Податкова знижка на навчання
Чинним законодавством для осіб, які здобувають освіту, передбачено певні пільги, у тому числі й у сфері оподаткування. Так, ПКУ передбачено можливість зменшення за підсумками звітного податкового року суми оподатковуваного доходу на суму коштів, сплачених на користь навчальних закладів. У цій статті розглянемо умови включення витрат на навчання до складу податкової знижки.
Марія СОЛОМІНА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Механізм уключення витрат на навчання до складу податкової знижки визначено п.п. 166.3.3 ПКУ. Далі розглянемо, хто і за виконання яких умов може скористатися правом на податкову знижку на навчання.
Особи, витрати на навчання яких можна включити до складу податкової знижки
Згідно з п.п. 166.3.3 ПКУ фізична особа має право включити до складу податкової знижки понесені безпосередньо нею витрати на своє навчання та/або навчання члена своєї сім’ї першого ступеня споріднення, який не отримує заробітну плату. Зауважимо, що для цілей ПКУ членами сім’ї фізичної особи першого ступеня споріднення вважаються:
— її батьки;
— чоловік або дружина;
— діти, у тому числі всиновлені.
Інші члени сім’ї фізичної особи вважаються такими, що мають другий ступінь споріднення (п.п. 14.1.263 ПКУ).
Що стосується дітей платника податків, які навчаються за його рахунок, то з роз’яснень ДПСУ, наведених у ЄБПЗ* у підкатегорії 160.06.03, випливає, що при реалізації одним із батьків права на включення до податкової знижки витрат на навчання своєї дитини, вік такої дитини обмежується 23 роками. Виняток з цього правила становлять випадки, коли батьки оплачують навчання повнолітніх непрацездатних дітей (непрацездатними вважаються особи, визнані інвалідами, у тому числі діти-інваліди). У таких випадках платник податків має право задекларувати податкову знижку щодо навчання своєї непрацездатної дитини незалежно від віку такої дитини в разі виконання умов, визначених п.п. 166.3.3 ПКУ.
* Єдина база податкових знань, розміщена на офіційному сайті ДПСУ www.sts.gov.ua
Ще раз підкреслимо, що платник податків може включити до складу податкової знижки витрати на навчання члена сім’ї першого ступеня споріднення тільки у випадку, якщо останній не отримував протягом звітного податкового року заробітну плату. В іншому разі такий член сім’ї платника податків може тільки особисто скористатися правом на податкову знижку, а для цього йому необхідно самому оплачувати своє навчання. Так, наприклад, студент, який протягом звітного року одночасно і навчався у вищому навчальному закладі, і працював за трудовим договором (отримував заробітну плату), може сам скористатися правом на податкову знижку (за наявності в нього документів, що підтверджують понесені ним витрати на навчання), оскільки він сам має оподатковуваний дохід у вигляді заробітної плати, який може бути зменшений на суму податкової знижки. Якщо ж він, навчаючись у вищому навчальному закладі, навчання в якому було оплачено за рахунок коштів його батьків, не працював за трудовим договором, а влаштувався на роботу після закінчення вищого навчального закладу у звітному році, то право на податкову знижку за підсумками звітного року має той із батьків, хто оплачував його навчання.
Якщо ж студент навчався у вищому навчальному закладі та виконував роботи (надавав послуги) за договорами цивільно-правового характеру (за договорами підряду та/або договорами на надання послуг), за які йому нараховувалася (виплачувалася) винагорода, то батьки, які оплачують його навчання, мають право включити до складу податкової знижки суми коштів, витрачені ними на навчання їх дитини-студента.
Доволі часто для оплати навчання в навчальному закладі платники податків використовують грошові кошти, узяті в кредит у банку. Відразу зауважимо: жодних обмежень щодо включення до складу податкової знижки таких сум коштів, витрачених на навчання, немає. Адже сума кредиту є поворотною, тому платник податків, витративши кредитні кошти на навчання, згодом нестиме фактичні витрати на повернення такого кредиту.
Ще один важливий момент: якщо навчання платника податків (його дитини) у навчальному закладі оплачував його роботодавець за рахунок власних коштів, то такий платник податків не має права на включення до податкової знижки витрат, пов’язаних з його (його дитини) навчанням. Річ у тім, що в цьому випадку витрати на навчання є витратами роботодавця платника податків, а не самого платника податків. Якщо ж роботодавець перераховував кошти за навчання працівника за дорученням такого працівника та за рахунок нарахованого йому доходу і в платіжному дорученні у «призначенні платежу» зазначено прізвище, ім’я, по батькові такого працівника, то цей працівник має право включити суми, сплачені за таке навчання, до складу податкової знижки.
