);

6) оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах та пов’язану з ними діяльність, уключаючи діяльність, пов’язану з базами даних (див. коди КВЕД-2010: 63.11 «Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов’язана з ними діяльність» та 63.12 «Веб-портали»).

Ці ж види діяльності беруться до уваги для перевірки дотримання «дохідного» критерію (див. розділ 4 цієї статті) у цілях реєстрації СІПП як пільговика.

Зауважимо: у наведеному переліку нічого не зазначається про таку повсюдно поширену IT-послугу, як хостинг. Проте, як випливає з опису класу 63.11 «Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов’язана з ними діяльність», наведеного в Методологічних основах та поясненнях до позицій національного класифікатора ДК 009:2010 «Класифікація видів економічної діяльності», затверджених наказом Держкомстату від 23.12.2011 р. № 396, під послугою «хостинг» розуміється надання веб-ресурсів для розміщення програмних додатків (див. додатково лист НКРЗІ від 28.11.2012 р. № 01-7783/14). Отже, зазначену послугу також можна вважати пільгованою відповідно до Закону № 5091. Принагідно нагадаємо, що облікові питання, пов’язані з придбанням подібних послуг, розглядалися у статті «Веб-сайт (інтернет-магазин): облік витрат на створення, розміщення та обслуговування» («Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 68). Цій же темі присвячено лист Міністерства фінансів України від 07.11.2012 р. № 31-08410-07-10/26689.

Багатьом може здатися, що «податковоприбуткова» IT-пільга поширюється й на провайдерів, які забезпечують доступ до мережі Інтернет. Проте це не так, оскільки їх діяльність згідно із Законом України «Про телекомунікації» від 18.11.2003 р. № 1280-IV обмежується сферою телекомунікацій (інакше кажучи — електрозв’язку; див. розд. 61 КВЕД-2010) і безпосередньо не потрапляє до жодної з перелічених вище шести груп, представники яких можуть претендувати на пільговий режим оподаткування, призначений для СІПП.

Звертаємо увагу: безпосередньо в п.п. 1.5 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ, що містить повний перелік пільгованих видів діяльності, будь-якої прив’язки до кодів старого* чи нового КВЕД немає. Проте податківці спробували виробити таку відповідність (див. п. 7 Реєстраційної заяви СІПП за формою № 1-ІТ, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 14.01.2013 р. № 12; про її призначення та порядок подання до податкового органу розповімо далі), і на неї майбутні пільговики цілком можуть орієнтуватися.

* Як відомо, наказом Мінекономрозвитку України від 07.02.2013 р. № 113 дію попереднього Класифікатора ДК 009:2005 було відновлено до 31 грудня 2013 року (див. «Податки та бухгалтерський облік, 2013, № 16, с. 3), тому в поточному році є шанс отримати IT-пільгу і тим підприємствам, які не встигли перейти на новий КВЕД-2010.

Проте покладатися повністю при визначенні видів діяльності, що підпадають під IT-пільгу, на той чи інший класифікатор було б неправильно. Багато хто ще пам’ятає, як у період дії горезвісного п.п. 196.1.14 ПКУ різні держоргани ставилися до проблеми класифікації послуг з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп’ютерних систем (які на той час не були об’єктом обкладення ПДВ поряд із консультаційними та деякими іншими послугами).

Зокрема, з листа ДПАУ від 26.05.2011 р. № 14837/7/16-1517 («Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 46) випливало, що наданий суб’єкту господарювання органами держстатистики код виду економічної діяльності не зумовлює обов’язок оподаткування чи неоподаткування послуг, що ним надаються. І хоча в листі йшлося про ПДВ, вважаємо, такий самий висновок має бути справедливий також щодо податку на прибуток.

