Щодо права виписки податкових накладних держреєстраторами
Лист від 28.03.2013 р. № 3509/5/15-33-16
(витяг)
<…>
Відповідно до абзацу «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — Кодекс) об’єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Порядок виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг визначено п. 187.1 ст. 187 Кодексу.
Порядок складання та заповнення податкової накладної затверджений наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 р. № 1379 та регулюється статтею 201 Кодексу.
Згідно з п. 201.6 ст. 201 Кодексу податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов’язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 Кодексу).
Статтею 20 Закону України від 15.05.2003 р. № 755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» визначено, що відомості, які містяться в ЄДР, надаються у вигляді довідок, витягів, виписок державними реєстраторами, які до 01.07.2013 р. є посадовими особами виконавчих комітетів міських рад міст обласного значення або районних, районних в містах Києві та Севастополі державних адміністраціях.
Починаючи з 01.01.2013 р. відповідно до ЗУ «Про Державний бюджет України на 2013 рік» плата за одержання інформації з державних реєстрів, держателем яких є Міністерство юстиції України та центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію державної політики у сферах державної реєстрації актів цивільного стану, державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців, спрямовується до спеціального фонду державного бюджету, одержувач платежів — Укрдержреєстр.
При цьому розмір плати за одержання відомостей із ЄДР визначено з урахуванням податку на додану вартість. Таким чином, фактично державні реєстратори виконують функції Укрдержреєстру по формуванню відомостей з ЄДР та передачі їх юридичним або фізичним особам, тобто за своєю сутністю державні реєстратори здійснюють представницьку функцію Укрдержреєстру по взаємодії із юридичними або фізичними особами.
З метою врегулювання взаємовідносин між Укрдержреєстром, державними реєстраторами та споживачами послуг до 01.07.2013 р. Укрдержреєстр має юридично визначити таку представницьку діяльність державних реєстраторів із внесенням змін до відповідних нормативно-правових актів. Про зазначене ДПС України неодноразово повідомляла Укрдержреєстр листами від 25.01.2012 р. № 1019/5/15-3516, від 16.03.2012 р. № 3763/5/15-3516 та від 21.06.2012 р. № 8895/5/15-3516.
Одночасно повідомляємо, що відповідно до Порядку складання та заповнення податкової накладної головне підприємство може делегувати філії або структурному підрозділу право виписки податкових накладних. Для цього платник податку повинен кожній філії та структурному підрозділу присвоїти окремий числовий номер, про що має письмово повідомити орган державної податкової служби за місцем його реєстрації як платника податку на додану вартість.
Заступник Голови А. Ігнатов
коментар редакції
Облік «вхідного» ПДВ при оплаті послуг за отримання відомостей з Єдиного держреєстру
Наразі суб’єкти господарювання, хоча й рідше, але все ще стикаються з необхідністю отримання відомостей із Єдиного держреєстру (далі — ЄДР) згідно із Законом України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» від 15.05.2003 р. № 755-IV (далі — Закон № 755), у тому числі у формі відповідних витягів або виписок. Як відомо, такі операції не безоплатні (так, плата за отримання витягу становить 3 нмдг), у зв’язку з чим виникає питання про коректне відображення таких сум у податковому обліку. При цьому в частині податку на прибуток податківці свого часу прямо підтвердили можливість їх включення до складу адміністративних витрат (див. лист ДПСУ від 22.11.2012 р. № 5744/0/61-12/15-1415).
У свою чергу, щодо ПДВ не все так просто. Почнемо з того, що йдеться про платну державну послугу, а тому в одержувачів відомостей із ЄДР питання про ПДВ, в ідеалі, взагалі виникати не повинно — адже відповідно до п.п. 197.1.18 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) постачання подібних послуг є ПДВ-пільгованим (до речі, про це в згаданому вище роз’ясненні зазначали й податківці*) — особливо з урахуванням того, що згідно з п. 12 ст. 11 Закону України «Про Державний бюджет України на 2013 рік» від 06.12.2012 р. № 5515-VI у 2013 році плата за отримання таких відомостей направляється до спеціального фонду державного бюджету, а їх одержувачем є Державна реєстраційна служба України (далі — Укрдержреєстр).
* Єдине питання, що може виникнути в цій частині, стосується суб’єкта, до якого потрібно звернутися із запитом щодо податкової накладної. Водночас з економічної точки зору його вирішення ні на що не впливає, оскільки така податкова накладна не містить у собі «вхідного» ПДВ.