Далі розглянемо, в яких навчальних закладах повинен навчатися платник податків і яким має бути вид навчання, щоб він міг скористатися правом на податкову знижку на навчання.
Вимоги до навчальних закладів та видів навчання
Із положень пп. 14.1.170 і 166.3.3 ПКУ випливає, що до складу податкової знижки може бути включено витрати на оплату навчання тільки у вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладах, метою якого є здобуття певного освітньо-кваліфікаційного рівня. При цьому форма власності навчального закладу (державна, приватна, комунальна), а також форма навчання (очна, заочна, вечірня тощо) не мають значення при визначенні права на податкову знижку.
Отже, правом на податкову знижку можна скористатися, якщо навчання здійснювалося в українському навчальному закладі. Якщо платник податків навчався в іноземному навчальному закладі, то він не має права на включення до складу податкової знижки витрат на таке навчання.
Метою навчання має бути здобуття середньої професійної або вищої освіти. Тому не вдасться включити до складу податкової знижки витрати платника податку на оплату курсів, семінарів, тренінгів, оскільки в цьому випадку метою платника податку не було здобуття певного освітньо-кваліфікаційного рівня.
Окремо розглянемо можливість включення до складу податкової знижки витрат платника податків на навчання в інтернатурі, магістратурі та аспірантурі. Оскільки магістратура є самостійним освітньо-кваліфікаційним рівнем вищої освіти, то витрати на навчання в магістратурі можуть враховуватися у податковій знижці. Інтернатура також входить до структури вищої освіти (є невід’ємною ланкою у процесі підготовки у вищому навчальному закладі). Тому кошти, сплачені платником податків на користь вищих медичних та фармацевтичних навчальних закладів для компенсації вартості навчання в інтернатурі, також може бути включено до складу податкової знижки (при дотриманні інших вимог ст. 166 ПКУ) (див. роз’яснення ДПСУ в ЄБПЗ у підкатегорії 160.06.03). Що стосується навчання в аспірантурі, то оскільки метою такого навчання є здобуття вченого ступеня вже за наявності вищої освіти, то витрати, понесені платником податків на таке навчання, до податкової знижки не потраплять.
Ще один поширений вид навчання — це навчання на військовій кафедрі. Як правило, таке навчання оплачується окремо від оплати за договором на навчання за певною спеціальністю. Ураховуючи це, а також те, що навчання на військовій кафедрі є додатковою необов’язковою послугою навчального закладу, податківці відмовляють у податковій знижці за такими витратами (див. роз’яснення фахівців ДПСУ в журналі «Вісник податкової служби України», 2012, № 40, с. 51, роз’яснення ДПСУ в ЄБПЗ у підкатегорії 160.06.03).
Для зручності читачів наведемо інформацію про типи навчальних закладів, які віднесено Законом про освіту до вищих та професійно-технічних навчальних закладів, у таблиці на с. 21.
| Навчальний заклад | Тип |
| Професійно-технічні навчальні заклади | Професійно-технічне училище відповідного профілю, професійне училище соціальної реабілітації, вище професійне училище, професійний ліцей, професійний ліцей відповідного профілю, професійно-художнє училище, художнє професійно-технічне училище, вище художнє професійно-технічне училище, училище-агрофірма, вище училище-агрофірма, училище-завод тощо |
| Вищі навчальні заклади | Університет, академія, інститут, консерваторія (музична академія), коледж, технікум (училище) |
Визначившись з вимогами до навчальних закладів, що висуваються ст. 166 ПКУ, розглянемо, якими документами платник податків може підтвердити понесені ним витрати на навчання.
Документи, що підтверджують понесені фізособою витрати на навчання
Скористатися податковою знижкою на навчання платник податків може за наявності в нього документів, що підтверджують фактично понесені ним протягом звітного податкового року витрати на своє навчання та/або навчання членів сім’ї першого ступеня споріднення.