А це означає, що для вирішення питання, чи належить та або інша діяльність платника податків до пільгованої відповідно до Закону № 5091, слід насамперед зрозуміти її суть та в разі «айтішної» спрямованості сміло вважати її такою, що підпадає під пільгу, яка розглядається. Коди КВЕД, указані у статдовідці підприємства (а їх там може бути не більше 6, що не означає заборони здійснювати будь-які інші види), повинні при цьому відігравати другорядну роль.

Утім, із досвіду «першопроходців», які вже намагалися в поточному році отримати «програмістську» пільгу, відомо про формальний підхід податківців на місцях до обробки заяв. У багатьох випадках коди КВЕД стали визначальними в реєстраційній процедурі, яку необхідно пройти для набуття статусу СІПП. Саме через це за відсутності у статдовідці хоча б одного з необхідних кодів виду економічної діяльності в переході на пільговий режим оподаткування заявникам було відмовлено.

Для обґрунтування незаконності подібних дій наведемо такий аргумент. Як випливає з п. 7 Реєстраційної заяви, діяльність з надання права на використання ПЗ, уключаючи передачу майнових прав інтелектуальної власності на ПЗ (комп’ютерні програми) (див. абз. 5 п.п. 1.5 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ), самими податківцями не класифікована взагалі, оскільки, вочевидь, може здійснюватися без будь-якого взаємозв’язку з кодами КВЕД платника податків.

Інакше кажучи, суб’єкт господарювання, який займається цією діяльністю, узагалі не зможе пред’явити статистичну довідку з відповідним кодом (зрозуміло, що ані старий код за КВЕД-2005 33.30.0 «Проектування та монтаж систем керування технологічними процесами», ані новий код за КВЕД-2010 33.20 «Установлення та монтаж машин і устатковання», указаний у п. 5 заяви, суті діяльності з передачі авторських прав на ПЗ не відповідає).

Як же бути в такому разі? Головне, на наш погляд, щоб суб’єкт господарювання мав відповідні права інтелектуальної власності на те чи інше ПЗ, уключаючи право на їх передачу (детальніше про ці нюанси див. у тематичному випуску «Комп’ютерні програми» газети «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 56), а до кодів КВЕД, ще раз підкреслимо, закон жодних вимог не висуває*.

* До речі, якщо ніяк інакше довести своє право на пільгу не вдається, можна спробувати надати податковому органу разом із реєстраційною заявою відповідні первинні документи, з яких випливала б «айтішна» спрямованість основної діяльності. Про таку можливість (радше навіть, обов’язок) зазначено в п.п. 1.6 п. 15 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ.

Утім, за такого формального підходу певна кількість претендентів на пільговий режим може залишитися осторонь. Подивимося, яка тут ціна питання? Що конкретно має на увазі законодавець під ослабленням податкового тягаря на «айтішників» та чи варто за це боротися?

Власне, суть пільги для IT-компаній — платників податку на прибуток полягає в істотному зменшенні ставки цього податку порівняно з основною ставкою, установленою для інших платників податків (див. п. 10 підрозд. 4 та п.п. 1.2 п. 15 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ).

Так, тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, суб’єкти індустрії програмної продукції отримали право застосовувати знижену ставку податку на прибуток підприємств у розмірі 5 % від здійснення «айтішних» видів економічної діяльності, про які зазначалося вище.

Як уже повелося серед пільговиків, для цього їм доведеться вести окремий облік доходів та витрат, пов’язаних із провадженням таких видів діяльності, порядок якого встановлено п.п. 1.3 п. 15 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ.

