Ви нам писали. Заміна монітора на комп'ютері

Заміна монітора на комп’ютері

До нашої редакції надійшло запитання такого змісту. На балансі підприємства як єдиний об’єкт основних засобів значиться комп’ютер у складі монітора, системного блока, миші та клавіатури. Прийнято рішення здійснити заміну монітора на сучаснішу модель. Нашого читача цікавить (1) як розцінювати цю заміну монітора, (2) чи потрібно у зв’язку з цим змінювати строк корисного використання всього об’єкта основних засобів і (3) як у цьому випадку слід обліковувати старий монітор, що знаходиться в робочому стані та не має окремої вартості?

Максим НЕСТЕРЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

МСБО 16 — Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 16 «Основні засоби».

П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. № 92.

Методрекомендації № 2 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2.

Методрекомендації № 561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561.

Бухгалтерський облік. Оскільки комп’ютер обліковується як неподільний об’єкт, заміну монітора, на нашу думку, логічно розглядати як його поліпшення, що пов’язане із заміною частини основного засобу та супроводжується частковою ліквідацією. Звісно, у зв’язку з цим можна було б посилатися на параграф 9 МСБО 16 та говорити про те, що бухобліковими правилами не встановлено одиницю оцінки основного засобу, а отже, заміна монітора має розглядатися як заміна запчастини та обліковуватися у загальному порядку.

У бухгалтерському обліку витрати, пов’язані із заміною монітора на сучасніший, згідно з пп. 14, 15 П(С)БО 7 можуть бути враховані:

1) або як витрати на поліпшення об’єкта основних засобів (зі збільшенням первісної вартості об’єкта основних засобів (Дт 104) на всю суму вартості монітора);

2) або (якщо підприємство прийняло рішення відображати витрати на ремонт/поліпшення основних засобів за «податковими» правилами), то:

— у межах 10 % ліміту — віднесені на витрати з відображенням залежно від напряму використання комп’ютера на рахунках 91, 92, 93;

— у сумі, що перевищує 10 % ліміт, — віднесені на збільшення первісної вартості об’єкта основних засобів.

Проте такий підхід, на нашу думку, є порушенням принципу обачності, оскільки призводить до завищення оцінки активу (комп’ютера). Ураховуючи це, вважаємо за доцільне застосувати норми абз. 2 п. 46 Методрекомендацій № 561, згідно з яким підприємство припиняє визнавати частину об’єкта основних засобів, якщо цю частину замінено, а витрати на її заміну включено до первісної (переоціненої) вартості об’єкта. Отже, при здійсненні заміни монітора слід виключити з вартості основного засобу «комп’ютер» ту частину, що припадає на вартість заміненого (старого) монітора (як розрахувати цю частину, далі показано на прикладі). Це зменшення вартості комп’ютера відбувається шляхом зменшення його первісної вартості та зносу пропорційно частці в них вартості монітора (п. 35 П(С)БО 7). У бухобліку це оформляється проводками:

— Дт 131 — Кт 104 на суму зносу, що припадає на вартість монітора;

— Дт 976 — Кт 104 на суму залишкової вартості, що припадає на вартість монітора. При цьому, як випливає з усе того ж абз. 2 п. 46 Методрекомендацій № 561, якщо підприємство не може визначити первісну вартість заміненої частини (у цьому випадку монітора), воно може її оцінити в сумі витрат на заміну (тобто в цьому випадку — у сумі витрат на придбання та встановлення нового монітора).

Податковий облік. Як відомо, податківці в «докодексні» часи схилялися до того, щоб мінімальний набір комп’ютерних складових (як правило, до нього входять системний блок, монітор, клавіатура та миша), який забезпечує виконання мінімальних функцій, нездійсненних у разі використання перелічених компонентів окремо, обліковувати як єдиний неподільний об’єкт (власне комп’ютер). Облік же інших його складових, відомих під назвою «периферійні пристрої», рекомендувалося вести шляхом визнання їх самостійними об’єктами обліку (див., наприклад, «Вісник податкової служби України», 2005, № 43, с. 55; лист ДПАУ від 07.09.2006 р. № 16636/7/31-3017 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 83, с. 46). Докладно про нюанси обліку комп’ютера цілком або за частинами див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 44, с. 31; 2009, № 83, с. 16. Із настанням «кодексних» часів податковий облік значно наблизився до бухгалтерського, а тому тепер цілком прийнятно орієнтуватися насамперед на бухоблікові принципи «комплектації» комп’ютера як об’єкта основних засобів.