Згідно з п.п. 166.2.1 ПКУ такими підтвердними документами можуть бути, зокрема, квитанції банку або відділення зв’язку, фіскальні чеки, прибуткові касові ордери, копії договорів на навчання, що ідентифікують продавця послуг (навчальний заклад) та їх отримувача. При цьому у підтвердних документах в обов’язковому порядку має бути вказано:
1) вартість наданих освітніх послуг;
2) період навчання.
Зауважимо: якщо в договорі з навчальним закладом не вказана конкретна тривалість навчання у звітному податковому році (кількість місяців навчання (тривалість семестрів) у звітному періоді), то платник податку, який має намір отримати податкову знижку, повинен пред’явити довідку з навчального закладу про кількість місяців навчання та тривалість семестрів у звітному році, оскільки ця інформація необхідна для розрахунку суми коштів на навчання, що може бути включена до складу податкової знижки (див. далі).
Підтвердженням того, що витрати на навчання поніс безпосередньо платник податків, який претендує на податкову знижку, є наявність у платіжних (розрахункових) документах на оплату навчання прізвища, імені, по батькові такого платника податку.
Щодо ситуації, коли платник податків оплачує навчання в навчальному закладі своєї дитини, яка не має самостійних джерел доходу, але в договорі на її навчання та в платіжних документах зазначено ім’я такої дитини, зазначимо таке. Із роз’яснень податківців, наданих у ЄБПЗ у підкатегорії 160.06.03, випливає, що навіть незважаючи на те, що в договорі на навчання дитини та у квитанціях на оплату такого навчання зазначено П. І. Б. цієї дитини, той із її батьків, який фактично здійснював оплату її навчання в навчальному закладі, може включити до складу податкової знижки витрати на таке навчання. Для підтвердження права на податкову знижку на навчання батько дитини, який декларує доходи, повинен надати відповідні документи, зокрема договір на навчання дитини, укладений між навчальним закладом та дитиною, квитанції, що підтверджують оплату за навчання дитини, та довідку про отриманий дохід у вигляді заробітної плати.
Якщо платник податків декларує витрати на навчання члена сім’ї першого ступеня споріднення, який не отримує заробітної плати, то він повинен також мати документи, що підтверджують таке споріднення.
Якщо оплата навчання здійснювалася роботодавцем платника податків за його дорученням та за рахунок нарахованого йому доходу, то підставою для отримання податкової знижки на навчання буде довідка такого роботодавця та копії платіжних доручень, за якими здійснювалося перерахування коштів навчальним закладам. При цьому у платіжному дорученні у призначенні платежу має бути вказано прізвище, ім’я та по батькові такого працівника.
Оригінали зазначених підтвердних документів платником податків до органу ДПС не надсилаються, а підлягають зберіганню протягом 1095 днів.
Крім перелічених вище документів, платнику податків, який подає декларацію, щоб скористатися податковою знижкою, потрібно мати при собі оригінал паспорта, копію довідки про присвоєння індивідуального податкового номера (реєстраційного номера облікової картки) платника податків (копію сторінки паспорта, що містить відмітку про наявність права здійснювати будь-які платежі за серією і номером паспорта, якщо доходи декларує особа, яка через свої релігійні переконання відмовилася від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та враховується за серією і номером паспорта в окремому реєстрі), а також довідку, видану роботодавцем (роботодавцями) про заробітну плату, нараховану у звітному році (форму довідки див. на с. 10).
Далі розглянемо обмеження щодо суми витрат на навчання, яку платник податків може включити до складу податкової знижки, установлені ПКУ.
Обмеження щодо суми витрат на навчання, яка включається до складу податкової знижки з ПДФО
Згідно з п.п. 166.3.3 ПКУ платник податку має право включити до складу податкової знижки суму коштів, сплачених ним на користь навчальних закладів, у сумі, що не перевищує розмір доходу, визначений в абзаці першому п.п. 169.4.1 ПКУ, у розрахунку на кожну особу, яка навчається, за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року. У 2012 році граничний розмір витрат на навчання, що може бути включено до податкової знижки, дорівнював 1500 грн. у розрахунку на кожну особу, яка навчається, за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року. Сума витрат на навчання, що перевищує вказаний розмір, не включається до складу податкової знижки.
Звертаємо увагу: при декларуванні податкової знижки на навчання враховується кількість місяців навчання, що припадають на звітний календарний, а не навчальний рік.