Порядок ведення окремого обліку доходів та витрат для визначення прибутку, який обкладатиметься податком на прибуток за ставкою 5 %, узагалі-то, нічим не відрізняється від аналогічних приписів, що містяться в ПКУ для інших категорій пільговиків. Отже:

— до складу доходів, що братимуть участь при визначенні прибутку, оподатковуваного за ставкою 5 %, уключаються доходи тільки від тих видів діяльності, які перелічено в п.п. 1.5 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ (див. розділ 1 цієї статті). Інакше кажучи, ідеться тільки про доходи від реалізації товарів (робіт, послуг). При цьому позареалізаційний дохід (наприклад, фіндопомога, курсові різниці тощо) не бере участі в окремому обліку, оскільки його не можна вважати отриманим від «айтішних» видів діяльності;

— до складу витрат (уключаючи амортизацію основних засобів та нематеріальних активів), що братимуть участь при визначенні прибутку, оподатковуваного за ставкою 5 %, уключаються тільки ті витрати, які безпосередньо пов’язані із зазначеними вище видами діяльності;

— якщо ж витрати (амортизація основних засобів та нематеріальних активів або загальновиробничі витрати, що забезпечують діяльність підприємства в цілому) одночасно мають відношення як до пільгованих видів діяльності, так і до інших видів діяльності платника податку на прибуток, то такі витрати підлягають розподілу між пільгованими та іншими видами діяльності. Коефіцієнт такого розподілу розраховується як відношення доходів, отриманих від пільгованих видів діяльності, до загальної суми доходів, отриманих від усіх видів діяльності.

У цьому випадку для розподілу загальних витрат можна скористатися такою формулою:

Вп = Взаг х Дп : Дзаг,

де Вп і Дп — сума витрат та доходів, що належать до пільгованої діяльності;

Взаг і Дзаг — загальна сума витрат і доходів, що належать як до непільгованої, так і до пільгованої діяльності.

Наведемо приклад. Доходи IT-підприємства за I квартал 2013 року становили: від послуг з консультування з питань інформатизації згідно з кодом КВЕД-2010 62.02 (пільгована діяльність, що обкладається податком на прибуток за ставкою 5 %) — 240000 грн., від здавання в оренду устаткування (діяльність, оподатковувана за повною ставкою; у 2013 році — 19 %) — 10000 грн., разом сукупний дохід суб’єкта господарювання дорівнює 250000 грн. (тут і далі всі суми для спрощення наведено без урахування ПДВ). Собівартість наданих послуг за даними податкового обліку за звітний період визначено на рівні 155000 грн. Крім того, підприємством було понесено адміністративні витрати (загальні для обох видів діяльності) у сумі 40000 грн.

Користуючись наведеною вище формулою, здійснимо розподіл адмінвитрат між пільгованим та непільгованим видами діяльності:

40000 х (240000 : 250000) = 38400 (грн.).

Отже, до іншої (непільгованої) діяльності належить частина адмінвитрат у сумі 1600 грн. (40000 - 38400).

До речі, невдовзі в IT-компаній, які користуються пільгою, що розглядається, виникне запитання: як відобразити дані окремого обліку у своїй декларації з податку на прибуток? Річ у тім, що інші пільговики, які здійснюють один або декілька видів діяльності, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 154, 156, 157, 158 і пп. 15 — 19 підрозд. IV розд. XX «Перехідні положення» ПКУ, і також зобов’язані вести окремий облік згідно з п. 152.11 цього Кодексу, у зазначених цілях заповнюють Додаток ПЗ. Проте IT-пільговикам безпосередньо скористатися цим додатком не вдасться, оскільки їх прибуток від пільгованих видів діяльності не звільнений від оподаткування повністю, а оподатковується за зниженою ставкою. Зважаючи на це, потрібно спочатку визначити об’єкт оподаткування від пільгованої діяльності, потім застосувати до нього таку знижену ставку, після чого розраховану в такий спосіб суму податку додати до тієї, що обчислена виходячи з решти прибутку, оподатковуваного за повною ставкою.

Чинні на сьогодні форми звітності з податку на прибуток підприємства здійснити вказані обчислення не дозволяють — для цього потрібно внести до них відповідні зміни. Гостроту питання допоки знімає річне декларування, запроваджене з початку поточного року для більшості платників податків (подробиці див. у статті «Податок на прибуток по-новому: подання декларації» // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 21).