Оскільки заміну монітора ми вважаємо частковою ліквідацією, то починають працювати норми п. 146.16 ПКУ, які поширюються у тому числі й на часткову ліквідацію та приписують уключати до витрат недоамортизовану частину вартості, що амортизується. На нашу думку, у цьому випадку ця сума витрат повинна визначатися виходячи з бухоблікових даних — на підставі тієї частини суми залишкової вартості, що припадає на старий монітор. Витрати на роботи, пов’язані з ліквідацією, не підлягають амортизації та в періоді здійснення повністю включаються до складу інших витрат на підставі п. 144.2 ПКУ.

У свою чергу, витрати на придбання та встановлення нового монітора в податковому обліку слід відображати як витрати на ремонт та поліпшення основних засобів за правилами пп. 146.11, 146.12 ПКУ (після відображення результатів часткової ліквідації). Залежно від того, з якою метою використовується комп’ютер, ці витрати слід відображати так:

1) витрати в сумі, що не перевищує 10 % «ремонтний» ліміт, слід уключати:

— або до загальновиробничих витрат (п.п. «г» п.п. 138.8.5 ПКУ, рядок 05.1 Декларації з податку на прибуток підприємства);

— або до адміністративних витрат (п.п. «в» п.п. 138.10.2 ПКУ, рядок 06.1 Декларації з податку на прибуток підприємства);

— або до витрат на збут (п.п. «д» п.п. 138.10.3 ПКУ, рядок 06.2 Декларації з податку на прибуток підприємства);

2) витрати в сумі, що перевищує 10 % «ремонтний» ліміт, слід відносити на збільшення вартості комп’ютера як об’єкта основних засобів групи 4.

Бухгалтерський облік. Згідно з п. 44 Методрекомендацій № 561 деталі, вузли, агрегати та інші матеріали, отримані при розбиранні та демонтажі ліквідованих основних засобів, оприбутковуються з визнанням іншого доходу та зарахуванням на рахунки обліку матеріальних запасів. На нашу думку, незважаючи на те що в нашому випадку встановлення нового монітора відбувається не у зв’язку з несправністю старого, цей принцип поширюється і на оприбуткування старого монітора. Адже при зменшенні вартості комп’ютера на вартість монітора було відображено витрати, отже, при «поверненні» монітора до обліку вже як окремого об’єкта має бути відображено доходи. Причому, на нашу думку, оприбуткований монітор може обліковуватися не лише як запаси: вирішення питання про те, як слід обліковувати оприбуткований на балансі старий монітор, що перебуває в робочому стані, залежить від того, як передбачається надалі використовувати цей монітор.

Згідно з параграфом 8 МСБО 16 запасні частини та допоміжне обладнання, як правило, відображаються як запаси та визнаються у прибутку або збитку у процесі їх споживання. Однак основні запасні частини та резервне обладнання класифікуються як основні засоби, якщо підприємство очікує, що використає їх протягом більш ніж одного періоду. Запасні частини та обладнання також обліковуються як основні засоби, якщо їх можна використовувати тільки у зв’язку з об’єктом основних засобів. Інакше кажучи, підприємство може обліковувати оприбуткований справний монітор як об’єкт основних засобів (або малоцінних необоротних матеріальних активів), якщо воно не планує реалізувати його протягом найближчого року або планує підключити його для роботи на інший комп’ютер. Вважаємо, що в цьому випадку можна скористатися аналогією з п. 9 П(С)БО 7 та (виходячи зі справедливої вартості монітора) визначити суму його залишкової вартості. Потім (виходячи з її частки у загальній залишковій вартості комп’ютера) визначаються сума нарахованого зносу та первісна вартість. Наприклад, якщо первісна вартість комп’ютера дорівнює 4000 грн., сума залишкової вартості 2800 грн., зносу — 1200 грн., а справедливу вартість монітора визначено в 700 грн., то первісна вартість та знос новоутвореного об’єкта основних засобів визначатимуться так:

1) частка залишкової вартості монітора в загальній залишковій вартості становить: 700 : 2800 = 0,25;

2) первісна вартість монітора дорівнює: 4000 х 0,25 = 1000 (грн.);

3) знос монітора: 1000 - 700 = 300 (грн.).