При цьому згідно з роз’ясненнями ДПСУ сума витрат на навчання розраховується для студентів:
— заочної, вечірньої та дистанційної форм навчання виходячи з дванадцятимісячної його тривалості (тобто для студентів таких форм навчання максимальна сума витрат на навчання становить у 2012 році 18000 грн. (1500 грн. х 12 міс.));
— денної форми навчання виходячи з десятимісячної його тривалості (тобто для них максимальна сума витрат на навчання, яку можна включити до податкової знижки, становить 15000 грн. (1500 грн. х 10 міс.)).
Ще одне обмеження встановлено п.п. 166.2.1 ПКУ, а саме: до податкової знижки включаються фактично понесені протягом звітного року платником податку витрати. Тому, якщо платник податків оплатив у серпні 2012 року своє навчання у вищому навчальному закладі в навчальному році, чотири місяці І семестру якого припадають на 2012 рік, а решта місяців І семестру та місяці ІІ семестру — на 2013 рік, то до складу податкової знижки за 2012 рік він має право включити тільки суми, сплачені за місяці навчання протягом звітного 2012 року. Тобто сума коштів, сплачена у звітному податковому році за періоди навчання наступного року, не може бути включена до податкової знижки звітного року. На це вказують і податківці у своєму роз’ясненні в ЄБПЗ у підкатегорії 160.06.03. Крім того, аналізуючи це роз’яснення, можна дійти висновку, що витрати, понесені у 2011 році на оплату навчання у 2012 році, як і витрати, понесені у 2012 році на оплату навчання у 2013 році, платники податків взагалі не зможуть включити до складу податкової знижки, оскільки в цьому випадку не виконуватиметься умова, установлена п.п. 166.2.1 ПКУ, згідно з якою до податкової знижки звітного року можуть бути включені витрати, понесені у звітному році.
І, нарешті, при формуванні податкової знижки не слід забувати про те, що платник податків має право на податкову знижку тільки в межах річного оподатковуваного доходу, нарахованого йому у вигляді заробітної плати і зменшеного на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ), утриманого з такого доходу, і суму податкової соціальної пільги (за наявності права на неї) (п.п. 166.4.2 ПКУ).
Приклад. Витрати Петренка О. Г. на навчання дочки у 2012 році склали:
— 04.01.2012 р. за січень — червень 2012 року 9600 грн. (6 міс. х 1600 грн.);
— 29.07.2012 р. за вересень — грудень 2012 року 6400 грн. (4 міс. х 1600 грн.).
Договір на навчання укладено між вищим навчальним закладом та дочкою Петренка О. Г. Її ж дані зазначені у квитанціях на оплату навчання. Самостійного доходу у вигляді заробітної плати дочка Петренка О. Г. не має.
Тривалість навчального року за договором на навчання становить 10 місяців.
Сума заробітної плати Петренка О. Г., нарахованої за 2012 рік, становить 54000 грн. Сума ЄСВ, утриманого із заробітної плати платника податків, склала 1944 грн., а сума утриманого ПДФО — 7808,40 грн.
Петренко О. Г. планує включити до складу податкової знижки тільки витрати на навчання дочки в навчальному закладі.
Оскільки щомісячна сума оплати за навчання за місяці 2012 року (1600 грн.) перевищує граничний розмір, установлений п.п. 166.3.3 ПКУ (1500 грн.), то суму витрат, пов’язаних із навчанням, яку можна буде включити до складу податкової знижки 2012 року, розраховуватимемо виходячи з граничного розміру (1500 грн.).
Максимальна сума витрат на навчання, яку Петренко О. Г. може включити до податкової знижки, становить 15000 грн. (1500 грн. х 10 міс).
Оскільки сума витрат на навчання з урахуванням обмеження (15000 грн.) не перевищує загального оподатковуваного доходу Петренка О. Г., отриманого ним у 2012 році у вигляді заробітної плати (52056 грн. = 54000 грн. - 1944 грн.), то вона вся може бути включена до складу податкової знижки 2012 року.
За умови, що інших доходів, крім заробітної плати, Петренко О. Г. не мав, сума ПДФО, що підлягає поверненню з бюджету, становитиме:
7808,40 грн. - (54000 грн. - 1944 грн. - 15000 грн.) x 15 : 100 = 2250 грн.
Про те, як відобразити суму податкової знижки в декларації про майновий стан і доходи, читайте в статті «Заповнення декларації про доходи» на с. 28.