Проте якщо з тих чи інших причин IT-пільговик вимушений буде перейти на квартальне подання звітності та як наслідок подавати декларацію до кінця року, то розрахувати підсумкову суму податку на прибуток йому, мабуть, доведеться в ряд. 11 декларації, застосовуючи до об’єкта оподаткування, отриманого від пільгованих видів діяльності, й об’єкта оподаткування, отриманого від решти видів діяльності, різні ставки податку (5 % і 19 % відповідно) та підсумовуючи отримані в такий спосіб величини. Сподіватимемося, що Мінфін незабаром усуне цю прогалину у формі звітності.

Якщо вже ми порушили питання річного декларування, зазначимо відразу про негативні наслідки цього нововведення, що напевно вже відчули на собі суб’єкти господарювання, які вибрали пільговий режим оподаткування своєї IT-діяльності. Річ у тім, що для таких платників податків, які сплачують у поточному році щомісячні авансові внески, базою для їх розрахунку був податок на прибуток, визначений у торішній декларації за ставкою 21 %. По 1/12 від цієї величини вони й вимушені сплачувати в березні 2013 року — лютому 2014 року, незважаючи на те що певна частина їх поточного прибутку повинна обкладатися за ставкою 5 %. Проте зменшити аванси їм не вдасться, внаслідок чого за рік вони можуть переплатити майже в 4 рази більше податку, ніж їм було б слід. Зрозуміло, що такі гримаси пільгового оподаткування змушують задуматися про доцільність застосування пільги взагалі.

Не можна обійти увагою й такий важливий момент: для IT-компаній, які користуються пільгою, що розглядається, не передбачено умову щодо цільового використання вивільнених з-під оподаткування коштів. Це означає, що заощаджені на сплаті податку на прибуток за зниженою ставкою суми може бути витрачено підприємством як завгодно і додаткової звітності про напрями такого використання подавати не потрібно. Зрозуміло, не висувається й вимога про перерахування невикористаних (або використаних не за цільовим призначенням) коштів до держбюджету.

На завершення цього розділу статті звертаємо увагу: Звіт про суми податкових пільг* за формою, передбаченою додатком до Порядку № 1233, пільговикам-«айтішникам» подавати все-таки доведеться. Якщо початок користування такою пільгою припадає на середину року, то за податковий період, на який припадає дата початку користування, і далі — за наступні податкові періоди до кінця року (у тому числі й за рік у цілому) Звіт потрібно подавати. Причому, на наш погляд, якщо підприємство користується податковими пільгами, подавати Звіт про суми податкових пільг потрібно щоквартально**, незалежно від того, який податковий період з податку на прибуток установлено для такого підприємства (аргументи на користь такого підходу див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 32, с. 47).

* Детальну інформацію про його заповнення див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 32, с. 9.

** Утім, можна знайти аргументи й на користь подання зазначеного звіту раз на рік (якщо не було пільг за іншими податками, крім податку на прибуток), проте щоквартальне подання в будь-якому разі є найбезпечнішим.

Для IT-компаній, які використовують пільговий режим оподаткування, важливо знати, як обчислити суму отриманої пільги, що повинна наводитися у графі Звіту «Сума податкових пільг, гривень; усього». Утім, виконати такий розрахунок буде нескладно, якщо розуміти, що сума отриманих податкових пільг — це сума податку або збору, яку мав би сплатити суб’єкт господарювання, якби не скористався пільгами. Найпростіше показати це на прикладі.

Приклад. Підприємство-СІПП застосовує ставку податку на прибуток 5 % відповідно до п.п. 1.2 п. 15 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ (код пільги — 11020291 згідно з Довідником № 65/1 податкових пільг, що є втратами доходів бюджету, станом на 01.04.2013 р.). Припустимо, прибуток підприємства від здійснення пільгованої IT-діяльності за звітний період 2013 року склав 50000 грн. Сума пільги в такому разі дорівнюватиме 7000 грн. (50000 грн. х (19 % - 5 %) : : 100 %).