Після цього на зазначені суми слід зменшити відповідно залишкову вартість, первісну вартість та суму нарахованого зносу за об’єктом основних засобів «комп’ютер», тобто первісна вартість комп’ютера дорівнюватиме 3000 грн. (4000 - 1000), залишкова вартість — 2100 грн. (2800 - 700), сума нарахованого зносу — 900 грн. (1200 - 300). Після цього до первісної вартості комп’ютера додається вартість придбаного монітора (разом із витратами на встановлення).

Утім, здебільшого оприбуткований монітор обліковуватиметься у складі запасів. У цьому випадку монітор обліковуватиметься в бухобліку:

— або за відновлювальною вартістю (оцінкою можливого використання) на субрахунку 207 — якщо його передбачається використовувати для власних потреб;

— або за чистою вартістю реалізації на субрахунку 209 — якщо його передбачається реалізувати на сторону (п. 2.12 Методрекомендацій № 2).

Податковий облік. Вважаємо, що так само, як у разі отримання запасів унаслідок ліквідації основного засобу, у «прибутковому» обліку слід визнавати дохід (за аналогією з бухобліковим п. 44 Методрекомендацій № 561). Оскільки оприбуткування монітора відповідає бухобліковим критеріям визнання доходу, то і в податковому обліку прибутку, на нашу думку, слід за фактом оприбуткування монітора відобразити дохід (див. консультацію в ЄБПЗ, розд. 102.09.01, щодо оприбуткування ТМЦ, отриманих при ліквідації основного засобу).

Що стосується ПДВ, то, на нашу думку, оприбуткування монітора не має супроводжуватися нарахуванням ПДВ (за аналогією з п. 189.10 ПКУ). Набагато неоднозначнішим є питання з нарахуванням ПДВ при частковій ліквідації. Адже згідно з п. 189.9 ПКУ ліквідація основних засобів у ПДВ-обліку прирівнюється до їх постачання, а уникнути цього можна лише подавши до податкового органу документ про ліквідацію об’єкта. Водночас підставою для ненарахування ПДВ у цьому випадку може стати положення п. 189.9 ПКУ, де йдеться про розбирання основного засобу, унаслідок чого він не може використовуватися за своїм первісним призначенням. Якщо факт такого розбирання основного засобу «комп’ютер» підтвердити відповідним документом*, то, вважаємо, ПДВ нараховувати не варто, адже без монітора комп’ютер дійсно непрацездатний.

* Таким документом традиційно вважається акт списання основних засобів за формою № ОЗ-3, але, як зазначається в листі Мінфіну від 09.11.2009 р. № 31-34000-20-10/30232, ним може бути й інший первинний документ, у якому наведено кількісно-сумові показники цієї господарської операції.

У цілому вважаємо, що закон та здоровий глузд у цьому випадку має бути на боці платника, проте оскільки цю ситуацію прямо ПКУ не врегульовано, то рекомендуємо уточнити її в податківців в індивідуальному порядку.

Зазначимо дещо про можливу зміну строку корисного використання об’єкта основних засобів «комп’ютер». Згідно з п. 25 П(С)БО 7 у бухобліку строк корисного використання переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від експлуатації об’єкта основних засобів. Аналогічну вимогу в податковому обліку висуває також п.п. 145.1.4 ПКУ, приписуючи, проте, ураховувати мінімальні строки корисного використання, установлені п. 145.1 ПКУ. Отже, можна зробити висновок, що підприємству надано право, але не поставлено в обов’язок переглядати строк корисного використання при здійсненні поліпшень об’єкта основних засобів. Щоправда, з листа Мінфіну від 25.06.2001 р. № 053-2989 можна зробити висновок, що часткова ліквідація є істотною зміною основного засобу, а тому строк корисного використання у зв’язку з нею все ж слід переглянути.

Якщо рішення про перегляд строку корисного використання було прийнято, то амортизація виходячи з нового строку нараховуватиметься починаючи з місяця, наступного за місяцем, у якому було прийнято зазначене рішення. Якщо ж строк корисного використання переглянуто не було, то, на нашу думку, уже за підсумками місяця, у якому відбулася заміна монітора, амортизація нараховуватиметься на «нову» первісну вартість.