Водночас на сьогодні розмір плати за отримання відомостей із ЄДР усе ще регулюється наказом Держкомпідприємництва від 20.10.2005 р. № 99 (далі — наказ), п. 1 якого встановлено, що така плата формується з урахуванням ПДВ. При цьому, на нашу думку, цей факт не повинен мати юридичного значення, тобто в цьому випадку пріоритет варто віддати названій у попередньому абзаці нормі, що вказує на ПДВ-пільговий статус таких послуг, — на користь такого підходу свідчить те, що:
1) ПДВ-пільгу встановлено на рівні ПКУ, а розмір такої плати — підзаконним наказом;
2) цей наказ було затверджено в періоді, коли плата за отримання відомостей з ЄДР спрямовувалася не до бюджету, а на рахунок держпідприємства «Інформаційно-ресурсний центр» (див. п. 6.3 Положення про порядок надання відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців, затвердженого наказом Держкомпідприємництва від 20.10.2005 р. № 97 у редакції до 01.01.2013 р.), у зв’язку з чим обкладення подібних послуг ПДВ було дійсно актуальним, а отже, і уточнення про включення до розміру плати суми ПДВ необхідним — тим більше, що в періоді затвердження цього наказу чинним був Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР, п.п. 3.2.6 якого виводив з-під об’єкта обкладення ПДВ лише ті державні послуги, які надавалися виключно органами державної влади та місцевого самоврядування (у свою чергу, постачання платних державних послуг уповноваженими ними особами підлягали обкладенню ПДВ у загальному порядку).
На жаль, у листі, що коментується, податківці несподівано зайняли протилежну позицію (вони вказують на те, що вартість послуг з отримання відомостей із ЄДР уключає ПДВ), що призводить до виникнення проблеми з відображенням «вхідного» ПДВ. Так, якщо і визнати, що розмір плати формується з урахуванням ПДВ, то цю суму було б логічно включити до складу податкового кредиту. Водночас однією з умов для його відображення є наявність податкової накладної . Обов’язок з її складання покладено на постачальника товарів/послуг (п. 201.10 ПКУ), яким у частині надання відомостей із ЄДР на сьогодні логічно вважати його розпорядника, тобто Укрдержреєстр. Водночас з метою отримання зазначених відомостей взаємодіяти доводиться з державними реєстраторами, а тут є один суттєвий нюанс.
Варто зауважити, що на сьогодні держреєстратори поки що є посадовими особами місцевих державних адміністрацій та органів місцевого самоврядування (про що, до речі, прямо зазначається в цьому листі), і тільки з 01.07.2013 р. після набуття чинності відповідними положеннями Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо діяльності Міністерства юстиції України, Міністерства культури України, інших центральних органів виконавчої влади, діяльність яких спрямовується та координується через відповідних міністрів, а також Державного космічного агентства України» від 16.10.2012 р. № 5461-VI вони набудуть юридичного статусу посадових осіб Укрдержреєстру, унаслідок чого їх повинні будуть включити до складу структурних підрозділів управлінь Міністерства юстиції на місцях. У зв’язку з цим нагадаємо, що згідно з п. 1 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 01.11.2011 р. № 1379, платники ПДВ, що мають філії/структурні підрозділи, які самостійно здійснюють постачання товарів/послуг, можуть делегувати таким філіям/структурним підрозділам право складання податкових накладних. З урахуванням цього, а також думки податківців, викладеної в листі, що коментується, якщо Укрдержреєстр до 01.07.2013 р. встигне здійснити таке делегування, то з цієї дати проблем з видачею податкових накладних при оплаті послуг з отримання відомостей із ЄДР бути не повинно — їх, судячи з усього, можна буде вимагати безпосередньо у держреєстраторів (а складатися вони будуть від імені відповідних структурних підрозділів Укрдержреєстру).
Водночас до 01.07.2013 р., допоки, як уже зазначалося, держреєстратори є посадовими особами місцевих державних адміністрацій та органів місцевого самоврядування, про делегування їм Укрдержреєстром права складання податкових накладних не може бути й мови. Як діяти в такому разі, податківці не роз’яснили, указавши лише на те, що фактично держреєстратори виконують представницьку функцію Укрдержреєстру щодо взаємодії з юридичними та фізичними особами — хоча юридично таке представництво не оформлене. Слід зауважити, що в подібних умовах вимагати податкову накладну просто ні в кого, а тому говорити про можливість відображення податкового кредиту не доводиться. Погіршує ситуацію й те, що в разі оплати послуг з отримання відомостей із ЄДР з метою операцій, що обкладаються ПДВ у межах господарської діяльності, суму «вхідного» ПДВ не вдасться включити і до витрат згідно з п.п. 139.1.6 ПКУ.
На завершення коментаря зазначимо : якщо вже чиновники і створюють штучну проблему, то було б непогано, щоб вони ж пропонували і шляхи її вирішення, а не просто розводили руками, як це зробили податківці. При цьому звертаємо увагу на те, що викладені висновки стосуються плати за отримання відомостей із ЄДР згідно із Законом № 755. Щодо отримання витягів із держреєстру, які формуються при здійсненні держреєстрації прав на нерухомість та їх обтяжень, то в цій частині вкажемо на таке:
1) щодо податку на прибуток, то плату за отримання таких відомостей логічно відносити до складу первісної вартості нерухомості (п. 146.5 ПКУ) або на поточні витрати залежно від напряму її використання;
2) постачання послуги з надання подібних витягів повинне підпадати під ПДВ-пільгу згідно з п.п. 197.1.18 ПКУ (незалежно від того, хто надає витяг — держреєстратор чи нотаріус). Більше того, відсутність ПДВ у цьому випадку підтверджується і постановою Кабміну від 21.11.2012 р. № 1204, якою встановлено розмір відповідної плати. Звісно, у цій частині також виникає питання про те, від кого вимагати податкову накладну, проте з економічної точки зору його вирішення, як уже зазначалося, ні на що не впливає.
Віталій Смердов