СІПП має право скористатися пільговим режимом оподаткування на прибуток, якщо протягом попередніх чотирьох послідовних звітних (податкових) кварталів сукупно одночасно відповідає критеріям, переліченим у п.п. 1.4 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ, а саме:

1) питома вага доходів від провадження «програмістських» видів пільгованої діяльності (з ними ми вже ознайомилися в розділі 1 цієї статті) становить не менше 70 % доходів від усіх видів діяльності;

2) первісна вартість основних засобів та/або нематеріальних активів такого суб’єкта перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, установленої на 1 січня звітного року;

3) у суб’єкта відсутній податковий борг;

4) щодо суб’єкта не прийнято постанову про визнання його банкрутом.

На жаль, наявна на сьогодні інформація про підходи самих податківців до практичного застосування цих критеріїв украй обмежена. Так, наведена в ЄБПЗ за кодом 110.23.01 консультація з відповіддю на запитання «Яким критеріям повинен відповідати суб’єкт господарювання, щоб отримати свідоцтво СІПП?» зводиться до формального цитування норм Закону № 5091 та не містить жодних додаткових роз’яснень щодо цього. У такому ж ключі складено й лист ДПСУ від 31.12.2012 р. № 12917/0/71-12/15-1317.

Єдиним орієнтиром при аналізі обговорюваних нами критеріїв може бути наказ Мінфіну від 14.01.2013 р. № 12, яким затверджено форму Реєстраційної заяви СІПП (про неї ми вже згадували). Сформулюємо декілька висновків щодо найбільш важливих з критеріїв, спираючись на згаданий документ, після чого розповімо про порядок подання такої заяви.

По-перше, з Реєстраційної заяви випливає, що критерій питомої ваги доходів (див. п. 1 зі списку, наведеного в розділі 4 статті) повинен дотримуватися в розрізі кожного з попередніх чотирьох послідовних звітних (податкових) кварталів. Джерелом інформації про такі доходи мають бути показники податкової звітності (це застерігається в п.п. 4.3.1 Порядку № 12), у зв’язку з чим не зовсім зрозуміло, навіщо Закон № 5091 вимагає від СІПП, який претендує на пільги, подання податковому органу фінансової звітності.

Тим часом, п.п. 1.4 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ, як уже зазначалося вище, вимагає дотримання всіх критеріїв протягом попередніх чотирьох послідовних звітних (податкових) кварталів «сукупно одночасно». Отже, маємо невідповідність форми Реєстраційної заяви вимогам ПКУ, що, до речі, цілком може призвести до зменшення кількості тих, хто отримав дозвіл на IT-пільгу (адже дотримати 70 % «дохідний» критерій у розрізі кожного з 4 кварталів значно складніше, ніж такий же критерій, усереднений за всі 4 квартали разом).

Оскільки в ПКУ йдеться саме про 4 квартали, то, вочевидь, із переходом з 2013 року на річний звітний період у цьому плані нічого не повинно змінитися, і для вибору пільгового режиму оподаткування потрібно, як і раніше, орієнтуватися (як того вимагає п.п. 1.4 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ) на попередні 4 квартали.

Потім, ставши пільговиком, платник податків — суб’єкт індустрії програмної продукції нарівні з рештою платників податку на прибуток у загальному порядку подаватиме річну декларацію з цього податку, при цьому постійно контролюючи відповідність «пільговим» критеріям. Інакше, якщо СІПП їм не відповідатиме, то згідно з п.п. 1.7 п. 15 підрозд. 1 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ він втратить право на застосування пільгового режиму оподаткування (про податкові наслідки цього скажемо далі).

По-друге, у такий самий спосіб слід перевіряти й дотримання критерію первісної вартості ОЗ та НМА. Щоправда, незрозумілим залишається, на яку дату кожного з кварталів необхідно наводити відомості щодо величини такої первісної вартості та як бути, якщо, скажімо, на початок того чи іншого кварталу вказаний критерій дотримується, але потім унаслідок продажу об’єкта ОЗ або НМА він порушується, а на початок наступного кварталу знову відновлюється. Якщо виходити з того, що «критерій первісної вартості» повинен дотримуватися безперервно протягом усіх чотирьох послідовних кварталів, то в такому разі доходимо висновку про його недотримання.

Не зовсім також зрозуміло, чи брати до уваги в цілях дотримання цього критерію ті ОЗ та НМА, на які не нараховується амортизація в податковому обліку, зокрема, невиробничі основні засоби* (див. п. 144.3 ПКУ). Однак ураховуючи те, що Закон № 5091 має вирішувати «податкові» завдання, найімовірніше, відповідь на це запитання має бути негативною. Сподіваємося, що ДПСУ найближчим часом розтлумачить цей та інші нюанси.

* Детальніше про них можна прочитати в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 38, с. 26.

Ще один нюанс пов’язано знову ж таки з річним декларуванням податку на прибуток. У п.п. 4.1.3 Порядку № 12 прямо зазначається: для дотримання цього критерію слід орієнтуватися на дані, наведені в податкових деклараціях. Проте тут потрібно розуміти, що первісна вартість ОЗ та НМА в них узагалі не наводиться і, крім того, перейшовши на річне декларування, у податковій звітності платник податків узагалі не зможе навести жодних відомостей щодо необоротних активів у розрізі кожного з кварталів звітного року. Як наслідок, податківцям, найімовірніше, доведеться черпати необхідну інформацію із фінзвітності.

По-третє, сама конструкція «попередні чотири послідовні звітні (податкові) квартали» також потребує пояснень. Адже, якщо Реєстраційна заява подається за 30 днів до початку того кварталу, з якого СІПП бажає користуватися пільгою (порядок подання зазначеної заяви розглянемо в наступному розділі статті), то останній із таких чотирьох кварталів ще «не закритий», отже, відомостей про обсяги доходів у такому кварталі в суб’єкта господарювання ще немає. Найімовірніше, у цьому випадку йому доведеться діяти так, як це завжди робили єдиноподатники, подаючи заяву про перехід на спрощену систему оподаткування за 15 днів до закінчення календарного року — фактичний обсяг доходу вони наводили за 11 місяців, а за останній, 12-й місяць, указували оціночний дохід.

До речі, якщо вже почали говорити про єдиноподатників, то зауважимо, що після переходу на загальну систему оподаткування вони також можуть претендувати на IT-пільгу. При цьому, заповнюючи Реєстраційну заяву, свій дохід за попередні чотири квартали вони знову ж таки повинні брати з податкової звітності. Зрозуміло, що це буде дохід «за грошима», а не за відвантаженням, як у загальносистемників, але й у тих, і в інших, підкреслимо це ще раз, до розрахунку необхідно приймати тільки дохід, отриманий від реалізації товарів (робіт, послуг). Інакше кажучи, позареалізаційний дохід (наприклад, фіндопомога) участі в такому розрахунку не братиме.

Підпунктом 1.6 п. 15 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ встановлено: якщо суб’єкт господарювання відповідає критеріям, що висуваються цим Кодексом, для отримання свідоцтва про реєстрацію йому слід подати заяву до органу ДПС за своїм місцезнаходженням не пізніше ніж за 30 календарних днів до початку кварталу, з якого він планує застосовувати особливий порядок оподаткування.

Таким чином, ті, хто мав намір отримати IT-пільгу з початку поточного року, повинні були зробити це до 30 листопада 2012 року включно (з урахуванням того, що ПКУ не містить спеціальних правил перенесення, якщо граничний строк подання заяви припадає на вихідний або святковий день). Наступні граничні строки для подання такої заяви припадали на 1 березня (причому Порядок № 12 на той момент уже діяв і форму Реєстраційної заяви вже було затверджено*) та 31 травня — тоді пільгу можна було б застосовувати з початку II або III кварталу відповідно.

* Зауважимо, що законодавець дозволив зацікавленим платникам податків подавати реєстраційні заяви в довільній формі до її затвердження в установленому порядку, а ДПСУ листом від 21.11.2012 р. № 9429/0/71-12/15-1317 рекомендувала використовувати для цього форму, запропоновану відповідним проектом наказу Мінфіну.

Разом із заявою СІПП, який претендує на пільги, подає фінансову звітність та копії первинних документів у паперовій або в електронній формі (якщо самі документи створюються в електронній формі, тобто з дотриманням усіх вимог щодо накладення ЕЦП, які висуваються законодавством), що підтверджували б обґрунтованість його бажання застосовувати пільговий режим оподаткування. Будь-якого переліку таких документів Законом № 5091, на жаль, не визначено, тому в кожному конкретному випадку його, мабуть, доведеться погоджувати з податковим органом. Формально ж виходить так, що податківці можуть вимагати всю ту «первинку» за 4 попередні квартали, що підтверджує отримані платником податків доходи та, крім того, первісну вартість ОЗ та НМА.

Додамо, що зареєструватися суб’єктами, які застосовують особливості оподаткування, та отримати відповідне Свідоцтво можуть також новостворені суб’єкти господарювання — для цього вони повинні відповідати наведеним вище критеріям у кожному з двох повних послідовних календарних кварталів.

При цьому право новостворених суб’єктів господарювання у прискореному порядку перейти на пільговий режим оподаткування пов’язане з документальною позаплановою невиїзною перевіркою, яку податкові органи проводять після закінчення двох повних кварталів перебування на пільговому режимі оподаткування (п.п. 1.4 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ).

Також слід мати на увазі, що для цілей застосування пільгового режиму оподаткування не вважаються новоствореними особи, які створені після набуття чинності Законом № 5091 (нагадаємо, що він набрав чинності 03.08.2012 р.) шляхом будь-якого виду реорганізації, приватизації або корпоратизації.

Після отримання необхідного пакета документів орган ДПС для підтвердження права СІПП на пільгу може протягом 10 робочих днів, наступних за днем отримання документів, провести документальну позапланову невиїзну перевірку для встановлення достовірності поданих документів.

Якщо за результатами розгляду заяви, поданих документів або документальної перевірки буде встановлено, що не дотримуються критерії, зазначені в п.п. 1.4 п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ, податковий орган відмовляє в реєстрації та видачі відповідного Свідоцтва. Рішення про відмову надсилається заявнику протягом 15 робочих днів із моменту отримання реєстраційної заяви. Зауважимо, що прийняття органом ДПС рішення про відмову не обмежує можливості повторного звернення суб’єкта господарювання з метою реєстрації його права на IT-пільгу.

Якщо ж усі встановлені законодавством умови виконуються, то протягом 15 робочих днів із моменту отримання заяви претендент уключається до реєстру СІПП і йому видається або надсилається поштою з повідомленням про вручення відповідне Свідоцтво (його форму на сьогодні затверджено тим же наказом Мінфіну від 14.01.2013 р. № 12, що згадувався неодноразово). Не зайвим буде знати, що таке Свідоцтво є безстроковим, тобто отримувати заново або продовжувати строк його дії не потрібно. А от позбутися цього документа можна запросто, насамперед через недотримання критеріїв застосування «айтішної» пільги. Про це далі і поговоримо.

Судячи зі змісту п.п. 1.7 п. 15 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ, критерії, про які йшлося вище, мають дотримуватися не лише напередодні реєстрації СІПП як пільговика, а й під час застосування пільгового режиму оподаткування. Якщо такі критерії буде порушено (точніше, будь-який із них, бо їх приписано застосовувати сукупно й одночасно), то доведеться:

1) за підсумками звітного кварталу (зверніть увагу: не з початку року, а тільки за квартал!), у якому було допущено порушення, сплатити податок на прибуток за повною ставкою та пеню на суму різниці між податком на прибуток за повною та пільговою ставками;

2) розпрощатися на наступні чотири послідовні звітні (податкові) квартали з пільговим режимом оподаткування;

3) як наслідок, стати платником податку на прибуток на загальних підставах з першого числа того кварталу, в якому було допущено порушення.

Тут варто звернути увагу на один важливий момент: ПКУ не вимагає в разі порушення того чи іншого «айтішного» критерію подання декларації за будь-який звітний період, проте пояснити це можна встановленим на момент прийняття Закону № 5091 суцільним щоквартальним декларуванням, зважаючи на яке передбачалося, що і без того декларацію буде подано. Із початку 2013 року ситуація кардинально змінилася — більшість підприємств тепер звітують з податку на прибуток раз на рік, отже, без прямої вказівки законодавця подавати декларацію за проміжні квартали не зобов’язані. Водночас, якщо IT-пільговик перестає відповідати критеріям застосування своєї пільги, то за підсумками звітного (податкового) кварталу, в якому відбудеться така невідповідність, він повинен буде подати «квартальну» декларацію з податку на прибуток (а от наступну — тільки за рік!).

Що стосується сплати пені на суму різниці між податком на прибуток за основною та пільговою ставками, то, схоже, що жодної пені в цьому випадку не буде, бо згідно з п. 129.1 ПКУ пеня справляється тільки після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого податкового зобов’язання та нараховується на суму податкового боргу. Інакше кажучи, про пеню може йтися тільки у випадку, якщо порушення пільгових критеріїв установлено (податковим органом або самим платником податків) уже після того, як задекларовано податкове зобов’язання з податку на прибуток, обчислене за пільговою ставкою. В іншому разі, вочевидь, достатньо буде просто сплатити податок за основною ставкою за останній квартал, якщо в ньому було допущено будь-яке з порушень пільгового режиму.

Додамо, що після закінчення повних чотирьох кварталів для повторного отримання статусу IT-пільговика суб’єкту господарювання доведеться заново пройти весь «реєстраційний» шлях, описаний вище.

Свідоцтво про реєстрацію суб’єктом, який застосовує особливості оподаткування, підлягає анулюванню в трьох випадках (див. п.п. 1.7 п. 15 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ):

— самостійного подання заяви про анулювання;

— невідповідності встановленим критеріям;

— припинення «айтішних» видів діяльності, що підпадають під пільговий режим, у зв’язку з ліквідацією або реорганізацією.

У перелічених випадках:

— суб’єкт індустрії програмної продукції зобов’язаний повернути до органу ДПС відповідне Свідоцтво, проте строки його повернення не встановлено;

— орган ДПС анулює таке Свідоцтво та виключає суб’єкта з реєстру суб’єктів, які застосовують особливості оподаткування.

Варте уваги, що при анулюванні статусу IT-пільговика за власним бажанням або при припиненні видів діяльності, що підпадають під пільгу, ПКУ умовчує про строк, з якого такий суб’єкт господарювання стає звичайним платником податку на прибуток. Проте за аналогією з тим, що зазначалося в попередньому розділі статті, судячи з усього, податківці вимагатимуть сплати податку за повною ставкою вже з кварталу, у якому відбулися вказані події.

От стисло й усі основні «податковоприбуткові» нюанси застосування «айтішної» пільги. Наскільки вона виявиться привабливою для конкретного платника податків, вирішувати, як завжди, доведеться йому самому. Ну, а як ідуть справи з цією пільгою у ПДВ-обліку, ви дізнаєтеся з наступної статті.